Prop. 1981/82:214

Prop.
1981/82:214

Regeringens proposition 1981/82:214

om rätten till avdrag
för mervärdeskatt i vissa fall, m. m.

beslutad
den 22 april 1982.

Regeringen
föreslår riksdagen att anta det förslag som har upptagits i bifogade utdrag av
regeringsprotokoll.

På
regeringens vägnar THORBJÖRN FÅLLDIN

ROLF
WIRTÉN

Propositionens
huvudsakliga innehåll

I
propositionen föreslås begränsningar i rätten till avdrag för s. k. fiktiv mervärdeskatt.
Avdrag för sådan skatt skall inte få göras vid förvärv av vissa varor av guld,
silver eller platina. Vidare föreslås att avdrag för fiktiv mervärdeskatt skall
återföras när begagnade varor av vissa slag exporteras.

De
nya bestämmelsema föreslås träda i kraft den 1 juU 1982.

1
Riksdagen 1981/82. 1 saml. Nr 214

Prop.
1981/82:214 2

Förslag till

Lag om ändring i lagen (1968:430) om mervärdeskatt

Härigenom föreskrivs att 15 och 18§§, punkt 1 av anvisningama
till 2§ samt anvisningama till 16 och 17 §§ lagen (1968:430) om mervärdeskatt'
skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

15 § Redovisning av skatt för viss redovisningsperiod
skall omfatta affärshändelser genom vilka redovisningsskyldighet har inträtt
enligt 5 a §.

Uppkommer förlust på fordran, för vilken utgående skatt
har redovisats, får ett mot denna skatt svarande belopp avdragas i
redovisningen för den period då förlusten uppkommer. Inflyter därefter
betalning för sådan fordran skall beloppet åter upptagas i redovisningen.

Lämnas återbäring, bonus eller annan rabatt, som icke
utgör s. k. villkorlig rabatt, i efterhand och avser förmånen skattepliktig
omsättning, för vilken utgående skatt redovisats, får belopp motsvarande den
del av den tidigare redovisade skatten som belöpt på den utgivna förmånen
avdragas i den ordning som gäller för den skattskyldiges redovisning av
utgående skatt. Utges förmånen till skattskyldig skall avdraget grundas på
kreditnota eller motsvarande handling. Av handlingen skall framgå minskningen
av både vederiag och skatt.

Handling som avses i tredje stycket skall ligga till grund
även för avdrag för annan kundkreditering som avser skattepliktig omsättning.

Uthyr eller upplåter den som är skattskyldig enligt 2 § Qärde
stycket, inom. tre år från utgången av det kalenderår under vilket beslut om
skattskyldighet har meddelats, fastigheten eller del därav fill någon som ej
bedriver verksamhet som medför skattskyldighet enligt denna lag, skall beloppet
av åtnjutna avdrag för ingående skatt för ifrågavarande fastighet eller del
därav återföras. Sker sådan uthyrning eller upplåtelse sedan tre men ej sex år
har förflutit från utgången av det kalenderår under vilket beslut om
skattskyldighet har meddelats skall återföring göras med hälften av det belopp
som nu sagts.

Vad som sägs i femte stycket tillämpas även när
fastighetsägaren tar uthyrd eller upplåten fastighet eller del därav i anspråk
för användning i verksamhet som ej medför skattskyldighet samt när uthyrd eller
upplåten fastighet säljs.

Återföring skall ske i deklarationen för den
redovisningsperiod under vilken den skattepUktiga uthyrningen eller upplåtelsen
har upphört eller fastigheten har sålts.

Exporteras
en vara, skall den ingående mervärdeskatt som hänför sig lill förvärvet av
varan återföras, om den skaltskyldige inte visar att varan har innehafts endast
av skattskyldiga och varan är att hån-föra lill något av följande slag,
nämligen ' Lagen omtryckt 1979: 304. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:885.

Prop.
1981/82:214

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1) andra varor än sådana som

avses i 18 § och som helt eller IiU

väsentUg del består av guld, silver

eller platina,

2) naturpärlor,
naturliga och syn

tetiska ädelstenar,

3)
varor,
som helt eller till väsentlig del består av koppar, mässing, tenn, brons
eller nysilver,

4)
vapen
med undantag av sådana skjutvapen som omfattas av vapenlagen (1973:1176),

5)
alster
av bildkonst,

6)
konstalster
av glas, porslin eller annan keramik,

7)
möbler,

8) fartyg eller luftfartyg.

Återföring enligt åttonde stycket

skall ske i deklarationen för den redovisningsperiod
under vilken varan har exporterats.

(Se vidare anvisningama.)

18 § Avdragsrätt föreligger icke för ingående skatt som
belöper på

1)
stadigvarande
bostad,

2)
anskaffning av
personbil eller motorcykel för annan verksamhet än sådan som avser yrkesmässig återförsäljning
eller uthyrning.

Avdragsrätt föreligger ej för ingående skatt som belöper
på hyra av personbil eller motorcykel för annat ändamål än yrkesmässig återuthyr-ning
i det fall fordonet endast i ringa omfattning används i verksamhet som medför
skattskyldighet.

Medför
verksamhet endast delvis skattskyldighet, får ingående skatt vilken hänför sig
till förvärv eller införsel som till mer än 95 procent avser den del av
verksamheten sorn medför skattskyldighet avdragas utan uppdelning efter skälig
grund. Föreligger skattskyldighet för mer än 95 procent av omsättningen, får
ingående skatt som ej överstiger 1000 kronor för visst förvärv eller viss
införsel avdragas utan uppdelning efter skälig grund.

Avdragsrätl föreligger inte för ingående skall enligt 17
§ femte stycket vid förvärv av en vara som helt eller till väsentlig del består
av guld, silver eller platina, om varans inköpspris understiger 175 procent av
metallvärdet på inköpsdagen av det guld, silver eller platina som ingår i
varan. Detsamma gäller i fråga om skrot, avfall eller annan liknande vara, som
innehåller guld, silver eller platina.

Prop.
1981/82:214 4

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Regeringen kan förordna om undantag från avdragsrätt för
ingående skatt som belöper på utförsel för vilken skatt skall erläggas enligt
förordnande som avses i 1 §.

Anvisningar

till 2 §

1. Verksamhet anses som yrkes- I. Verksamhet anses som yrkes

mässig när inkomsten därav utgör mässig när
inkomsten därav utgör

skattepliktig intäkt av jordbruksfas- skattepliktig
intäkt av jordbruksfas

tighet, av annan fastighet eller av tighet,
av annan fastighet eller av

rörelse enligt kommunalskattelagen rörelse
enligt kommunalskattelagen

(1928:370). Som yrkesmässig verk- (1928:370).
Som yrkesmässig räk-

samhet räknas även realisation av nas
även omsättning av vara från

levande och döda inventarier i jord- fastighet
som avses i 24 § 2 eller 3

bruksfastighel, även om intäkten mom.
kommunalskattelagen, ut-

därav icke är skattepliktig enligl hyrning
enligt 2 § fjärde stycket av

kommunalskattelagen. Som yrkes- sådan
fastighet och avyttring av

mässig räknas även omsättning av skogsprodukter
i fall som avses i

vara från fastighet som avses i 24 § punkt
4 tredje stycket av anvisning-

2 eller 3 mom. kommunalskattela- arna IiU 35
§ nämnda lag samt an-

gen och uthyrning enligt 2 § Qärde nan
verksamhet i vilken varor eller

stycket av sådan fastighet samt an- tjänster
omsätts under rörelselik-

nan verksamhet i vilken varor eller nande
former,

tjänster omsätts under rörelselik-

nande former.

Den som yrkesmässigt omsätter tjänst som avses i 10 §
första stycket 2 eller 4 anses bedriva yrkesmässig byggnadsverksamhet. Sådan
verksamhet omfattar även tjänst som den skattskyldige utför eller låter utföra
på fastighet som för honom utgör lagertillgång i förvärvskällan rörelse enligt
kommunalskattelagen. Som lagertillgång i byggnadsverksamhet skall dock enligt
denna lag ej räknas fastighet som avses i 24 § 2 mom. kommunalskattelagen och
som av den skattskyldige stadigvarande brukas som bostad eller för
fritidsändamål.

Försäljning av inventarier, material, avfallsprodukter
eller liknande varor i verksamhet som icke medför skattskyldighet anses ej som
yrkesmässig. Som yrkesmässig anses dock försäkringsföretags omsättning av vara
som övertagits i samband med skadereglering och finansieringsföretags
omsättning av vara som enligt köpeavtal återtagits av företaget. Som
yrkesmässig anses alltid omsättning av vara som vid förvärvet eller införseln
har varit undantagen från skatteplikt enligt 8 § 1. Tillhandahållande av kost
åt personal anses som yrkesmässig verksamhet endast när det sker i
serveringsrörelse. Skattskyldigs försäljning av personbil eller motorcykel
anses som yrkesmässig, endast om rätt till avdrag för ingående skatt som hänför
sig till den skattskyldiges förvärv av av fordonet har förelegat.

Utgivning av program eller katalog för verksamhet som ej
medför skattskyldighet anses icke som yrkesmässig.

Utländsk företagare anses bedriva yrkesmässig verksamhet
här i landet även när han omsätter varor som han lagt i lager eller förvärvat
inom eller infört till landet för leverans efter montering, installation eller
annan tjänst eller inom landet tillhandahåller byggnadsentreprenad eller annan
tjänst.

Prop. 1981/82:214 5

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Föreligger skattskyldighet för utländsk företagare, som
icke är bosatt eller icke stadigvarande vistas här i landet eller, om fråga är
om juridisk person, icke har fast driftställe här i landet, skall företagaren
företrädas av en av länsstyrelsen godkänd representant. Sådan representant
skall enligt fullmakt av den utländske företagaren som ombud för företagaren
svara för redovisningen av skatt för den verksamhet som skattskyldigheten
omfattar och i övrigt företräda den utländske företagaren i frågor som gäller
skatt enligt denna lag. Länsstyrelsen kan kräva, att säkerhet skall ställas för
skattens betalning. Underlag för kontroll av skatteredovisningen skall finnas
tillgängligt hos representanten.

Verksamhet som staten eller kommun bedriver för att
uteslutande tillgodose eget behov räknas som yrkesmässig endast när den drives
i bolagsform eller liknande. Detta gäller även vid ekonomiskt samgående mellan
staten och kommun eller mellan kommuner för verksamhet som avser visst,
gemensamt ändamål. Med kommun förstås även landsfingskommun.

Bedriver staten, kommun eller kommuner var för sig eller
gemensamt verksamhet som icke uteslutande tillgodoser egna behov, räknas
verksamheten, när den ej drives i bolagsform eller liknande, som yrkesmässig
till den del den avser annat än egna behov. Som yrkesmässig verksamhet anses
alltid statens järnvägars befordran av varor, postverkets befordran av varor i
diligensrörelsen samt postverkets befordran av postpaket och gruppkorsband. Som
yrkesmässig verksamhet anses vidare alltid kommuns omsättning av vara som
avses i 8§ 4, transport i samband med renhållning eller omhändertagande och
förstöring av vara.

Om särskilda skäl föreligger kan regeringen förordna att
statlig verksamhet, som avser eget behov och som ej enligt sjunde eller
åttonde stycket är att anse som yrkesmässig, tills vidare skall anses utgöra
yrkesmässig verksamhet.

Verksamhet som medlem i sameby utför enligt
rennäringslagen (1971:437) för samebyns räkning anses ej som yrkesmässig.

till 16 §

Faktura eller motsvarande hand- Faktura,
avräkningsnota eller

ling skall utöver beskattningsvärde motsvarande handling
skall utöver

och skattebelopp innehålla uppgift beskattningsvärde och skattebe-

om utställarens och mottagarens lopp innehålla uppgift om utställa

namn och adress eller annan för rens och mottagarens namn och ad-

identifieringen godtagbar angivelse, ress eller annan för identifieringen

transaktionens art samt platsen för godtagbar angivelse, transaktio-

varans mottagande. Den 50/« är re- nens art samt platsen för varans

dovisningsskyldig skall dessutom mottagande. / en sådan handling

ange sitt registreringsnummer. skall också anges registrerings-

numret för den som är redovisningsskyldig för
omsättningen. Länsstyrelsen får, när det fiinns särskilda skäl, medge att
uppgift om regislreringsnumret utelämnas i en avräkningsnota som upprättas av
köparen. Vid förvärv som avses i 17 § femte stycket skall handlingen Senaste
lydelse 1981:1276.

Prop. 1981/82:214 6

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

innehålla uppgift om säljarens personnummer eller
organisationsnummer eller, om sådant nummer saknas, en likvärdig uppgift.

till 17 §3

Avdrag för ingående skatt skall Avdrag för ingående skatt skall

styrkas av skattedebitering på in- styrkas av
skattedebitering på inköpsfaktura, avräkningsnota eller köpsfaktura, avräkningsnota
eller motsvarande handhng. Detta gäller motsvarande handling. Detta gäller dock
inte om säljaren enligt 16 § dock inte om säljaren enligt 16 § tredje stycket
är undantagen frän tredje stycket är undantagen från skyldighet att på sådan
handling skyldighet att på sådan handling ange skattens belopp och inte heller
ange skattens belopp och inte heller vid inköp från detaljhandeln, om vid inköp
från detaljhandeln, om vederlaget understiger 200 kronor. vederlaget
understiger 200 kronor.

Rätt till avdrag för ingående skatt som anges i 17 § femte
stycket föreligger endast om köpehandlingen innehåUer sådan uppgift som avses
i anvisningarna till 16 § sista meningen.

Avdragsrätten för ingående skatt på driftkostnader för
personbil eller motorcykel som utgör inventarium i skattskyldigs verksamhet
eller som förhyrs för brak i sådan verksamhet omfattar alla sådana kostnader
oavsett om fordonet helt eller endast delvis används i verksamheten. Används
personbil eller motorcykel, som har förhyrts för annat ändamål än yrkesmässig återathyrning,
i mer än ringa omfattning i verksamhet som medför skattskyldighet föreligger
avdragsrätt för 50 procent av den ingående skatt som belöper på hyran. Avser
ingående skatt i annat fall endast delvis sådant förvärv som omfattas av
avdragsrätten eller endast delvis verksamhet som medför skattskyldighet eller
verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet, skall beloppet av den
avdragsgilla ingående skatten bestämmas genom uppdelning efter skälig grand
när annat ej följer av 18 § tredje stycket.

Kan det styrkas att vid leverans av vara tiil skattskyldig
här i landet skatt erlagts för utländsk ej skattskyldig leverantörs räkning vid
varans införsel, föreligger avdragsrätt för köparen med belopp motsvarande den
av tullmyndigheten uttagna skatten, om avdragsrätt förelegat om köparen själv erlagt
skatten.

Avdragsrätten för ingående skatt på jordbraksarrende
omfattar hela skatten, även om i arrendet ingår värdet av bostad.

Finansieringsföretag äger rätt till avdrag för ingående
skatt som hänför sig till värdet av vara som enligt köpeavtal återtagits av
företaget.

Skattskyldigs avdragsrätt omfattar även ingående skatt som
hänför sig till avhjälpande av skada som han vållat i sin verksamhet.

Förvärv eller införsel för verksamhet föreligger även när
skattskyldigs kostnad härför bestrides av skadevållande eller
försäkringsgivare.

Senaste lydelse 1981: 1276.

Prop. 1981/82:214 7

Har
fastighetsägare inom tre år från utgången av det kalenderår under vilket
utförts ny-, till- eller ombyggnad av fastighet medgivits skattskyldighet för uthyming
eller upplåtelse av fastigheten eller del därav enligt 2 § fjärde stycket får
han vid redovisningen av skatt avdraga ingående skatt som hänför sig till
byggnadsarbetena till den del de avser lokaler, som upplåts för verksamhet som
medför skattskyldighet enligt denna lag.

Denna
lag träder i kraft den 1 juli 1982.

Prop. 1981/82:214 9

Utdrag

BUDGETDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid
regeringssammanträde 1982-04-22

Närvarande:
statsministern Fälldin, ordförande, och statsråden Ullsten, Wikström, Friggebo,
Dahlgren, Åsling, Söder, Johansson, Wirtén, Andersson, Boo, EHasson,
Gustafsson, Elmstedt, Tilländer, Ahrland, Molin

Föredragande:
statsrådet Wirtén

Proposition
om rätten till avdrag för mervärdeskatt i vissa fall, m. m.

1
Inledning

Genom
beslut den 27 maj 1981 uppdrog regeringen åt mervärdeskatteutredningen' (Fi
1971:05) att pröva frågan om avdrag för fiktiv mervärdeskatt (Dir 1981:34).

Mervärdeskatteutredningen
har i februari 1982 avlämnat delbetänkandet (Ds B 1982:2) Översyn av
mervärdeskatten Del VI Rätten till avdrag för fiktiv mervärdeskatt.

Betänkandet,
som också innehåller en redogörelse för frågans tidigare behandling och
gällande ordning, bör fogas till protokollet i detta ärende som bilaga 1.

Betänkandet
har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna och en
sammanställning av remissyttrandena bör fogas till protokollet som bilaga 2.

2
Föredragandens överväganden

Rätten
till avdrag för s. k. fiktiv mervärdeskatt infördes den 1 juh 1979. Bestämmelserna
innebär i korthet att den som är skattskyldig till mervärdeskatt får göra
avdrag för en beräknad ingående mervärdeskatt när han köper en skattepliktig
vara från någon som inte är skattskyldig för försäljningen av varan.

Bakgranden
till införandet av dessa nya regler var följande. I den yrkesmässiga handeln
med skattepliktiga varor skall mervärdeskatt redovisas på

Utredningsman
har varit f. d. departementsrådet Hans R. Fridolin.

Prop.
1981/82:214 10

hela
vederlaget för de försålda varorna. Detta gäller oavsett om varorna är nya
eller begagnade och oavsett om de har förvärvats från t. ex. en privatperson,
som inte är skattskyldig för försäljningen, eller från en skattskyldig säljare.

Vid försäljning av skattepHktiga
varor direkt mellan två ej skattskyldiga personer, t. ex. två privatpersoner,
utgår ingen mervärdeskatt. Detsamma gäller i allt väsentligt vid
auktionsförsäljning. I andra fall av förmedling, t. ex. genom agent, utgär mervärdeskatt
på förmedlingsprovisionen. Resultatet av dessa regler blev, före den I juli
1979, att den reguljära handeln konkurrerade på sämre villkor med dels privata
försäljningar och aukfions-försäljningar, dels den irreguljära, mindre seriösa
handeln. I många fall konstruerade man på ett mer eller mindre hållbart sätt
vanliga inbytes- och försäljningstransaktioner som förmedlingsaffärer.

De nu angivna
förhållandena ledde till stora tillämpningsproblem och försvårade avsevärt
kontrollarbetet. Situationen var lika allvarlig när det gällde de begagnade
personbilarna och de begagnade motorcyklama. Dessa var visserligen undantagna
från skatteplikt men dessa undantag var förenade med besvärliga särbestämmelser
om reparationer, uttag av varor ur verkstadsrörelse m. m. Vidare kan man säga
att de äldre bestämmelserna inte alls tog hänsyn till att en vara som ägdes av
någon som inte var skattskyldig till mervärdeskatt, t.ex. en privatperson,
vanligen hade beskattats vid dennes förvärv av varan. När en sådan vara på
nytt kom ut i handeln innebar beskattningen av hela vederlaget att även det
tidigare beskattade restvärdet kom att beskattas på nytt.

Önskemål
om ändringar av dessa bestämmelser framfördes både av näringshvel och
skattemyndigheterna. Riksdagen hade vid ett flertal tillfällen uppe frågan om
en ändring av regelsystemet och frågan togs också upp av
mervärdeskatteutredningen. I sitt tredje delbetänkande föreslog utredningen
mot bakgrand av rådande missförhållanden att en generell rätt skulle införas
till avdrag för en beräknad mervärdeskatt vid förvärv av varor från någon som
inte var skattskyldig för försäljningen. I kombination med en generell
beskattning av hela vederlaget för den efterföljande försäljningen skulle
denna avdragsrätt leda till att endast det mervärde som skapades hos den
yrkesmässige säljaren skulle beskattas. Ett alternativt system, som
diskuterades av utredningen, innebar att endast den faktiska skillnaden mellan
inköpspriset och försäljningspriset skulle beskattas. De problem som då kunde
uppstå, främst svårigheterna för handeln att ha alla inköpspriser aktuella ända
fram till en försäljning, bedömdes dock som alltför stora.

I
prop. 1978/79:141 föreslog regeringen nya regler i huvudsakUg överensstämmelse
med utredningens förslag. Riksdagen godtog förslaget. De nya bestämmelserna,
som trädde i kraft den I juli 1979, innebär att den som yrkesmässigt handlar
med varor får göra ett avdrag för ingående skatt även vid inköp av varor från
någon som inte är skattskyldig till mervärde-

Prop.
1981/82:214 II

skatt.
Avdraget skall beräknas så att det beloppsmässigt blir identiskt lika med det
belopp som skulle ha varit ingående mervärdeskatt om inköpet hade skett från en
annan mervärdeskattskyldig. Eftersom avdraget inte motsvaras av en debiterad
mervärdeskatt utan beräknas som en del av inköpspriset har avdraget benämnts
som avdrag för fiktiv mervärdeskatt. Den numera generella rätten till avdrag
för ingående skatt innebär att varan då den finns i yrkeshandlarens lager inte
är belastad med mervärdeskatt. Detta gäller numera oberoende av om varan är ny
eller begagnad.

Mervärdeskatteutredningen
har fått regeringens uppdrag att utvärdera de nya reglerna. Utredningen har med
hjälp av en enkät till länsstyrelserna försökt att bedöma erfarenheterna av
dessa regler. Flertalet länsstyrelser har, enligt svaren till utredningen,
efter nästan två års tillämpning inte stött på några allvarligare
tillämpningsproblem. Vissa feltolkningar och medvetna falsarier har emellertid
upptäckts men flera tidigare förekommande tillämpningsproblem har försvunnh.

Utredningen konstaterar
att fördelarna med specialregler för handeln med begagnade varor klart
överväger nackdelarna. Utredningen finner också det helt otänkbart att återgå
till den tidigare ordningen, dvs. med ett personbilsundantag och en renodlad
omsättningsskatt vid omsättning av begagnade varor. Den genomgång och
utvärdering av regelsystemet som mervärdeskatteutredningen har gjort visar
emellertid att den genereUa avdragsrätten vid vissa transaktioner leder till
ett materiellt felaktigt resultat.

Syftet med bestämmelserna
var att begagnade varor som på nytt omsätts i den yrkesmässiga handeln enbart
skall belastas med mervärdeskatt på det i denna handel skapade mervärdet. De nu
gällande reglerna har också lett till detta resultat vid omsättningar inom
landet. Avdraget har beräknats på varans inköpspris och mervärdeskatt har vid
försäljningen lagts på hela vederlaget. I realiteten har mervärdeskatt utgått
endast på skillnaden mellan inköps- och försäljningspriset, dvs. handlarens
mervärde. Vid transaktioner inom landet har det inte spelat nägon roll om den
omsatta varan varit av brakskaraktär eller av investeringskaraktär. För sistnämnda
varor, dvs. varor som ofta stiger i värde under innehavstiden, har avdraget
bestämts av det aktuella inköpspriset. Detta pris har för vissa varor, t. ex.
guld, varit högre än det pris som betalades vid det första köpet av varan. Det
medgivna avdraget för en beräknad ingående skatt har därför blivit högre än den
mervärdeskatt som tidigare erlagts för varan. Detta har dock korrigerats vid
transaktioner inom landet eftersom också den utgående skatten vid en
efterföljande försäljning varit i motsvarande mån högre. Även i dessa fall är
det alltså det hos handlaren tillskapade mervärdet som har beskattats.

När
det gäller investeringsvaror som förvärvas av en skattskyldig och som därefter
exporteras uppstår dock ett materiellt felaktigt resultat. Det avdrag som medgetts
vid förvärvet av varan inkluderar som framgått av

Prop.
1981/82:214 12

det
tidigare skatt på den värdeökning som har uppkommit under den tid som varan har
innehafts av någon som inte är skattskyldig. Någon korrigering av detta för
höga avdrag och någon skatt på mervärdet i handeln redovisas inte eftersom det
är en exportförsäljning. Denna felaktighet är emellertid koncentrerad till en
mycket liten grupp varor som efter inköp säljs på export.

Mot
bakgrund härav har utredningen föreslagit att reglerna ändras så att nämnda
felaktighet för exporttransaktioner undanröjs. Utredningen har föreslagit att
avdraget för fiktiv mervärdeskatt skall återföras Ull beskattning om varan
säljs på export. Denna åtgärd bör enligt utredningen begränsas till vissa i ML
särskilt angivna varor. Utredningen har valt att ur 2 § förordningen (1981:403)
om handel med begagnade varor välja de varor för vilka återföring skall ske,
nämligen naturpärlor, ädelstenar, föremål av koppar, mässing, tenn, brons eller
nysilver, vissa vapen, alster av bildkonst samt konstalster av glas, porslin
och annan keramik. Denna uppräkning har kompletterats med möbler. Beträffande
guld och andra ädelme-tallvaror har utredningen funnit att återföringsmetoden
inte helt kan tillämpas eftersom den vara som exporteras ibland inte ens är idenfifierbar.
Det inköpta guldet kan före exporten ha smälts ner. Vidare har en del oegentligheter
förekommit inom denna handel. Utredningen föreslår att rätten till avdrag för
fiktiv skatt delvis slopas när det gäller ädelmetallvaror. Avdragsrätten
föreslås finnas kvar för bearbetade varor som uppenbarligen är avsedda att återsäljas.
Detta uppnås genom att endast de guld-, silver- eller platinaföremål där värdet
understiger 175% av varans metallvärde ställs utanför rätten till avdrag. För
övriga föremål av guld, silver eller plafina föreslås att avdragsrätten behälls
och kompletteras med den tidigare beskrivna återföringsregeln vid
exportförsäljningar.

För
egen del får jag anföra följande. Flertalet remissinstanser instämmer i
utredningens bedömning att det nuvarande regelsystemet har lett till stora
förbättringar för den yrkesmässiga handeln med begagnade varor. Åtskilliga
tidigare problem med byten, förmedlingsaffärer m. m. har helt försvunnit genom
införandet av den generella avdragsrätten. Utredningen liksom samtliga
remissinstanser har också betonat nödvändigheten av att avdragsrätten för
fiktiv skatt finns kvar i någon omfattning. Ett fåtal remissinstanser har
förordat en längre gående inskränkning av avdragsrätten. RSV har förordat att -
förutom guld m. m. - även vissa andra varor helt undantas från den generella
avdragsrätten. Några länsstyrelser har föreslagit att avdrag skall medges
endast för ett fåtal varor som särskilt anges i ML och länsstyrelsen i Malmöhus
län förordar att utredningens förslag kompletteras med bestämmelser som
innebär att avdrag medges först vid försäljningen.

I
likhet med flertalet remissinstanser har jag funnit att utredningens förslag är
väl avvägt. Genom att slopa avdragsrätten för fiktiv skatt för bl.a. de
guldvaror som köps enbart på grund av metallvärdet försvinner

Prop. 1981/82:214 13

inte
bara den materiellt sett obefogade vinsten vid export utan också grunden för de
falsarier med skatten som uppmärksammats på senare tid. En utökning av den varagrapp
som skall stå utanför rätten till avdrag för fiktiv mervärdeskatt skulle dock,
befarar jag, kunna leda till en mängd tillämpningsproblem och en återgång i
fråga om dessa varor till de stora problem som fanns före den 1 juli 1979,
Avvikelserna från den generella avdragsrätten bör därför vara ytterst få. När
det gäller återföringsskyldig-heten har utredningen också valt att begränsa
tillämpningen av en sådan regel till ett fåtal varor. Antalet skattskyldiga som
handlar med begagnade varor är relativt litet. Eftersom särbestämmelserna
dessutom endast gäller vid försäljning på e"xport kommer de att tillämpas
i ganska få fall. Det är dessutom av stort värde att de varor som skall
särbehandlas i allt väsentligt också omfattas av anteckningsskyldighet m. m.
med stöd av annan lagstiftning. För de särbehandlade varorna innebär
förslaget, sett från den skattskyldiges utgångspunkt, att inköpspriset kan
bestämmas Ull ett i praktiken lika stort belopp oavsett om varorna sedan säljs
inom eller utom landet. För exporten gäller visserligen att storleken av det
belopp som skall återföras inte exakt motsvarar den skatt som skulle tas ut på
försäljningsvärdet, om varan såldes inom landet. Endast i det senare fallet
utgår skatt på det inom handeln skapade mervärdet. Denna skillnad bör dock
enligt min mening inte tillmätas någon avgörande betydelse.

Jag
förordar att utredningens förslag i allt väsentligt genomförs.

Vid
remissbehandlingen har emellertid påpekats att återföringsreglerna också borde
gälla vid export av dyrare fritidsbåtar. Jag delar denna uppfattning. För att
undvika tillämpningsproblem bör bestämmelsen ges en generell omfattning.
Reglerna bör gälla också för flygplan.

Utredningens avgränsning
av avdragsförbudet till guld, silver och platina med ett visst högsta pris
jämfört med metallvärdet har tillstyrkts av i stort sett samtliga remissinstanser.
Varje avsteg från generella regler leder till vissa tillämpningsproblem. De
svårigheter som avdragsförbudet kan innebära torde dock inte bli alltför stora
eftersom varaområdet är mycket litet. Till detta bidrar också värdegränsen, som
enligt förslaget dras vid 175 % av metallvärdet. Gränsfallen torde inte bli
särskilt många. Metallvärdet på guld bör kunna anknytas till det dagspris som
tillämpas av Guldcentralen. Värdet på silver eller platina bör kunna anknytas
Ull dagsnoteringarna på någon representaUv börs, t.ex. i London. Det bör
ankomma på RSV att vid behov lämna anvisningar om dessa värderingsprinciper. I
förtydligande syfte förordar jag att 18 § justeras något i förhållande till
utredningens förslag. Vidare bör såsom någon remissinstans framhållit det i 18
§ föreslagna kravet att skrotet m. m. skall vara förvärvat för utvinning av ädelmetaller
utgå. En regel med ett sådant krav skulle kunna användas för att kringgå
lagstiftningen.

Några
remissinstanser har framfört önskemål om närmare preciseringar av de
varaområden som skall omfattas av återföringsskyldigheten vid

Prop.
1981/82:214 14

export.
För egen del anser jag att RSV genom anvisningar bör kunna göra de
preciseringar av varaområdet som kan visa sig bli nödvändiga.

Återföringen
av skatt skall enligt utredningens förslag ske när begagnade varor av visst
slag exporteras. I anvisningarna till 15 § har utredningen definierat begreppet
begagnade varor som sådana varor som kan antas ha innehafts av någon som inte
är skattskyldig. Vid remissbehandlingen har kritik riktats mot denna
definition. Man har pekat på svårighetema att göra ett sådant antagande. För
att undgå skyldigheten att återföra skatt vid export skulle exportören få
styrka att varan inte har innehafts av någon som inte är eller varit
skattskyldig. Jag anser det vara berättigat att i dessa fall ställa upp stränga
krav, som skall vara uppfyllda för att den som exporterar en begagnad vara
skall undgå att återföra den fiktiva mervärdeskatten. Bestämmelsen bör dock
utformas så att exportören för att undgå återföring vid export skall visa att
varan endast har innehafts av skattskyldiga. Den bör tas in i 15 §. Med denna
utformning saknas behov av att definiera begreppet begagnade varor.

I
det fall en vara har köpts tillsammans med andra varor utan uppdelning av
priset på de olika varorna får den ingående skatt som skall återföras beräknas
efter skälig grand.

För
att ytterligare förbättra kontrollmöjligheterna bör som framhållits av några
remissinstanser en skyldighet införas att förse de dokument som grandar rätten
till avdrag för fiktiv skatt med uppgift om säljarens personnummer eller
organisationsnummer. När det gäller en säljare som saknar sådant nummer bör en
motsvarande uppgift lämnas, t. ex. passnummer för en utländsk medborgare. I
anvisningarna till 17 § bör vidare föreskrivas att avdragsrätten för fiktiv
skatt helt bortfaller om denna uppgift inte finns på dokumentet.

Utredningen
har i betänkandet också föreslagit att ersättning för avyttrad skog som
beskattas inom inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet i likhet med vad som
gäller inom inkomstslaget jordbruksfasfighet blir skattepliktig enligt ML.
Förslaget har inte mött några invändningar vid remissbehandlingen och jag
förordar att det genomförs genom ett tillägg till punkt 1 av anvisningarna till
2§.

En
numera inaktuell bestämmelse i punkt 1 av anvisningarna Ull 2 § om realisation
av levande och döda inventarier i jordbraksfastighet bör slopas.

Fr. o. m. den I juli 1982 åhgger
det den som ställer ut en faktura eller motsvarande att där ange sitt
registreringsnummer för mervärdeskatt. Under hand har påpekats att det i vissa
fall kan vara besvärligt att ange denna uppgift. Det gäller då köparen
tillverkar samtliga de dokument som behövs för beställning, orderbekräftelse,
följesedel, leveransbekräftelse och faktura. Den som är skattskyldig för
försäljningen upprättar i dessa fall, inget dokument. I dessa och Uknande
situationer torde det inte vara meningsfullt att kräva att registreringsnumret
för mervärdeskatt också anges. Länsstyrelsen bör därför medges rätt att när
särskilda skäl föreligger befria

Prop.
1981/82:214 15

från
skyldigheten att ange registreringsnummer. Bestämmelsen bör tas in i anvisningarna
till 16 §.

Jag
räknar med att de föreslagna åtgärderna kommer att leda till obetyd-Ugt ökade
statsinkomster.

Det
är angeläget att den nuvarande möjligheten till avdrag för fiktiv skatt i vissa
faU vid export av varor slopas så fort som möjligt. Jag förordar därför att
bestämmelserna sätts i kraft den I juU 1982.

Någon
möjlighet att höra lagrådet finns inte om bestämmelserna skall träda i kraft
den I juli 1982. Det skulle enligt min mening vara mycket olämpligt att låta de
nuvarande bestämmelsema gälla under ytteriigare en längre tid. Jag anser därför
att en lagrådsgranskning bör kunna underlåtas.

3
Hemställan

Med
hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslår
riksdagen att anta inom budgetdepartementet upprättat förslag till

lag
om ändring i lagen (1968:430) om mervärdeskatt.

Ärendet
bör behandlas under innevarande riksmöte. Med hänsyn härtill bör regeringen
vidare föreslå riksdagen att fastställa motionstiden till tio dagar.

4
Beslut

Regeringen
ansluter sig tiU föredragandens överväganden och beslutar att genom proposition
föreslå riksdagen att anta det förslag som föredraganden har lagt fram.

Prop. 1981/82:214 17

Eila.s;a 1

ÖVERSYN

AV MERVÄRDESKATTEN

DEL VI

Rätten till avdrag för fiktiv mervärdeskatt

Betänkande avgivet av mervärdskatteutredningen

Ds B 1982: 2

2 Riksdagen 1981/82.1 saml. Nr214

Prop.
1981/82:214 18

Till

Statsr å det och
chefen f ö r budgetdepartementet

Merv ä rdeskatteutredningen (Fi 1971:05) fick genom

beslut av regeringen den 27 maj 1981 i uppdrag att

pr ö va fr å gan om r ä tten till avdrag f ö r s.k. fiktiv

merv ä rdeskatt (Dir 1981:34).

I enlighet med uttalanden i direktiven har utredningen
tagit upp avdragsfr å gan med f ö rtur och utredningens ö verv ä ganden och f ö rslag i fr å gan
redovisas i h ä rmed ö verl ä mnade delbet ä nkande, utredningens sj ä tte.

Stockholm i februari 1982

Hans R. Fridolin

/G ö ran Olofsson

I utredningen ing å r
som utredningsman f.d. departementsr å det
Hans Fridolin, som experter direkt ö ren
Sven Crabo, professorn Dag Helmers, departementsr å det Leif Lindstam, byr å chefen Lennart Mellbin, taxeringsdirekt ö ren Bo Norrman (sedan den 1 mars 1978) och bitr ä dande skattedirekt ö ren Rune Yreg ä rd (sedan den 2 januari 1980) samt
som sekreterare avdelningsdirekt ö ren G ö ran Olofsson och som bitr ä dande sekreterare departementssekreteraren Gunnar Skarell.

Prop. 1981/82:214 19

INNEHALL

1
INLEDNING ..................................................

2
FR Å GANS TIDIGARE BEHANDLING .................

3
TILL Ä MPNINGEN AV G Ä LLANDE
BEST Ä MMELSER, M.M

4
UTREDNINGENS Ö VERV Ä GANDEN OCH F Ö RSLAG..

4.1 Allm ä nt
.........................................................

4.2 Handeln med begagnade varor m.m.............

4.3 T ä nkbara
l ö sningar ......................................

4.3.1
R ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt slopas

4.3.2
Beskattningsv ä rdet best ä ms
till skillnaden mellan f ö rs ä ljnings- och anskaffningspris (nettometoden) ...........................................

4.3.3
R ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt avsk ä rs f ö r vara som f ö rv ä rvas f ö r
f ö rs ä ljning p å export .....................................................................

5
R Ä TT TILL AVDRAG F Ö R
FIKTIV SKATT VID INK Ö P AV B Ä R OCH SVAMP, M.M

6
SAMMANFATTNING
OCH F Ö RFATTNINGSF Ö RSLAG

Bilaga 1

Prop. 1981/82:214 20

R Ä TTEN TILL AVDRAG F Ö R FIKTIV MERV Ä RDESKATT

1 INLEDNING

Genom beslut den 27 maj 1981 uppdrog regeringen å t merv ä rdeskatteutredningen
att s ä rskilt pr ö va fr å gan om
avdrag f ö r fiktiv merv ä rdeskatt (Dir 1981:34). Av beslutet framg å r att dessa till ä ggsdirektiv
n ä rmast var betingade av att
skatteutskottet i sitt bet ä nkande
1980/81:50 ö ver propositionen 1980/81:139 med f ö rslag om viss skattefrihet f ö r inkomster fr å n
b ä r- och svampplockning ä ven hade kommit in p å avdragsr ä tten f ö r fiktiv merv ä rdeskatt
och f ö rordat att utredningen fick i
uppdrag att med f ö rtur pr ö va fr å gan.
Utskottet uttalade h ä rom bl.a. f ö ljande:

En fr å ga som tagits upp vid
utskottsbehandlingen av propositionen g ä ller
r ä tten till avdrag f ö r fiktiv merv ä rdeskatt.
Av den riksdagsdebatt som ä gde rum under v å ren 1980 med anledning av d å framf ö rda
motionsyrkanden om skattefrihet f ö r
inkomster av b ä rplockning framg å r att fr å gan
om beskattning av s ä dana inkomster aktualiserats genom RSV:s
anvisningar om r ä tten till avdrag f ö r s.k. fiktiv merv ä rde skatt, en avdragsr ä tt som g ä ller fr.o.m. den 1 juli 1979. Tidigare torde
inkomster av b ä rplockning o.d. endast
undantagsvis ha redovisats som inkomst. F ö r
att en uppk ö pare av b ä r och svamp skall kunna utnyttja n ä mnda avdragsr ä tt
kr ä vs enligt anvisningarna bl.a. att
s ä ljaren kan identifieras. Genom
avdragsr ä tten har skapats en kontrollm ö jlighet som enligt uppgift v ä sentligt minskat intresset f ö r bl.a. b ä rplockning.
Fr å gan om r ä tten till avdrag f ö r fiktiv merv ä rdeskatt behandlas inte i propositionen.
Utskottet kan dock inte underl å ta att p å peka att denna avdragsr ä tt medf ö r
att b ä rplockare m.fl. f ä r m ö jlighet att
tillgodog ö ra sig inte bara den nu f ö reslagna skattefriheten f ö r inkomsterna utan i princip ocks å den merv ä rdeskatt
som kan ber ä knas ligga i plockarens ers ä ttning. Hur merv ä rdeskatten
f ö rdelas mellan plockare och uppk ö pare blir beroende av priss ä ttningen. Med h ä nsyn
till att vissa l ä nsstyrelser - enligt vad utskottet
erfarit -i samband med kontrollen av b ä ruppk ö parnas deklarationer funnit att r ä tten till avdrag f ö r fiktiv merv ä rdeskatt erbjuder kontrollm ö jligheter som tidigare inte st å tt till buds vill utskottet i detta samman-

Prop.
1981/82:214 21

h ä ng inte tillm ä ta den ber ö rda
avdragsr ä tten n å gon avg ö rande
betydelse. Utskottet har emellertid uppm ä rksammat
att reglerna om denna avdragsr ä tt medf ö rt betydande problem p å andra omr å den och mot denna bakgrund f ö rordar utskottet .att regeringen uppdrar å t merv ä rdeskatteutredningen
att med f ö rtur pr ö va fr å gan om
avdrag f ö r fiktiv merv ä rdeskatt. I s å dant
sammanhang b ö r sj ä lvfallet ocks å den h ä r behandlade avdragsfr å gan betr ä ffande inkomster av b ä r- och svampplockning tas upp till pr ö vning.

Avdragsr ä tten f ö r fiktiv merv ä rdeskatt
har under den senaste tiden tilldragit sig stor uppm ä rksamhet i massmedia i samband med uppdagande av oegentligheter
vid exporttransaktioner med guld. Detta har ytterligare bidragit till att vi
har tagit upp fr å gan f ö r skyndsam s ä rbehandling. Resultatet h ä rav redovisas i det f ö ljande. Vid behandlingen av fr å gan
har vi haft tillg å ng till material som brottsf ö rebyggande r å det
inf ö rskaffat och st ä llt till v å rt
f ö rfogande. Vidare har vi inh ä mtat uppgifter fr å n
l ä nsstyrelsernas merv ä rdeskatteenheter om erfarenheterna fr å n till ä mpningen
av denna s ä rskilda avdragsr ä tt som g ä llt
sedan den 1 juli 1979. Kontakter har dessutom f ö rekommit med f ö retr ä dare f ö r guldsmedsbranschen och
antikhandeln samt med Guldcentralen och producenter av ä delmetaller.

Prop. 1981/82:214 22

2 FR&GANS TIDIGARE BEHANDLING

Fr å gan om avdrag f ö r vad som h ä r
ben ä mns fiktiv skatt g ä ller i princip hur skattepliktiga varor som
blir f ö rem å l f ö r ny yrkesm ä ssig oms ä ttning
i begagnat skick skall behandlas i ett merv ä rdeskattesystem.
R ä tt till avdrag f ö r s å dan merv ä rdeskatt inf ö rdes
med verkan fr.o.m. den 1 juli 1979 genom ett till ä gg i 17 § lagen (1968:430) om merv ä rdeskatt (ML) av f ö ljande lydelse (17 § femte stycket).

F ö rv ä rvar skattskyldig mot vederlag skattepliktig vara fr å n den som ej ä r
skattskyldig f ö r oms ä ttning av varan skall som ing å ende
merv ä rdeskatt f ö r den skattskyldige anses det belopp som skall ha
utgjort utg å ende merv ä rdeskatt f ö r
s ä ljaren om denne hade varit
skattskyldig f ö r oms ä ttningen. Vad nu har sagts g ä ller
ä ven den som ä r skattskyldig f ö r
f ö rmedling som avses i punkt 3 f ö rsta stycket av anvisningarna till 2 § .

Dessa best ä mmelser har
i huvudsak utformats efter f ö rslag som vi
lade fram i v å rt tredje delbet ä nkande Ö versyn
av merv ä rdeskatten. Del III, Redovisningsskyldighet
m.m. (Ds B 1977:3). Fr å gan behandlades d ä r i ett s ä rskilt
kapitel med rubriken Begagnade varor. Ett utdrag ur detta kapitel bifogas som
bilaga 1.

Av v å r d ä r l ä mnade redog ö relse framg å r
att fr å gan om beskattningen av begagnade
varor uppm ä rksammades redan under den allm ä nna varuskattens tid och att den ä ven behandlades i f ö rarbetena till merv ä rdeskatten,
b å de av allm ä nna skatteberedningen i dess bet ä nkande Nytt skattesystem (SOU 1964:25) och av den s.k.
ö versynsutredningen i dess bet ä nkande Ds Fi 1967:10. Vi kom in p å fr å gan redan i
v å rt f ö rsta delbet ä nkande av å r 1973.

Prop.
1981/82:214 23

Den
tidigare f ö rh ä rskande inst ä llningen till fr å gan kan i korthet s ä gas ha
varit, att det f ö rh å llandet att en vara kunde komma att beskattas mer ä n en g å ng inte
kunde motivera att begagnade varor undantogs fr å n beskattning. Som sk ä l h ä rf ö r anf ö rdes bl.a.
att det vid varje beskattningstillf ä lle var fr å ga om ny yrkesm ä ssig oms ä ttning,
som dessutom ofta f ö regicks av reparation eller annan f ö rb ä ttring av
varan.

Redan
under den allm ä nna varuskattens tid hade emellertid av s ä rskilda marknadsm ä ssiga sk ä l ett
undantag gjorts f ö r handeln med begagnade personbilar. Allm ä nna
skatteberedningen ans å g att denna inskr ä nkning i beskattningen
borde undanr ö jas vid ö verg ä ng till merv ä rdeskatt. ö versynsutredningen var av samma uppfattning men f ö reslog av
olika sk ä l en till merv ä rdet vid varje ny oms ä ttning begr ä nsad
beskattning av de begagnade personbilarna. Detta f ö rslag
bitr ä ddes dock inte utan merv ä rdeskatten inf ö rdes med undantag f ö r handeln med begagnade
personbilar men med en i ö vrigt full beskattning av begagnade skattepliktiga
varor. Undantaget utvidgades senare till att ä ven omfatta begagnade
motorcyklar.

I
v å rt å r 1973 l ä mnade f ö rsta delbet ä nkande kn ö t vi an till ö versynsutredningens synpunkter och lade fram ett f ö rslag som
innebar ett slopande av skattefriheten f ö r begagnade personbilar utan att d ä rigenom
det materiella resultatet skulle f ö r ä ndras i mera v ä sentlig grad. Detta skulle uppn å s genom
att bilhandeln medgavs r ä tt till avdrag som svarade mot en ber ä knad
skatt enligt g ä llande skattesats p å anskaffningsv ä rdet
(inbytesv ä rdet) av begagnad personbil som f ö r å terf ö rs ä ljning f ö rv ä rvades fr å n inte
skattskyldig s ä ljare. F ö rslaget innebar med andra ord en r ä tt

Prop. 1981/82:214 24

till avdrag f ö r
fiktiv skatt i fr å ga om handeln med begagnade
personbilar. Motivet f ö r detta f ö rslag var att man p å detta s ä tt skulle kunna komma till r ä tta med skatte- och kontrolltekniska problem som
undantagsbest ä mmelserna visat sig medf ö ra. F ö rslaget
bitr ä ddes dock inte i den proposition sora
p å grundval av v å rt bet ä nkande
f ö relades riksdagen (prop.
1973:167). I sitt d ä r ö ver l ä mnade bet ä nkande framh ö ll
emellertid skatteutskottet (SkU 1973:62) att det inte kunde anses tillfredsst ä llande att de problem som p å talats vad g ä llde
bilhandeln kvarstod ol ö sta.

Skatteutskottet å terkom
till beskattningen av de begagnade varorna i bet ä nkandet SkU 1974:62. Utskottet konstaterade att det uppenbarligen
inte kunde vara tillfredsst ä llande att
reglerna medf ö rde att en stor del av f ö rs ä ljningen av
begagnade varor till allm ä nheten skedde vid sidan om
redovisning och bokf ö ring. utskottet framh ö ll att EG-l ä nderna
genomg å ende till ä mpade det system med avdragsr ä tt f ö r inbytesv ä rdet som vi f ö reslog
i fr å ga om personbilarna och fann det ö nskv ä rt att vi i
utredningen studerade erfarenheterna fr å n
EG och å terkom i fr å gan.

Med anledning av motionsyrkande om skattefrihet ä ven f ö r begagnade
b å tar behandlade skatteutskottet i
sitt bet ä nkande SkU 1975/76:4 å nyo merv ä rdeskatten
p å begagnade varor. Utskottet anf ö rde att problem f ö rel å g fr ä mst i fr å ga om s å dana
begagnade konsumtionskapitalvaror som bilar, husvagnar, b å tar, cyklar, barnvagnar samt tv- och radioapparater
men ocks å betr ä ffande konst, antikviteter och b ö cker.

Prop. 1981/82:214 25

N ä r vi p å nytt i v å rt tredje
delbet ä nkande tog upp fr å gan ora beskattningen av begagnade varor kunde vi peka
p å att h ä r f ö rel å g betydande problem i till ä mpningsh ä nseende
men ocks å att allvarliga inv ä ndningar riktades mot
beskattningen i materiellt h ä nseende. Problemen var v ä sentligen
h ä nf ö rliga till handeln med begagnade varor som ä ven i
begagnat skick representerade betydande v ä rden, dvs. i f ö rsta hand vissa kapitalvaror. Fr å n branschh å ll h ä vdades
att beskattningen av begagnade husvagnar och fritidsb å tar medf ö rde samma
ogynnsamma verkningar f ö r handeln som p å sin tid hade f ö ranlett
undantaget f ö r begagnade motorfordon. Man framh ö ll, att
skattskyldiga å terf ö rs ä ljare av inbytesvaror inte kunde betala samma pris
f ö r varan som en inte skattskyldig k ö pare. Ä garen av
varan kunde d ä rf ö r ofta f ä ut ett h ö gre pris om han sj ä lv kunde finna en slutlig k ö pare av
varan. Dessa f ö rh å llanden hade lett till att yrkesm ä ssiga å terf ö rs ä ljare i
st ä llet f ö r att ta en begagnad vara som dellikvid vid f ö rs ä ljning av
en ny å tog sig att f ö rmedla en f ö rs ä ljning av den begagnade varan i ä garens
namn. D ä rmed begr ä nsades skattskyldigheten till den uppburna f ö rmedlingsprovisionen.
Det hade ocks å visat sig att f ö rmedlaren ofta medverkade i
finansieringen genom att diskontera uppr ä ttade kontrakt.

Skattekontrollen
gav vidare bel ä gg f ö r att man hade tagit alltf ö r l ä tt p å formerna
f ö r f ö rmedlingsuppdrag. Vad som betecknades som
kundvaror inl ä mnade f ö r f ö rs ä ljning var i realiteten lagervaror i en yrkesm ä ssig
handel med begagnade varor. Erfarenheterna fr å n granskningar inom
bilbranschen visade att undantaget f ö r begagnade motorfordon hade skapat kontroll- och
redovisningsproblem och dessutom inte ö nskv ä rda konkurrenseffekter. Undantaget utnyttjades i

prop. 1981/82:214 26

priss ä ttningen vid inbytestransaktioner p å ett inte godtagbart s ä tt. S å dant agerande f ö rsv å rade och betungade
skattekontrollen i h ö g grad.

Vi kunde ocks å
peka p ä att rena inbytestransaktioner
avseende anl ä ggningstillg å ngar i och f ö r
r ö relser som inte omfattades av
skattskyldighet enligt ML f ö rsv å rades. H ä rut ö ver framh ö ll
vi att skattefriheten f ö r auktionsf ö rs ä ljningar m å ste anses vara till nackdel f ö r den yrkesm ä ssiga
konst- och antikvitetshandeln och ä ven
f ö r handeln med mynt och sedlar.

Mot bakgrund av nu antydda f ö rh å llanden fann vi ö verv ä gande sk ä l tala f ö r
att det redan tidigare diskuterade systemet med r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt inf ö rdes och vi f ö reslog att det skulle g ä lla generellt vid f ö rv ä rv av varor f ö r yrkesm ä ssig
å terf ö rs ä ljning fr å n n å gon inte
skattskyldig s ä ljare, dvs. utan n å gon begr ä nsning
till vissa varuslag eller enligt n å gon
v ä rdegr ä ns. Detta system borde g ä lla
ä ven f ö r handeln med begagnade motorfordon och vi f ö reslog d ä rf ö r ocks å
att undantaget f ö r s å dana motorfordon skulle slopas.

I prop. 1978/79:141 lade regeringen fram f ö rslag om att r ä tt
till avdrag f ö r fiktiv skatt skulle inf ö ras. F ö r
att undanr ö ja p å talade risker f ö r misstag och r ä ttsf ö rluster f ö reslogs i propositionen att avdragsr ä tten skulle omfatta inte endast varor f ö r å terf ö rs ä ljning
enligt v å rt f ö rslag utan ä ven varor f ö r anv ä ndning
i den skattskyldiges r ö relse. F ö rslaget innebar s å ledes
en generell avdragsr ä tt f ö r alla f ö rv ä rv av skattepliktiga varor under den givna f ö ruts ä ttningen att
avdragsr ä tt hade f ö relegat om varan hade f ö rv ä rvats i
beskattat skick. F ö rslaget antogs av riksdagen och
best ä mmelser av inledningsvis å tergiven lydelse inf ö rdes med verkan fr.o.m. den 1 juli 1979 (SFS 1979:304).

Prop. 1981/82:214 27

3 TILL Ä MPNINGEN AV G. Ä LLANDE BEST Ä MMELSER,
M.M.

I anledning av till ä ggsdirektiven
med uppdraget att se ö ver best ä mmelserna om avdragsr ä tten f ö r fiktiv skatt tillskrev vi som
tidigare n ä mnts samtliga l ä nsstyrelser raed en beg ä ran om redog ö relse
f ö r erfarenheterna fr å n den praktiska till ä mpningen av de nya avdragsreglerna. Samtidigt efterh ö rde vi l ä nsstyrelsernas
uppfattning huruvida de nya f ö rordningarna
om handel med skrot (SFS 1981:402) och handel med begagnade varor (SFS
1981:403) kunde f ö rv ä ntas bidra till en f ö rb ä ttrad skattekontroll vad g ä llde prim ä rt
beskattningen av begagnade varor. , 21 av landets 24 l ä nsstyrelser har inkommit med svar. L ä nsstyrelsen i Stockholms l ä n hade till sitt svar fogat en PM som tidigare ö verl ä mntas till
Brottsf ö rebyggande r å det och sora ingick i det material som r å det ö verl ä mnat till oss.

Av de inkomna svaren framg å r f ö ljande.

Flera l ä nsstyrelser
betonar att erfarenheterna fr å n till ä mpningen av de nya avdragsreglerna ä r begr ä nsade
och d ä rmed otillr ä ckliga f ö r
en utv ä rdering. Tillg ä ngliga resurser har inte medgett n å gra s ä rskilda
granskningsaktioner vad g ä ller handeln med begagnade varor
under den tid som g å tt sedan best ä mmelserna inf ö rdes.

En allm ä n
uppfattning synes dock vara att det i sak eller fr å n kontrollsynpunkt inte finns anledning att inv ä nda mot systemet vad g ä ller oms ä ttning av s å dana kapitalvaror som allm ä nt tas i inbyte i den yrkesm ä ssiga handeln, dvs. s å dana objekt som bilar, husvagnar och b å tar. Vad g ä ller andra begagnade varor

Prop.
1981/82:214 28

framh å ller flera l ä nsstyrelser att de ink ö pskvitton och andra allegat vara den skattskyldige grundat sitt
avdrag varit s å ofullst ä ndiga att det varit f ö renat med stora sv å righeter att
kunna'identifiera den private s ä ljaren.

N å gra l ä nsstyrelser uppger att best ä mmelserna
i vissa fall har feltolkats. S å lunda har f ö rekommit att skattskyldig som ö vertagit en r ö relse
tillgodof ö rt sig avdrag f ö r fiktiv skatt, trots att de vid ö vertagandet f ö rv ä rvade varorna varit undantagna fr ä n skatteplikt enligt 8 § 10 ML. N å gra
fall har f ö rekommit d ä r skattskyldig som startat yrkesm ä ssig verksamhet i enskild firma yrkat avdrag f ö r fiktiv skatt f ö r
privat egendom som ö verf ö rts p å r ö relsen. Problem har ä ven
uppkommit n ä r f å mansbolag yrkat avdrag f ö r
f ö rv ä rv av varor fr ä n bolagets ä gare eller dem n ä rst å ende personer.

Det har emellertid ocks å
redovisats fall d ä r det p å grund av yrkade avdrag kunnat konstateras att en f ö rment privat s ä ljare
bedrivit f ö rs ä ljning i s å dan omfattning att yrkesm ä ssig verksamhet befunnits f ö religga. Genom att d ä rmed skattskyldighet enligt ML f ö relegat
har skatt att betala kunnat fastst ä llas
till inte ov ä sentligt belopp.

N ä gra l ä nsstyrelser har s ä rskilt framh å llit att r ä tten
till avdrag f ö r fiktiv skatt gett upphov till
negativa deklarationer och utbetalning av ö verskjutande
skatt. Detta har fr ä mst g ä llt f ö rv ä rv fr å n privatpersoner av varor av ä delmetall som d ä refter
exporterats skattefritt. Sv å righeter har
h ä r f ö relegat att f å fram b ä de den private s ä ljarens
identitet och en godtagbar dokumentation om att export verkligen har skett.

Prop.
1981/82:214 29

L ä nsstyrelsen i Stocldiolms l ä n har Jcunnat konstatera fall av medvetet och
kvalificerat missbruk av avdragsr ä tten
p å vissa omr å den. Sv å rbem ä strade kontrollproblem har uppkommit f ö retr ä desvis inom
delar av handeln med samlarobjekt och ä delmetallvaror
p å export. Enligt l ä nsstyrelsens uppfattning kan den kraftiga
expansionen av denna handel mer eller mindre ha sin f ö rklaring i tillkomsten av r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt och m ö jligheterna
att h ä rigenom erh å lla å terbetalningar
fr å n statsverket. Inom dessa branscher
f ö rekommer ocks å f ö retag vars
oms ä ttning s å gott som helt redovisats som export av varor som k ö pts eller uppgetts vara ink ö pta fr ä n
privatpersoner.

I den vid svaret fogade proraeraorian, som tidigare tillst ä llts Brottsf ö rebyggande
r å det l ä mnas f ö ljande exempel p å vad som i fr å ga
ora till ä rapningen av reglerna om avdragsr ä tt f ö r fiktiv
skatt framkommit i merv ä rdeskatteenhetens
kontrollverksamhet.

Guld

Enheten har unders ö kt
hur kontroll av att det ä r fr å ga om seri ö s verksamhet skall ske d å å terbetalning
av ö verskjutande ing å ende skatt skall g ö ras till "guld-handlare" . Med nuvarande f ö rh å llande ä r en s å dan
kontroll om ö jlig. Om enheten kr ä ver in underlaget f ö r det fiktiva avdraget, f å r
man in ett stort antal ink ö psnotor d ä r s ä ljarens namn
och personnr finns angivna. N å gon m ö jlighet f ö r
enheten att kontrollera om dessa personer s å lt
legalt f ö rv ä rvat guld, eller om det varit fr å ga
om f ö rs ä ljning av st ö ldgods, finns inte. F ö r att kontrollera angiven exporttransaktion kan enheten
beg ä ra in exporttillst å nd.

Detta utf ä rdas av kommerskollegium,
som endast har att ta st ä llning till om - av
handelspolitiska och f ö rs ä lj-ningsm ä ssiga sk ä l - utf ö rsel
f å r ske. Kommerskollegium har ingen
skyldighet att hos polisen kontrollera ora den som s ö ker exporttillst ä nd
har tillst å nd att handla med guld.
Exportlicensen, d ä r kvantitet och v ä rde ä r angivet,
skall st ä mplas av tullen, men n å gon fysisk kontroll av godset g ö rs inte. Ytterligare kontroll av att det ä r guld som f ö rts
ut kan ske genom att enheten

Prop.
1981/82:214 30

beg ä r in affineringsnota (intyg p å guldhalt) och bevis f ö r att likviden hemtagits. Inte heller detta ä r tillr ä ckligt
som bevis f ö r att exporten f ö relegat, en ä r
avdragsr ä tten f ö r fiktiv skatt intr ä der d å ink ö pet gjorts. Enheten kan inte kr ä va
att ink ö p och export g ö rs under samma period. Eftersom guldpriserna varierar
f ö rekommer dessutom att guldet f ö rs in p å
ett guldkonto hos affineriet i avvaktan p ä
l ä mplig tidpunkt f ö r f ö rs ä ljning. Fr ä n
ink ö psallegaten finns ingen m ö jlighet att r ä kna
fram vikten f ö r guldet f ö r kontroll av exporterad .kvantitet. D å m ö jlighet s å lunda saknas att kontrollera om allt ink ö pt guld, som uppgivits har exporterats, verkligen
exporterats kan det inte uteslutas att f ö rs ä ljning sker inom landet utan att moms redovisas h ä rf ö r.

I ett fall har ett bolag vars huvudsakliga verksamhet
enligt bolagsordningen ä r handel med fastigheter och
fastighetsf ö rvaltning l å tit registrera sig till merv ä rdeskatt f ö r
ink ö p och export av guldskrot. Bolaaet har
bedrivit s å dan verksamhet fr å n februari 1980 och erh ö ll exportlicens, varefter f ö rsta exporten gjordes 1 oktober samma å r. Inkomna deklarationer utvisade skatt att å terf å f ö r tiden februari till november med ca 146 000
kronor, som å terbetalades efter kontroll av ink ö psallegat. D å
deklaration f ö r december kom in fick l ä nsstyrelsen via kontakt raed polisen veta att del ä garen och hans medhj ä lpare var anh å llna f ö r h ä leri och att
man beslagtagit 11 kg guldskrot p å
Arlanda.

Vid bes ö k uppgav den
ansvarige personen i bolaget att guldhanteringen ligger helt utanf ö r den ordinarie verksamheten och att det ä r med den fiktiva momsen som man finansierar
guldhanteringen. N å gon annan vinst skulle inte f ö religga. Bolaget har inte tillst å nd av polisen att f å handla med guld, men erh ö ll
exportlicens av kommerskollegium f ö r
att f å utf ö ra guldskrot vid i vart fall 2 tillf ä llen f ö r 1,2 resp. 16,7 milj. kronor. Vid
underhandskontakt med polisen har framkorarait att det ä r mycket sv å rt
att identifiera det beslagtagna godset. Trots att man genom erk ä nnande av inbrottstjuvar vet att bolaget k ö pt st ö ldgods f ö r ä tskilliga tusentals
kronor ä r. det os ä kert om den ansvarige kan d ö mas f ö r h ä leri. D ä remot
har bolags ä garen meddelat att han p.g.a.
prisras p å guld under tiden partiet var
beslagtaget/ kommer att resa skadest å ndskrav
mot staten p å 100 000 kr.

Antikviteter

Vid en stickprovskontroll av redovisningen fr ä n n å gra
antikhandlare har framkommit att dessa Ö kat
sin export avsev ä rt efter 1 juli 1979. I ett fall d ä r enheten f ö r
en 2-m ä nadersperiod å terbetalat 70 000 kronor i ö verskjutande ing å ende
skatt har i efterhand konsta-

Prop.
1981/82:214 31

terats att ink ö p
f ö r 60 000 kronor, varav fiktiv skatt
avdragits med 11 400 kronor, varit st ö ldgods.
Den skattskyldige, sora tidigare var k ä nd
som halare, har å beropat godtrof ö rv ä rv och l ä nsstyrelsen har ingen m ö jlighet att å terkr ä va den utbetalda morasen, trots att polisen tagit
godset i beslag.

I ett annat fall har ett aktiebolag k ö pt b ö cker f ö r ca 400 000 kronor fr å n en "stiftelse", som enligt uppgift hade erh å llit b ö ckerna
som g å va och som s å lde dem till bolaget. Detta yrkade avdrag f ö r fiktiv skatt med ca 76 000 kronor. Vid kontroll
framkom att n å gon stiftelse inte existerade, utan
att bolags ä garen p å detta s ä tt
arrangerat en f ö rs ä ljning av sin boksamling till sitt bolag. N å gon f ö rs ä ljning av b ö ckerna
i bolaget hade inte kommit till st å nd.

Konst

Etablerade konsthandlare i Sverige har tidigare f ö rmedlat konst till utl ä ndska k ö pare
mot provision. Sedan den fiktiva momsens inf ö rande
har dessa konsthandlare i ö kad utstr ä ckning ö verg å tt till att k ö pa
konstverken av de svenska ä garna f ö r att sedan s ä lja
p å export till sina utl ä ndska uppdragsm ä n,
oftast etablerade auktionsfirmor s å som
Sothebys och Cristi é s. En konsthandlare har f ö r perioderna juli-aug. 1979 t.o.m. sept.-okt 1980
erh å llit 1 960 000 kronor i å terbetalning. Tidigare har denne n ä stan alltid betalat in skatt. Vid ett tillf ä lle har en tavla v ä rd 1 miljon k ö pts, varav fiktiv skatt utgjorde
171 000 kronor. Vid ett annat tillf ä lle
har 2 st. oljem å lningar v ä rda 7,1 miljon k ö pts,
varav fiktiv skatt utgjorde 1 349 000 kronor.

Dessa tavlor har sedan s å lts till etablissement "D.C." c/o David Carrit LTD, London.

Enheten har f.n. inga bevis f ö r att missbruk f ö religger
betr ä ffande konsthandeln. Men samma
risker som å beropats i fr å ga ora guld och antikviteter f ö religger givetvis ä ven vad g ä ller konst.

Mynt

En
i Stockholm mantalsskriven person - löntagare -sålde hösten 1979 sin
myntsamling för 1 railjon kronor till en raynthandlare i Malmö.
Denne sålde omedelbart saralingen pä export för samraa pris sora
inköpspriset. Vinsten utgjordes av den fiktiva raorasen. Löntagaren

Prop. 1981/82:214 32

som hade en inkomst av tj ä nst understigande 30 tkr., uppgav i sin inkomstdeklaration att han s å lt en myntsamling sora han f ö rv ä rvat successivt
under 60-talet. Enligt 35 § 4 mom. kommunalskattelagen f ö religger inte n å gon
skattepliktig realisationsvinst efter 5 å rs
innehav av l ö s egendom av typ mynt o. likn.

D å n å gra inkomstdeklarationer ej finns bevarade f ö r ä ldre å r ä n 6
taxerings å r kan n å gon kontroll av om ekonomiska f ö ruts ä ttningar
funnits f ö r den n ä mnde l ö ntagarens
ink ö p av mynt, konst, guld etc. ej g ö ras. I praktiken saknas ocks å kontrollm ö jligheter
n ä r varorna v ä l exporterats fr å n
landet. V ä rdet p ä varorna kan ej kontrolleras inte heller kan
kontrolleras om n å gon reell export skett. N ä mnda omst ä ndigheter
g ö r att riskerna f ö r angrepp p å
merv ä rdeskattesystemet, i avsikt att
obeh ö rigt utf å ö verskjutande
ing å ende skatt, ö kat sedan r ä tten
till avdrag f ö r fiktiv skatt inf ö rdes.

Efter det l ä nsstyrelsernas
svar l ä mnades har det framkommit
ytterligare fall d ä r avdragsr ä tten utnyttjats p å
ett otillb ö rligt s ä tt. Bl.a. p å g å r f.n. r ä ttslig
pr ö vning av ett fall som g ä ller export av guld i stor omfattning.

Vi fr å gade l ä nsstyrelserna ä ven
om den betydelse som den nya lagstiftningen f ö r handeln med begagnade varor kunde f ö rv ä ntas f ä f ö r
skattekontrollen. Av de l ä mnade svaren p å denna fr å ga
frarag å r att de nya best ä mmelserna har varit i kraft under en alltf ö r kort tid f ö r
att n å gra erfarenhetsm ä ssiga uttalanden skulle kunna g ö ras. Uppfattningen synes dock vara att den nya lagstiftningen
kan bli av positiv betydelse ä ven f ö r skattekontrollen.

Prop.
1981/82:214 33

4 UTREDNINGENS Ö VERV Ä GANDEN OCH F Ö RSLAG
4.1 Allm ä nt

Merv ä rdeskatten ä r i princip utformad med sikte p å att leda till en beskattning av den inhemska konsumtionen
som Sr neutral i b å de konsumtions- och konkurrensh ä nseende. I detta neutralitetskrav ligger t.ex. att
skatten som s å dan inte skall p å verka allm ä nhetens
konsumtionsval eller ha inverkan p å
n ä ringslivets struktur eller
organisationsformer.

F ö r att merv ä r4eskatten skall fungera p å detta s ä tt
kr ä vs, att beskattningsomr å det ä r generellt,
att skattskyldigheten omfattar samtliga led i produktions-och
distributionskedjan och att beskattningen i varje led begr ä nsas till den d ä r
skapade v ä rdetillv ä xten (merv ä rdet).
Dessutom kr ä vs att "privatimporten" blir
f ö rem å l f ö r eri ekvivalent beskattning och
att exporten kan ske utan n å gon kvarst å ende skattebelastning samt att skatten i ö vrigt inte utformas med s ä rbest ä mmelser
sora inneb ä r avsteg fr å n neutralitetskravet.

I systemet uppn å s
den till merv ä rdet i varje led begr ä nsade beskattningen genom ett avr ä kningsf ö rfarande
vid skattens redovisning till staten. Det g å r
ut p å att den skattskyldige d ä rvid f ä r
dra av den skatt som bel ö per p ä f ö rv ä rv f ö r den skattepliktiga verksamheten
(ing å ende skatt) fr å n skatten som bel ö per
p å den egna oms ä ttningen (utg å ende
skatt). ö verstiger den ing å ende skatten den utg å ende å terbetalas skillnadsbeloppet till
den skattskyldige.

3 Riksdagen 1981/82. 1 saml. Nr 214

Prop. 1981/82:214 34

Avdragsr ä tten ä r generell i den meningen att den omfattar f ö rv ä rv av s å v ä l oms ä ttnings- som anl ä ggningstillg å ngar samt varor och tj ä nster av omkostnadskarakt ä r.
Genom att avdragsr ä tten ä ven g ä ller f ö rv ä rv som
senare leder till export undviks i princip helt kumulativa skatteeffekter.
Systemet erbjuder de skattskyldiga i varje led en priss ä ttning utan n ä gon
kvarst å ende skattebelastning.
Sluteffekten blir att den utg å ende skatten
p å den sista oms ä ttningen till den slutliga konsumenten ö verensst ä mmer
med det belopp som tillsammans redovisas till staten av de skattskyldiga i de
olika leden i produktions- och distributionskedjan. Avdragsr ä tten ger d ä rmed
merv ä rdeskatten karakt ä r av en till den inhemska konsumtionen begr ä nsad beskattning som inte belastar exporten. H ä rf ö r kr ä vs dock att ä ven
i vart fall privatimporten beskattas och detta ä r en av anledningarna till att raerv ä rdeskattesystemet ä r utformat
med en skatteuppb ö rd i fr å ga om all inf ö rsel
av skattepliktiga varor i samma ordning sora g ä ller f ö r tull.

Vid sidan ora vad som g ä ller
f ö r importbeskattningen ä r skattskyldigheten f ö r merv ä rdeskatt begr ä nsad till verksamheter som yrkesm ä ssigt oms ä tter
skattepliktiga objekt (varor och tj ä nster)
inora landet eller genora export. Skattskyldighet f ö religger dessutora f ö r s å dan verksamhet i vilken oras ä tts objekt som omfattas av s.k. kvalificerat
undantag fr å n skatteplikt. Privat och annan
icke yrkesm ä ssig oms ä ttning medf ö r
ej skattskyldighet. Vissa i och f ö r
sig yrkesm ä ssiga verksamheter eller oms ä ttningar av skattepliktiga objekt har dessutora av s ä rskilda sk ä l
och genora s ä rskilda best ä mmelser undantagits fr ä n skattskyldighet.

Prop.
1981/82:214 35

Vid
oms ä ttningar mellan skattskyldiga ger avdragsr ä tten f ö r ing å ende
skatt automatiskt den å syftade skatteeffekten enligt den f ö r merv ä rdeskatten
grundl ä ggande principen ora en till merv ä rdet i varje beskattningsled begr ä nsad
beskattning. Detta g ä ller ä ven i fr ä ga om varor som importeras f ö r vidaref ö rs ä ljning h ä r i
landet eller f ö r anv ä ndning i verksamhet som medf ö r
skattskyldighet enligt ML. Avdragsr ä tten i f ö rening raed skattefriheten ger ocks å den
avsedda totala skattefriheten f ö r v å r export.

Denna
autoraatik bryts n ä r t.ex. en vara som f ö rv ä rvats raed
skatt f ö r privat bruk s ä ljs av den private ä garen och d ä refter p å nytt
blir f ö rera å l f ö r yrkesm ä ssig oms ä ttning i begagnat skick. Den private s ä ljaren st å r utanf ö r merv ä rdeskattesystemet
och hans f ö rs ä ljning medf ö r vare sig skyldighet att ta ut skatt eller n å gon r ä tt till
avdrag f ö r ing å ende skatt. K ö paren, som bedriver yrkesm ä ssig
verksamhet, f å r genom vidaref ö rs ä ljningen
en skattepliktig oms ä ttning f ö r vilken skatt skall redovisas enligt erh å llet
vederlag. Genora avdragsr ä tten f ö r fiktiv skatt begr ä nsas beskattningen ä ven i
detta fall till merv ä rdet vid den nya oms ä ttningen av varan i begagnat
skick. D ä rmed undanr ö js den kumulativa skatteeffekt som p å talades i
kritiken raot den tidigare g ä llande ordningen f ö r beskattningen av begagnade
varor.

Som
tidigare n ä mnts ä r avdragsr ä tten f ö r fiktiv skatt i princip generell. Den g ä ller inte
endast f ö r å terf ö rs ä ljning f ö rv ä rvade varor (oms ä ttningsvaror) som v å rt f ö rslag avs å g utan ä ven varor
f ö r anv ä ndning i den skattskyldiges verksamhet, t.ex.
investeringsvaror. Den generella avdragsr ä tten inneb ä r dessutora
att avdragsr ä tt f ö religger ä ven f ö r andra varor ä n

Prop. 1981/82:214 36

s å dana sora ä r eller kan anses som begagnade. Exempel h ä rp å ä r den av skatteutskottet uppm ä rksammade r ä tten
till avdrag f ö r uppk ö p av b ä r
och svamp.

Till en helt dominerande del g ä ller r ä tten
till avdrag f ö r fiktiv skatt vad man med ö vergripande begrepp brukar beteckna som begagnade
varor. Vi tar . d ä rf ö r f ö rst upp fr å gan om avdragsr ä tten
i vad avser dessa varor och d ä refter i ett
s ä rskilt avsnitt avdragsr ä tten f ö r
andra varor.

4.2 Handeln raed begagnade varor m.m.

Begreppet begagnade varor ä r i nu f ö revarande sammanhang knappast
entydigt. Vi vill f ö r v å r del g ö ra å tskillnad mellan en varugrupp som vi h ä r betecknar som bruksvaror och en annan som kan betecknas som
investerings- eller kapitalplaceringsobjekt.

Bruksvarorna ä r
s å dana som f ö rv ä rvas av bl.a.
privatpersoner f ö r f ö rbrukning eller egen anv ä ndning.
Vissa av dessa bruksvaror kan betecknas som kapitalvaror med l å ng anv ä ndningstid.
Typiskt f ö r dessa varor ä r att de minskar i v ä rde genom f ö rslitning eller av d ä rmed j ä mf ö rliga sk ä l,
exempelvis personbilar, fritidsb å tar,
husvagnar o.d. Det ä r vanligt att s å dan begagnad kapitalvara l ä mnas som dellikvid vid k ö p av en ny. Den kan ocks ä utan n å gon
ers ä ttningsanskaffning avyttras till
betydande restv ä rden. Man kan numera regelm ä ssigt f ö ruts ä tta att detta restv ä rde redan ä r beskattat genom den
fullbeskattning av varan som skedde n ä r
den omsattes f ö rsta g å ngen f ö r
privat anv ä ndning.

Prop. 1981/82:214 37

En å terf ö rs ä ljning inora den yrkesm ä ssiga handeln av en tidigare beskattad vara innebar
enligt de ä ldre best ä raraelserna en ny beskattning av det tidigare beskattade
restv ä rdet. Det var den effekten som
kunde undvikas genom en skattefri privathandel som ofta skedde genom medverkan
av yrkesm ä ssiga f ö rmedlare. I s å dant
fall inskr ä nktes beskattningen till att g ä lla den provision f ö rmedlaren uppbar.

Som nyss n ä mnts kan man
numera som normalt utg ä fr å n att en begagnad bruksvara som p å
nytt blir f ö rem å l f ö r yrkesm ä ssig oms ä ttning
har beskattats tidigare som ny och enligt det v ä rde varan d å hade. Den nu g ä llande ordningen med avdragsr ä tt f ö r fiktiv
skatt inneb ä r att statens beskattningsanspr å k vid den nya skattepliktiga oms ä ttningen inskr ä nks
till att g ä lla det merv ä rde som varan tillf ö rts hos den yrkesm ä ssige å terf ö rs ä ljaren. G ä ller
det en begagnad bruksvara som skattskyldig f ö rv ä rvar inte f ö r
å terf ö rs ä ljning utan f ö r bruk i den skattepliktiga verksamheten inskr ä nks beskattningen genom avdragsr ä tten till att g ä lla
den v ä rdeminskning som varan har underg å tt hos den icke skattskyldige s ä ljaren. Statens beskattningsanspr å k inskr ä nks
d ä rmed i detta fall till vad som svarar
mot den sistn ä mndes brukande eller konsumtion av
varan h ä r i landet. P ä samma s ä tt
begr ä nsas beskattningen n ä r bruksvaran f ö rv ä rvas f ö r
å terf ö rs ä ljning genom export och varan kan d ä rmed exporteras skattefritt.

Vad g ä ller den andra varugruppen, som vi
betecknat som investerings- eller kapitalplaceringsobje.kt, ä r f ö rh å llandena andra. De varor som vi vill h ä nf ö ra till
denna kategori ä r i f ö rsta hand konst.

Prop.
1981/82:214

antikviteter, smycken samt saralarobjekt av skilda slag. I
flertalet fall underg å r dessa varor i privat ä go ingen v ä rdeminskning
genom f ö rslitning eller p ä annat d ä rmed
j ä mf ö rligt s ä tt. Det f ö rh å ller sig tv ä rtom ofta s å
att de i st ä llet ö kar i v ä rde. S å dana privata investeringsvaror har ofta under l å ng tid varit i privat ä go. I de flesta fall torde varorna aldrig tidigare omsatts i verksamheter
som medf ö rt skattskyldighet till merv ä rdeskatt.

Enligt de ä ldre best ä mmelserna å tnj ö t en yrkesm ä ssig
å terf ö rs ä ljare av s å dana investeringsvaror ingen r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt men skyldighet f ö rel å g att redovisa utg å ende skatt f ö r det v ä rde varan representerade vid å terf ö rs ä ljningen. St ö rre
delen av detta v ä rde hade i dessa fall skapats utanf ö r den yrkesm ä ssiga
verksamheten. Den å terf ö rs ä ljaren tillf ö rs ä krade r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt betyder att beskattningen inskr ä nks till att g ä lla
det hos å terf ö rs ä ljaren skapade merv ä rdet.

Vad slutligen ang å r
de av oss sora kapitalplaceringsobjekt betecknade varorna g ö r det f ö rh å llandet att de Sr oraedelbart realiserbara att de n ä rmast ä r
att j ä mst ä lla med aktier, obligationer eller andra v ä rdepapper. De kan f ö rv ä rvas f ö r l å ngsiktiga v ä rdes ä krade
innehav eller i kortsiktigt spekulationssyfte med f ö rhoppningar ora snabb v ä rde ö kning. I f ö rsta hand g ä ller
detta guld och silver i form av tackor vilka varor dessutom ä r f ö rem å l f ö r dagliga
internationellt g ä llande b ö rsnoteringar. I sarama syfte kan ocks å diaraanter och andra ä dla stenar f ö rv ä rvas.

38

Prop.
1981/82:214 39

Personer
som f ö rv ä rvar de h ä r avsedda placeringsobjekten kan sora regel inte
anses driva handel med skattepliktiga varor. Trots att ett betydande antal k ö p och f ö rs ä ljningar
kan ske torde vinst- eller f ö rlust p å verksaraheten beskattas enligt realisationsvinstreglerna.
Verksamheten ä r d ä rf ö r inte att anse sora yrkesm ä ssig i ML:s
mening och f ö ranleder d ä rf ö r inte skattskyldighet till merv ä rdeskatt.

Ä ven den yrkesm ä ssiga handeln med ä delmetaller och ä dla
stenar ä ger r ä tt till avdrag f ö r fiktiv skatt vid f ö rv ä rv av
sina varor fr å n ej skattskyldiga med skyldighet att redovisa
skatt vid f ö rs ä ljning inom landet. Huruvida f ö rv ä rvet sker
i beskattat eller obeskattat skick saknar betydelse. Effekten blir ä ven i
dessa fall att endast de v ä rden som h ä r avsedda placeringsobjekt tillf ö rs i den
yrkesm ä ssiga handeln beskattas. Hos dessa personer uppkommande vinster och f ö rluster p å verkar
inte den skatt som utg å r vid oms ä ttningen hos de yrkesm ä ssiga å terf ö rs ä ljarna.

Enligt
v ä r uppfattning visar redog ö relsen hittills att avdrag f ö r fiktiv ä catt f å r anses
st å i ö verensst ä mmelse med en beskattning enligt merv ä rdeskatteprincipen.
I vart fall f å r detta anses g ä lla s å l ä nge det r ö r sig om
transaktioner helt inom landet. L ä nsstyrelsernas svar p å v å r f ö rfr å gan visar
inte heller att avdragsr ä tten i fr å ga om dessa transaktioner v å llat n å gra st ö rre
problem. V å r uppfattning ä r att avdragsr ä tten s å l ä ngt varit till f ö rdel.

Den
utglidning som tidigare skedde till en ofta obskyr f ö rmedlingsverksarahet
har i stort upph ö rt. Tidigare merv ä rdeskattespecifika
kontrollproblem har undanr ö jts. I s ä rskild grad g ä ller detta handeln

Prop.
1981/82:214 40

med begagnade bilar och andra kapitalvaror. Samma f ö rdelar har dock uppn å tts f ö r samtliga f ö retag som f ö rv ä rvar varor fr å n
ej skattskyldiga personer f ö r yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning inom
landet.

Kontrollbilden f ö r
alla dessa f ö retag ä r i princip den att f ö retagen har en i sin helhet skattepliktig oms ä ttning med en generell r ä tt till avdrag f ö r
samtliga f ö rv ä rv av skattepliktiga varor. De fr.o.m. den 1 januari 1981 g ä llande best ä mmelserna
om redovisningsskyldighet inneb ä r att f ö retagen f ö r
helt beskattnings å r har att redovisa utg å ende merv ä rdeskatt
p å den enligt avslutade r ä kenskaper redovisade oms ä ttningen. Rent k ö ntrolltekniskt
kan man p å st å att den skatt ber ö rda f ö retag har att kort-periodiskt inbetala f ö r helt beskattnings å r motsvarar en skatt p å den i f ö retaget redovisade bruttovinsten med justering f ö r lagerf ö r ä ndringar, k ö p
och f ö rs ä ljningar av inventarier och med r ä tt
till avdrag f ö r ing å ende skatt som bel ö per p å f ö rv ä rv av omkostnadsnatur.

F ö r i stort sett samtliga f ö religger det d ä rf ö r numera en gemensam beskattningsram f ö r inkomst- och merv ä rdeskatt. Samma int ä kter med
avdrag f ö j. kostnaderna f ö r f ö rv ä rv av oms ä ttningsvaror
skall tas till beskattning f ö r b å da skatteslagen. Handeln med begagnade varor sker
till st ö rre delen hos sm å f ö retag. Det ä r d ä rf ö r enligt v å r
uppfattning av.s ä rskilt v ä rde om f ö r
dessa f ö retag en med inkomstskatten
gemensam beskattningsrara kan uppr ä tth å llas f ö r
merv ä rdeskatten. F ö rs ö ksverksamhet
kommer att genomf ö ras inom RSV:s s.k. MOMS-org.projekt
med maskinella sammanst ä llningar f ö r helt beskattnings å r av de kortperiodiska merv ä rdeskatteredovisningarna
f ö r ö verslagsm ä ssiga avst ä mningar mot inkomstredovisningen i vederb ö randes inkomstdeklaration.

Prop.
1981/82:214 41

En p å detta s ä tt uppbyggd skattekontroll med ett gemensamt ansvar
f ö r s å v ä l merv ä rdeskatte- som inkomsttaxeringsorganen att
redovisningarna ä r s å l å ngt m ö jligt korrekta m ä ste ha ett s ä rskilt v ä rde.

Lika positiv kan dock bed ö mningen inte bli n ä r objekt f ö r vilket avdrag f ö r
fiktiv skatt å tnjutits blir f ö rem å l f ö r skattefri exportf ö rs ä ljning. Vi har dock inte funnit att
det i princip finns n ä got att inv ä nda mot avdragsr ä tt
n ä r det ä r fr å ga om export
av s å dan vara som vi h ä r har betecknat som bruksf ö rem å l. Normalt blir
det h ä r som.tidigare framh å llits fr å ga
om en best å ende beskattning som svarar mot v ä rdet av varans brukande h ä r i landet.

Annorlunda st ä ller
det sig emellertid n ä r det blir fr å ga om export av vad vi betecknat som investerings-
eller kapitalplaceringsobjekt efter det avdrag f ö r fiktiv skatt å tnjutits. Den korrigering av
avdraget f ö r fiktiv skatt som faktiskt sker
genom fullbeskattning av varan vid å terf ö rs ä ljning inom
landet med en kvarst å ende beskattning av det merv ä rde varan tillf ö rts
hos den yrkesm ä ssige å terf ö rs ä ljaren uteblir vid en oms ä ttning av varan genom export. Enligt v å r uppfattning ger de nu g ä llande best ä mmelserna
h ä rvidlag ett felaktigt resultat.
Orsaken h ä rtill ä r att avdrag f ö r
fiktiv skatt tillerk ä nns export ö ren med belopp som ber ä knas p å anskaffningskostnaden f ö r exportvaran. Detta g ä ller oavsett om varans v ä rde
skapats i ett tidigare skattskyldigt led eller ej. I princip kan avdragsr ä tt anses vara motiverad endast i den m å n anskaffningskostnaden svarar mot ett tidigare
beskattat restv ä rde. Ar det d ä remot fr å ga
om f ö rv ä rv av en vara som tidigare aldrig belagts med merv ä rdeskatt eller beskattats enligt l ä gre v ä rde ä n export ö rens
anskaffningspris med-

Prop.
1981'82:214 42

f ö r r ä tten till avdrag f ö r fiktiv
skatt i realiteten en negativ beskattning. Enligt v å r uppfattning b ö r
denna m ö jlighet till omotiverade avdrag f ö rhindras s ä rskilt
som denna m ö jlighet uppenbarligen har utnyttjats
under den tid som best ä mraelserna var i kraft.

Vi vill ocks å
framh å lla att de skattel ä ckage som skett i viss exporthandel f å tt en omfattning som beror p å extraordin ä ra
f ö rh å llanden.

Som exempel h ä rp å vill vi n å got
ber ö ra vad som f ö rekommit inom guldhandeln. Guldpriset steg mycket
kraftigt under 70-talet. Fr å n ett
relativt fast pris p å ca 6 000 kr/kg steg det fram till å r 1979 till ca 40 000 kr/kg. Under h ö sten 1979 och v å ren
1980, dvs. efter det best ä mmelserna om r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt tr ä tt i kraft, steg priset snabbt
ytterligare till rekordnoteringen 112 000 kr/kg den 21 januari 1980. Priset
sj ö nk sedan under v å ren 1980 f ö r
att n å en sedan dess t ä mligen stabil niv å kring 70 000 kr/kg.

Motsvarande extraordin ä ra
f ö rh å llanden har r ä tt ä ven inom silverhandeln. Silvret noterades h ö sten 1979 till drygt 1 000 kr/kg f ö r att d ä refter
stiga till ca 6 000 kr/kg under v å ren
1980. D ä refter sj ö nk priset snabbt igen till ett alltj ä mt g ä llande pris
p å drygt 2 000 kr/kg.

I detta sammanhang b ö r
ocks å n ä mnas att tidigare g ä llande nedsm ä ltningsf ö rbud
f ö r svenska kurserande silvermynt har
slopats.

Nu anf ö rda f ö rh å llanden
gjorde att uppk ö pen av privat silver och guld under
h ö sten 1979 och v å ren

Prop.
1981/82:214 43

1980 fick en oberoende av best ä mmelserna om uppk ö parnas r ä tt till avdrag f ö r fiktiv skatt onormal omfattning. Uppenbart ä r dock att exporthandeln vad g ä ller guld och silver premierats p å ett ej avsett s ä tt
av dessa best ä mmelser. Best ä mmelserna har ocks å i ett par uppm ä rksammade fall frestat till rena
falsarier med falska avdrag f ö r fiktiv skatt
till betydande belopp. Det ä r ocks å fr ä mst dessa f ö rh å llanden som
st ä ller krav p å å tg ä rder i fr å ga
om r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt. I f ö ljande avsnitt redovisas olika t ä nkbara
l ö sningar och v å ra st ä llningstaganden.

4.3 T ä nkbara l ö sningar

Enligt v å r
uppfattning kan de missf ö rh å llanden som best ä mmelserna om r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt gett upphov till i allt v ä sentligt
betraktas som ett exportproblem. Det ä r
omfattningen och betydelsen av vad detta problem egentligen g ä ller sora enligt v å r raening b ö r best ä mma vilka korrigerings å tg ä rder som beh ö ver vidtagas. I det f ö ljande diskuteras olika t ä nkbara
l ö sningar f ö r att koraraa till r ä tta med problemen f ö r merv ä rdeskattens del.

4.3.1 R ä tten till
avdrag f ö r fiktiv skatt slopas

Enligt v å r
uppfattning kan problemet angripas utifr å n
tv å vitt skild utg å ngspunkter.

Den ena ä r att
angripa problemen inom ramen f ö r de
principer som nuvarande avdragsr ä tt f ö r fiktiv skatt bygger p å , n ä mligen en
begr ä nsning av statens skatteanspr å k till det i yrkesm ä ssig verksamhet tillskapade skattepliktiga merv ä rdet.

Prop.
1981/82:214 44

Den andra skulle vara att ge beskattningen av f ö rv ä rv av
skattepliktiga varor f ö r konsumtion st ö rsta m ö jliga
bredd. Varje skattepliktig oms ä ttning inom
landet av en skattepliktig vara skulle d å tr ä ffas av en definitiv skatt. Den privat skattefria
handeln mellan ej skattskyldiga personer m å ste
i ett s å dant system ges s å litet utrymme att s å dan privathandel framst å r som"
en i det n ä rmaste betydelsel ö s konkurrensfaktor f ö r den yrkesm ä ssiga och skattskyldiga handeln.

Vid detta syns ä tt
p å merv ä rdeskatten torde det vara n ö dv ä ndigt att p å
nytt ta upp det av oss tidigare framlagda men avvisade f ö rslaget om en generell skattskyldighet f ö r auktionsf ö rr ä ttare. En annan och kanske ä n viktigare å tg ä rd m ä ste vara att
sk ä rpa beskattningsanspr å ket mot s å dana
f ö retagare som yrkesm ä ssigt medverkar vid f ö rs ä ljningar av skattepliktiga varor
mellan privatpersoner. Som vi framh å llit
tidigare under h ä nvisning till vad vi anf ö rt i v å rt
delbet ä nkande III kan en f ö rmedlare medverka mycket aktivt vid s å dana aff ä rer
och under f ö rh å llanden som f ö ga skiljer sig fr å n f ö rs ä ljning i eget namn. F ö rmedlarens skattskyldighet ä r
enligt g ä llande regler begr ä nsad till den uppburna provisionen trots att
kundvaran kan utbjudas till f ö rs ä ljning i f ö rmedlarens
f ö rs ä ljningslokaler i vilka han ä ven
sj ä lv oms ä tter egna varor av samma slag. F ö rmedlaren kan uppr ä tta kontrakt och avtal f ö r
uppdragsgivarens r ä kning och ocks å f ö r hans r ä kning uppb ä ra
f ö rsaljningslikvid och ä ven diskontera uppr ä ttade avbetalningskontrakt. Uppenbart ä r att en s å dan f ö rmedlingsverksamhet utgjorde ett reellt hot mot den seri ö sa handeln fr ä mst
med kapitalvaror innan handeln tillerk ä ndes
r ä tt till avdrag f ö r fiktiv skatt. Skulle denna avdragsr ä tt slopas m å ste
man enligt v å r uppfattning samtidigt vidga
beskattningsanspr å ket gentemot den yrkesm ä ssiga f ö rmedlingsverksamheten.

Prop.
1981/82:214 45

vill man skapa neutralitet mellan handeln och f ö rmedlingsverksamheten borde den sistn ä mnda å l ä ggas skyldighet att redovisa skatt p å hela det vederlag den ej skattskyldige s ä ljaren uppb ä r
vid sin f ö rs ä ljning av varan. En s å dan ordning
kr ä ver ett omfattande regelsystem och
skulle dessutom v å lla vad vi befarar sv å rbem ä strade
kontrollproblem.

Man m å ste vidare v ä ga de f ö rdelar
och nackdelar som nu g ä llande best ä mmelser inneb ä r
i f ö rh å llande till de ä ldre. Vi anser f ö r v å r del att de
nya best ä mmel--serna i allt v ä sentligt undanr ö jt
de komplikationer som f ö ljde enligt den ä ldre ordningen med konkurrenssnedvridande utglidning
av handeln till en ofta obskyr f ö rmedlingsverksamhet.
Det kan antas att de ä ldre best ä mmelserna i ML fick handeln att s ö ka sig v ä gar
som inte n å ddes av beskattning vare sig till
inkomst- eller merv ä rdeskatt. Undantaget fr ä n skatteplikt f ö r
begagnade personbilar skapade ett mer-v ä rdeskattespecifikt
kontrollproblem speiellt i fr å ga om inbytestranskationerna.

Enligt v å r
uppfattning kan d ä rf ö r ett å terinf ö rande av undantaget fr å n skatteplikt f ö r begagnade personbilar och
motorcyklar inte komma i fr ä ga. K ö ntrolltekniskt inneb ä r den nya ordningen s å dana f ö rdelar framf ö r
den ä ldre att nu g ä llande regler m ä ste
bibeh å llas f ö r bilhandeln.

Ä ven
handeln med s å dana kapitalvaror som fritidsb å tar, husvagnar och liknande arbetar under principiellt
sarama villkor som bilhandeln. De nu g ä llande
beskattningsreglerna har i allt v ä sentligt
undanr ö jt de problem dessa branscher
tidigare hade att brottas med.

Prop.
1981/82:214 46

En generellt slopad r ä tt
till avdrag f ö r fiktiv skatt ä r d ä rf ö r enligt v å r
uppfattning inte p å kallad.

Vid remissbehandlingen av v å rt delbet ä nkande III,

d ä r f ö rslaget ora inf ö rande av r ä tt till avdrag f ö r

fiktiv skatt f ö rdes
fram, f ö rordade n å gon reraiss-

instans att endast inbyteshandeln skulle ges en

s ä rskild behandling. I de fall den
yrkesm ä ssige

å terf ö rs ä ljaren vid f ö rs ä ljning av
viss kapitalvara

som dellikvid godtog ett inbyte av en begagnad vara

av samma slag skulle beskattningen inskr ä nkas till

att g ä lla mellanavgiften, dvs. skillnaden
mellan

priset p å den f ö rs å lda
kapitalvaran och inbytesvaran.

En s å dan ordning skulle endast kunna
till ä mpas f ö r handeln med s å dana
kapitalvaror i vilken inbyten

f ö rekommer.

RSV f ö rordade i sitt yttrande att r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt skulle begr ä nsas
till att g ä lla handeln med personbilar,
motorcyklar, husvagnar, fritidsb å tar
och musikinstrument.

Vi anser att b å da
dessa alternativ i och f ö r sig undanr ö jer problemen f ö r
de branscher inom vilka den f ö reslagna
ordningen skulle f å till ä rapas. Redovisnings- och kontrollproblemen skulle dock å teruppst å med
full styrka betr ä ffande den stora grupp f ö retag som driver handel med andra begagnade varor.
Vi avvisar d ä rf ö r den nu diskuterade l ö sningen om
ett slopande av avdragsr ä tten f ö r fiktiv skatt.

Detta inneb ä r ocks å att vi i det f ö ljande
diskuterar å tg ä rder som i princip bygger p å
en till det skattepliktiga merv ä rdet begr ä nsad beskattning .

Prop.
1981/82:214 47

4.3.2 Beskattningsv ä rdet
best ä ms till skillnaden mellan f ö rs ä ljnings- och
anskaffningspris (nettometoden)

I vissa utl ä ndska system
till ä mpas en ordning enligt vilken
beskattningen inskr ä nks till att g ä lla skillnaden mellan det vederlag en skattskyldig å terf ö rs ä ljare uppb ä r
vid f ö rs ä ljningen av en begagnad vara och det pris han sj ä lv erlagt f ö r
varan. Denna beskattningsteknik till ä mpas
i Danmark f ö r handeln med begagnade
personbilar. Tekniken skulle kunna betecknas som en nettoraetod enligt vilken
forraellt sett n å got avdrag f ö r ing å ende skatt
aldrig raedges men att varans ink ö pspris
avr ä knas fr å n vederlaget vid best ä mmandet av beskattningsv ä rdet
vid f ö rs ä ljningstillf ä llet. Den nu till ä mpade tekniken med r ä tt till avdrag f ö r fiktiv skatt vid anskaffning av
varan men raed skyldighet att redovisa utg å ende
skatt f ö r hela vederlaget vid f ö rs ä ljningen skulle
d å kunna betecknas som en
bruttometod.

Nettometoden, konsekvent till ä mpad vid all yrkesm ä ssig handel med begagnade varor, skulle i fr å ga om inhemska transaktioner ge samma effekt som den
medgivna r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt. Skiljaktigheter uppkommer dock vid å terf ö rs ä ljning p ä export.
Nettoraetoden ger en ren nolleffekt eftersora exportf ö rs ä ljningen kan
ske skattefritt men utan n å gon r ä tt till avdrag f ö r ing å ende skatt. Bruttometoden d ä remot
till å ter ä ven den en skattefri exportf ö rs ä ljning men med r ä tt
till avdrag f ö r fiktiv skatt.

Det skattebortfall som bruttometoden gett upphov till
uppkommer inte i en beskattningsteknik enligt nettometoden. Denna har dock ett
begr ä nsat till-

Prop.
1981/82:214 48

l ä mpningsomr å de. Den kan anv ä ndas
endast f ö r ora-s ä ttningsvaror i den yrkesra ä ssiga handeln. D ä remot
kan den inte appliceras p å anskaffningar av inventarier
eller andra varor f ö r bruk i skattskyldigs verksamhet
eftersom det inte finns n å got f ö rs ä ljningspris fr å n vilket anskaffningskostnaden kan avr ä knas.

Av redovisningsm ä ssiga
och kontrolltekniska sk ä l skulle en nettometod knappast
kunna till ä mpas inora stora delar av den
yrkesm ä ssiga handeln med begagnade
varor. Sora exempel kan n ä ranas antikvariaten, mynthandeln
och handeln med "kuriosa". F ö rs ä ljningen i dessa f ö retag sker s å gott sora undantagsl ö st ö ver disk och
utan n ä gon faktureringsskyldighet. Det
skulle st ö ta p å betydande sv å righeter f ö r den skattskyldige att under s ä dana f ö rh å llanden fullg ö ra
skatteredovisningen p å ett korrekt s ä tt bl.a. med h ä nsyn
till kravet att kunna visa ink ö pspriset f ö r varje s å ld
vara. En skattekontroll skulle i det n ä rmaste
om ö jligg ö ras.

Nettometoden skulle d ä rf ö r, s å vitt vi kan
finna, f å begr ä nsas till att g ä lla endast vissa varor med d ä rtill ett visst l ä gsta
pris. Om kontrollproblemen skall kunna begr ä nsas
m å ste det bli fr å ga om l ä tt
identifierbara varor med relativt h ö ga
v ä rden. Redan att best ä mma en v ä rdegr ä ns skapar som vi visat i v å rt delbet ä nkande
III sv å rbem ä strade tr ö skelproblem. Stora delar av <jen yrkesm ä ssiga handeln skulle dessutom inte kunna till-l ä mpa eller till å tas
till ä mpa tekniken.

F ö r den handel som avser kapitalvaror
inneb ä r en nettometod att den
skattskyldige m å ste binda ett st ö rre eget kapital i varulagret. Den nu g ä llande omedelbara avdragsr ä tten f ö r
fiktiv skatt inneb ä r

Prop. 1981/82:214 49

en vid nuvarande skattesats 17,7 % l ä gre anskaffningskostnad f ö r oms ä ttningsvaror
ä n vad nettometoden kr ä ver. En ö verg å ng till nettometoden skulle d ä rf ö r f ö r f ö retag med
stora varulager som kanske i vart fall s ä songm ä ssigt kan ha l å g
oms ä ttningshastighet inneb ä ra en betydande likviditetsp å frestning.

Med h ä nsyn till de inv ä ndningar i s å v ä l materiella som skattetekniska h ä nseenden som enligt det anf ö rda kan riktas mot denna l ö sning anser vi att den b ö r avvisas.

4.3.3 R ä tten till
avdrag f ö r fiktiv skatt avsk ä rs f ö r vara som f ö rv ä rvas f ö r f ö rs ä ljning p ä export

Som vi tidigare framh å llit
ä r nu r å dande missf ö rh å llanden vid till ä mpningen
av best ä mmelserna om r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt i allt v ä sentligt knutna till yrkesm ä ssiga f ö rs ä ljningar p å
export.

Till att b ö rja med
finns det anledning framh å lla, att endast en mycket liten del
av handeln med begagnade varor avser eller utmynnar i f ö rs ä ljning p å ■ export. Flertalet f ö retag som handlar med begagnade varor sora f ö rv ä rvas med r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt har ingen exportf ö rs ä ljning. I den m å n
s å dan f ö rekommer torde det oftas g ä lla
enstaka transaktioner medan oms ä ttningen i ö vrigt avser inl ä ndsk
oms ä ttning. Det l ä ckage som finns i nu g ä llande system kan antas ha uppkommit hos ett begr ä nsat antal skattskyldiga inom speciella branscher.

4 Riksdagen 1981/82. 1 saml. Nr 214

Prop. 1981/82:214 50

Vi kan heller inte finna att problemet skulle g ä lla rent generellt f ö r all omf ö rs ä ljning av varor p å export. S å dana kapitalvaror som kan f ö ruts ä ttas ha
beskattats vid f ö rstag å ngsf ö rs ä ljningen har ett i princip beskattat restv ä rde n ä r de i
begagnat skick f ö r yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning f ö rv ä rvas fr å n n å gon som inte
ä r skattskyldig. Av sarama sk ä l som exportf ö rs ä ljning av nytillverkade varor kan ske skattefritt
med oinskr ä nkt r ä tt till avdrag f ö r ing å ende skatt hos skattskyldiga tillverkningsf ö retag eller å terf ö rs ä ljare ä r det befogat att ocks å h ä r avsedda varor kan exporteras helt
skattefritt, dvs. med r ä tt f ö r export ö ren att tillgodog ö ra sig avdrag f ö r
fiktiv skatt.

Det ober ä ttigade
skattebortfallet g ä ller vid exportf ö rs ä ljning av s å dana varor vilka aldrig tidigare har beskattats. Det
g ä ller ocks å n ä r en vara
som beskattats vid en tidigare f ö rstag å ngsf ö rs ä lj-ning underg å tt
v ä rdestegring under den tid varan
innehafts av n å gon inte skattskyldig, t.ex. varit
i privat ä go.

I allt v ä sentligt
borde ett avsk ä rande av r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt vid f ö rv ä rv f ö r oms ä ttning genom export enbart av detta slag av varor
vara tillr ä ckligt f ö r att f ö rhindra
ett o-motiverat skattebortfall.

I praktiken synes dock en s å dan regel inte vara till ä mplig.
Å terf ö rs ä ljarna torde regelm ä ssigt inte redan vid anskaffningstillf ä llet kunna avg ö ra
om en oms ä ttningsvara f ö rv ä rvas f ö r att d ä refter
exporteras. En enligt v å r raening praktiskt tilll ä mplig l ö sning
skulle i st ä llet vara att bibeh å lla den generella avdragsr ä tten men komplettera den

Prop. 1981/82:214 51

med
en skyldighet att å terf ö ra utnyttjad avdragsr ä tt n ä r faktisk
expott skett. Eftersom endast en br å kdel av de varor som den yrkesm ä ssiga
handeln f ö rv ä rvar med r ä tt till avdrag f ö r fiktiv skatt s ä ljs p å export b ö r man med
en p å detta tekniska s ä tt avskuren avdragsr ä tt n å ett
riktigt resultat med ett bibeh å llande av skattefriheten f ö r oms ä ttning p å export.

Det
f ö rekommer dock att yrkesm ä ssiga uppk ö pare som f ö rv ä rvar varor med r ä tt till avdrag f ö r fiktiv
skatt s ä ljer varan vidare till skattskyldiga exportf ö retag.
Detta har f ö rekommit i betydande omfattning inora handeln raed ä delmetallvaror
inkl. guld- och silverskrot, men ocks å i handeln med konst och antikviteter. Skattesvinnet
uppkommer i dessa fall inte hos exportf ö retaget utan hos den yrkesm ä ssige
uppk ö paren. Det avdrag sora export ö ren g ö r avser en faktisk skatt f ö r vilken
uppk ö paren ä r redovisningsskyldig .

Det
skulle d ä rf ö r kunna vara motiverat att å l ä gga å terf ö rs ä ljare som
f ö rv ä rvat .vara med r ä tt till avdrag f ö r fiktiv
skatt skyldighet att å terf ö ra avdraget om varan s ä ljs till
annan yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljare. En s å dan ordning skulle dock inneb ä ra avsev ä rda
komplikationer. Sora exempel kan anf ö ras n ä r antikhandlare f ö rv ä rvar l ö s ö ret i ett
d ö dsbo. I l ö s ö ret ing å r ofta f ö rem å l med vilka f ö retaget normalt inte driver handel. S ä dana s ä ljs d ä rf ö r ofta
till annan å terf ö rs ä ljare. Uppk ö paren skulle d å enligt den t ä nkta ordningen å terf ö ra avdrag
f ö r ing å ende fiktiv skatt som h ä nf ö r sig
till de avyttrade f ö rem å len. Detta f ö ruts ä tter d å en individuell priss ä ttning av
de f ö rera å l sora ing å r i det f ö rv ä rvade l ö s ö ret. Detta skulle skapa ett s ä rskilt

Prop.
1981/82:214 52

kontrollproblem av betydande omfattning. Skattekontrollen
m ä ste dessutom inriktas p å ä tt avdragen
skatt skall å terf ö ras inte endast vid en f ö rs ä ljning p å
export utan ä ven i alla de fall varan s ä ljs till skattskyldig k ö pare.

Komplikationer skulle dessutom uppkomma exempelvis i det
fall en guldsmed f ö rv ä rvar f ö rem å l av ä delmetall som sedan sm ä lts ned f ö r
å teranv ä ndning sora r å vara
i den egna tillverkningen. S ä ljs den
tillverkade varan till ej skattskyldig k ö pare
skulle rent principiellt ingen å terf ö ringsskyldighet f ö religga.
Om varan d ä remot s ä ljs p å export
eller till annan å terf ö rs ä ljare skulle i princip f ö religga en skyldighet f ö r guldsmeden att å terf ö ra den ing å ende
fiktiva skatt som bel ö per p å i varan ing å ende metallskrot. Uppenbart ä r att en s ä dan
ordning inte kan till ä rapas i praktiken.

Enligt v å r
uppfattning b ö r man i st ä llet f ö rs ö ka finna en l ö sning
enligt vilka korrigeringar f ö r
omotiverade avdrag f ö r fiktiv skatt skall g ö ras enbart vid f ö rs ä ljning p å
export. Om dessutom korrigerings å tg ä rderna kan begr ä nsas
till vissa s ä rskilda i lagen angivna varor
skulle de merv ä rdeskattespecifika justeringarna
beh ö va g ö ras endast hos ett f å tal
skattskyldiga. Med de stora vinster.man kan n å genom att koncentrera korrigerings å tg ä rderna till ett begr ä nsat antal skatteredovisningar anser vi det f ö rsvarbart med relativt l å ngtg å ende detaljregleringar
vad g ä ller denna exporthandel, om man f ö r handeln i stort kan beh å lla alla de redovisningstekniska och kontrollm ä ssiga f ö rdelar
den nu till-l ä mpade tekniken inneb ä r.

Prop. 1981/82:214 53

Handeln med begagnade varor av det slag vi h ä r avser har sedan l ä nge ä gnats s ä rskild uppm ä rksamhet
av andra sk ä l ä n de som dikterats av skattekontrollen. Ett uttryck h ä rf ö r ä r lagen (1981:2) om handel med skrot och begagnade
varor samt f ö rordningarna (1981: 402) om handel
med skrot och (1981:403) om handel med begagnade varor. Dessa f ö rfattningar tr ä dde
i kraft den 1 juli 1981 .

Gemensamt f ö r dessa f ö rfattningar ä r
att de syftar till att f ö rebygga avs ä ttning av stulet eller eljest olovligen å tkommet gods och att underl ä tta polisens efterspaning av s å dant gods.

Enligt 2 § f ö rordningen (1981:403) om handel med begagnade varor
ä r best ä mmelserna till ä rapliga
p å

1. mopeder, cyklar, utombordsmotorer och motors å gar,

2.
symaskiner,

3.
kameror samt
objektiv till kameror, projektorer, ur och kikare,

4.
skrivmaskiner
och r ä knemaskiner,

5. radio- och televisionsapparater, bandspelare,

skivspelare, musikanl ä ggningar och musikinstru-

raent,

6.
p ä lsverk,

7.
naturp ä rlor, naturliga och syntetiska ä delstenar samt f ö rem å l som helt eller till v ä sentlig del best å r
av guld, silver eller platina,

8.
f ö rem å l som helt
eller till v ä sentlig del best å r av koppar, m ä ssing,
tenn, brons eller nysilver,

9.
vapen med
undantag av s å dana skjutvapen som omfattas av
vapenslagen (1973:1176),

10.
alster av
bildkonst,

11.
konstalster av
glas, porslin och annan keramik.

Prop. 1981/82:214 54

Med handel avses enligt f ö rordningen ä ven auktionsf ö rs ä ljning och
annan liknande f ö rs ä ljning. Vidare g ä ller att en obrukad vara anses som
begagnad om den utbjuds icke yrkesm ä ssigt
till den som bedriver handel enligt f ö rordningen.

F ö rordningen om handeln med begagnade
varor inneh å ller bl.a. f ö ljande best ä mmelser
om vad den som bedriver handel med s å dana
varor har att iakttaga.

Den som driver handel med varor sora h ä r angetts skall vara registrerad enligt f ö rordningen. Anm ä lan
om registrering skall g ö ras hos polismyndigheten i varje
ort d ä r fast f ö rs ä ljningsst ä lle finns. Om fast f ö rs ä ljningsst ä lle saknas skall anm ä lan g ö ras hos polismyndigheten i den ort
d ä r handeln huvudsakligen skall
bedrivas.

Anm ä lan f ö r registrering skall f ö rutom bl.a.
fullst ä ndiga personuppgifter om handlaren
ocks å inneh å lla uppgift om vilka slag av begagnade varor som
handeln omfattar. Polismyndigheten skall utf ä rda
bevis om registreringen samt f ö ra register ö ver handlare. Tillsynen ö ver efterlevnaden av f ö rordningen och de f ö reskrifter
som har meddelats raed st ö d av f ö rordningen ut ö vas
av polismyndigheten.

Handlare f å r ta emot
varor endast av den som ä r k ä nd f ö r handlaren eller som p å ett tillf ö rlitligt
s ä tt styrker sin identitet.

N ä r begagnade varor tas emot skall
anteckningar g ö ras p å s ä rskilda i kronologisk ordning numrerade
ink ö psnotor. Anteckningarna skall avse

Prop. 1981/82:214 55

1. datura n ä r
varorna togs emot

2.
varornas art
och beskaffenhet samt antal, storlek, m ä ngd
eller vikt

3.
varornas
fabrikat och tillverkningsnummer eller andra s ä rskilda k ä nnem ä rken

4.
det ö verenskomna priset, f ö r varorna

5.
namn och
postadress avseende den som har ö verl ä mnat varorna samt, om denna inte ä r k ä nd f ö r handlaren ä ven
personnummer och identitetshandlingens art.

Begagnade varor sora har tagits emot f å r inte l ä mnas
ut eller bearbetas f ö rr ä n tidigast efter en m å nad fr å n den dag d å
varorna togs emot.

Mottagna varor skall f ö rses
med beteckningar som h ä nvisar till raotsvarande ink ö psnotor. Beteckningarna f å r inte avl ä gsnas
f ö rr ä n varorna f å r l ä ranas ut eller bearbetas.

De s ä rskilda noteringarna om mottagna
varor f å r efterges i fr å ga om varor som anges i p. 8 och 9 om varornas
sammanlagda v ä rde uppenbarligen understiger 100
kr. .Motsvarande g ä ller i fr å ga om varor i punkt 10 och 11 om varornas
sammanlagda v ä rde uppenbarligen understiger 500
kr.

De i 2 § f ö rordningen under punkterna 7-11 upptagna varorna
synes i allt v ä sentligt omfatta de varuslag f ö r vilka r ä tten
till avdrag f ö r fiktiv skatt medf ö rt problem och dessutom lett till omotiverade avdrag.
Vi anser att det i f ö rsta hand ä r detta varuomr å de
som beh ö ver undantas fr å n r ä tten till
avdrag f ö r fiktiv skatt n ä r en yrkesm ä ssig
oms ä ttning p å

Prop. 1981/82:214 56

export f ö ljer p ä f ö rv ä rvet. I princip borde ett undantag h ä rut ö ver
kompletteras s å att det ges en generell till ä mpning p ä
antikviteter. Detta skulle dock medf ö ra
betydande och enligt v å r mening on ö diga praktiska problem. Vi anser det d ä rf ö r vara tillr ä ckligt om s ä rbehandlingen
utstr ä cks till att omfatta ä ven m ö bler ut ö ver de i n ä mnda
punkter angivna varuslagen. D ä rmed torde
best ä mmelserna i praktiken bli till ä mpliga endast p å
f ö rem å l med relativt h ö gt v ä rde och samtidigt begr ä nsade till identifierbara
objekt som ä r intressanta f ö r en internationell marknad.

Av de å tergivna
best ä mmelserna f ö r handeln med begagnade varor framg ä r att en omfattande uppgiftsskyldighet inf ö rts f ö r denna
handel. Ä ven om erfarenheterna fr å n denna lagstiftning ä nnu ä r begr ä nsade synes det klart att inte minst
uppgiftsskyldigheten b ö r bli till gagn f ö r b å de
redovisningen och kontrollen av merv ä rdeskatt.
Vi anser ocks å att det h ä rigenom skapats f ö ruts ä ttningar f ö r att till ä mpa
ett system sora å l ä gger skattskyldig, sora exporterar vara av ovan angivet slag, att i f ö rekommande fall å terf ö ra det avdrag f ö r
fiktiv skatt som han tillgodogjort sig i samband med f ö rv ä rvet av den
exporterade varan. Man kan utg å fr å n att underlaget f ö r en s å dan å terf ö ringsskyldighet finns att tillg å f ö r b å de en korrekt merv ä rdeskatteredovisning ocb f ö r
skattekontrollen.

Sora vi frarah å llit
tidigare kan emellertid ett exportf ö retag
ha f ö rv ä rvat varan fr å n skattskyldig uppk ö pare som sj ä lv
vid sin redovisning av skatt tillgodof ö rt
sig avdrag f ö r fiktiv skatt.

Prop. 1981/82:214 57

Det synes inte m ö jligt
att i dessa fall f ö reskriva att export ö ren skall å terf ö ra avdrag f ö r
fiktiv skatt som gjorts i tidigare led. Det finns d ä rf ö r enligt v å r mening ingen annan praktisk l ö sning ä n
att inf ö ra skyldighet f ö r den som yrkesm ä ssigt
exporterar s å dan begagnad vara som h ä r avses att å terf ö ra ett av honom å tnjutet
avdrag f ö r ing å ende skatt vid f ö rv ä rvet, av den exporterade varan. Den skyldigheten m å ste vara generell och g ä lla oavsett om den ing å ende skatten ä r faktisk eller fiktiv.

Denna l ö sning ä r inte inv ä ndningsfri.
Det merv ä rde som en vara tillf ö rts i ett tidigare uppk ö parled kommer att tr ä ffas av en definitiv skatt trots att varan senare f ö rs ä ljs p å export. Det kan dock f ö ruts ä ttas att
uppk ö parens handelsvinst uttryckt i
procent av vederlager som regel ä r f ö rh å llandevis l å g och att den extra skattebelastningen d ä rf ö r inte kan
vara s ä rskilt betydande. Vi anser d ä rf ö r, att det f ö rh å llandevis sn ä va avsteg som m å ste
g ö ras fr å n en strikt raerv ä rdeskattera ä ssig princip b ö r
i f ö revarande fall kunna accepteras.

Nackdelarna f å r
ses i f ö rh ä llande till de betydande f ö rdelar
f ö r fr ä mst handeln sora en i ö vrigt bibeh å llen avdragsr ä tt
f ö r fiktiv skatt erbjuder.

Ett s ä rskilt problera g ä ller eraellertid f ö r handeln raed guld och andra ä delmetallvaror.
De varor som f ö rv ä rvas fr å n ej skattskyldiga personer ä r ofta avsedda f ö r
nedsm ä ltning och framst ä llning av finrae-tall. Det pris uppk ö parna erl ä gger
vid f ö rv ä rv av s å dana varor best ä ras av. varans raetallv ä rde enligt ak-

Prop.
1981/82:214 58

tuell prisnotering p ä
den .internationella marknaden, t.ex. Londonb ö rsen. Det ä r i dessa fall fr å ga om f ö rv ä rv av metallskrot f ö r en senare anv ä ndning som material i affinerings-
eller tillverkningsverksamhet. Metallskrotet i dessa verksamheter kan h ä rr ö ra dels fr å n tidigare privata f ö rem å l av ä delmetall, dels fr å n
industriella sopor och avfall. Affinerings-f ö retagen f ö rv ä rvar ofta sitt skrot fr å n yrkesm ä ssiga uppk ö pare.
Vissa uppk ö pare exporterar ä ven metallskrot f ö r affinering utomlands.

Alla dessa f ö rh å llanden sammantagna g ö r att den av oss i det f ö reg å ende diskuterade tekniken med en generell r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt vid f ö rv ä rv av skattepliktig vara men med en å terf ö rings-skyldighet av den ing å ende skatten i de fall varan oras ä tts p ä export
knappast kan till ä rapas p å handeln raed skrot av ä delraetall. Det ä r
i m å nga fall inte m ö jligt att utr ö na
i vilken omfattning skrot f ö r vilket
fiktiv skatt avdragits ing ä r i framst ä lld finraetall eller i en tillverkad vara av ä delmetall. En grundf ö ruts ä ttning f ö r en beskattningsteknik som bygger p ä en r ä tt till
avdrag f ö r skatt som bel ö per p ä f ö rv ä rv av en
vara men med skyldighet att å terf ö ra avdraget i de fall varan oms ä tts p å export ä r att det r ö r
sig om identifierbara varor. Den grundf ö ruts ä ttningen f ö religger
inte f ö r stora delar av handeln med ä delmetaller eller varor av s ä dana metaller.

Inte minst raed h ä nsyn
till vad som f ö rekommit inom handeln med ä delmetall under den tid best ä mraelserna om r ä tt
till avdrag f ö r fiktiv skatt varit i kraft synes
det vara n ö dv ä ndigt att undanta denna handel fr ä n
den generella r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt.

Prop. 1981/82:214 59

D ä remot saknas det enligt v å r uppfattning anledning till att g ö ra n å gra avsteg
fr å n r ä tten till avdrag f ö r fiktiv
skatt i de fall d å fr å ga ä r om f ö rv ä rv av varor sora
uppenbarligen ä r avsedda f ö r å terf ö rs ä ljning i befintligt
skick eller efter enbart reparation e.d. S å dana
varor betingar regelm ä ssigt priser som vida ö verstiger varans metallv ä rde. Sora exera-pel kan n ä mnas en antik silverkanna eller ett v ä rdefullt mynt av silver.

Enligt v å r
uppfattning b ö r raan korama till r ä tta med problemen i fr å ga ora handeln med ä delraetallskrot
genom att inf ö ra best ä mmelser om f ö rbud
f ö r avdrag f ö r fiktiv skatt vid f ö rv ä rv av f ö rem å l av guld, silver
eller platina ora varans v ä rde understiger 175 % av varans ä delraetallv ä rde
enligt l ä gsta notering ink ö psdagen p å
internationell varUb ö rs. En s å dan best ä ramelser
b ö r effektivt kunna sp ä rra r ä tten till
avdrag f ö r ink ö p av ä delmetallvaror f ö r nedsm ä ltning
eller f ö r f ö rs ä ljning sora skrot p ä export. Vi vill i detta sammanhang framh å lla att ä delmetaller
å s ä tts dagliga internationellt g ä llande
noteringar. Dessa ä r givetvis helt oberoende av
huruvida svenska branschf ö retag har r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt vid ink ö p fr å n ej skattskyldiga personer. Det ä r
normalt i st ä llet s ä att n å gon
motsvarande avdragsr ä tt inte f ö religger f ö r
f ö retag i l ä nder raed merv ä rdeskatt.
Det ä r i konkurrens med den handeln som
de svenska f ö retagen arbetar. En avskuren r ä tt till avdrag f ö r
fiktiv skatt b ö r d ä rf ö r enligt v å r uppfattning knappast inge n å gra bet ä nkligheter.
Det faktiska f ö rh å llandet ä r att nu g ä llande best ä ramelser
gett svenska branschf ö retag omotiverade f ö rdelar med ett likaledes omotiverat skattebortfall
som f ö ljd.

Prop. 1981/82:214 60

Vi anser att en ä ndring
av best ä mmelserna om avdrag f ö r fiktiv skatt enligt nu behandlade riktlinjer b ö r i allt v ä sentligt
undanr ö ja de problem som nu f ö religger. Denna l ö sning
b ö r ocks å effektivt f ö rhindra
omotiverade skattebortfall vid f ö rs ä ljning av begagnade varor p å export. Vi har d ä rf ö r stannat f ö r
att f ö rorda denna l ö sning och v å rt
f ö rfattningsf ö rslag i avsnitt 6 har utformats i enligthet h ä rmed .

Ut ö ver de ä ndringar i ML som ett genomf ö rande av den av oss f ö rordade l ö sningen kr ä ver vill vi framh å lla vikten av att kontrollaspekterna beaktas.

Enligt v å r
uppfattning ligger det ett s ä rskilt v ä rde i att f ö rordningen
om handel med begagnade varor st ä ller s ä rskilda krav p å
å terf ö rs ä ljarna i fr å ga om dokumentation och anteckningsskyldighet om
gjorda f ö rv ä rv av s å dana begagnade varor f ö r vilka å terf ö r ingsskyldighet av den ing å ende skatten skall f ö religga n ä r varan senare s å lts p å export. Av
synnerlig vikt ä r att å terf ö rs ä ljarna enligt n ä mnda
f ö rordning har att f ö ra och bevara s å dana
anteckningar att de personer fr å n vilka f ö rv ä rven gjorts
vid en efterf ö ljande kontroll skall kunna identifieras.
D ä rmed b ö r f ö ruts ä ttningar f ö religga
inte enbart f ö r en riktig skatteredovisning utan
ocks å f ö r en effektiv kontroll.

Vi anser dessutom att det av kontrollsk ä l ä r motiverat
att den som driver handel med begagnade varor av h ä r avsett slag skall vid redovisningen av skatt i ö ppna yrkanden ange hur mycket av den ing å ende skatten som ä r
fiktiv. Detta b ö r kunna ske genom att den
skattskyldige å l ä ggs att p å s ä rskild rad i deklarationsblanketten eller p å annat l ä mpligt
s ä tt ange avdragen fiktiv skatt f ö r redovisningsper ioden.

Prop. 1981/82:214 61

5 R Ä TT TILL
AVDRAG F Ö R FIKTIV SKATT VID INK Ö P AV B Ä R
OCH SVAliP, M.M.

R ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt ä r
inte begr ä nsad till s å dana begagnade varor som tidigare varit f ö rem å l f ö r yrkesm ä ssig
oms ä ttning eller import och d å beskattats. Avdragsr ä tten ä r i princip generell och omfattar ä ven varor som f ö rv ä rvas utan att de tidigare omsatts yrkesm ä ssigt. Till denna kategori varor kan bl.a. h ä nf ö ras b ä r och svamp, som f ö rv ä rvas fr å n n å gon som ej ä r skattskyldig, t.ex. privat plockare.

Riksdagsbehandlingen av prop. 1980/81:139 innebar att med
verkan fr.o.m. 1982 å rs taxering har fr å n skatteplikt enligt KL undantagits int ä kter av f ö rs ä ljning av vilt v ä xande
b ä r och svampar som den skattskyldige
sj ä lv plockat till den del int ä kterna under ett beskattnings å r inte ö verstiger
5 000 kr., s å vida int ä kterna inte kan h ä nf ö ras till r ö relse
som den skattskyldige driver (19 §
KL). I sitt yttrande med bifall till detta f ö rslag
uttalade skatteutskottet (SkU 1980/81:50), att plockarna f å r m ö jlighet att
tillgodog ö ra sig inte bara friheten fr å n inkomstskatt utan i princip ocks å den merv ä rdeskatt
som kan ber ä knas ligga i den skatte-fira
inkorasten. Utskottet f ö rutsatte att detta f ö rh å llande
skulle uppm ä rksammas vid den i bet ä nkandet beg ä rda
ompr ö vningen av r ä tten till avdrag f ö r fiktiv merv ä rdeskatt.

B ä r och svampar utg ö r skattepliktiga varor i merv ä rdeskatteh ä nseende.
Skattskyldighet enligt ML f ö religger d ä rmed f ö r
den som yrkesm ä ssigt oms ä tter dessa varor. Detta g ä ller i princip ä ven
f ö r den som plockar och s ä ljer vilt v ä xande
b ä r och svampar. Den inf ö rda friheten fr å n
inkomstskatt f ö r

Prop. 1981/82:214 62

int ä kter av b ä r- och svampplockning
upp till 5 000 kr. per å r inneb ä r att verksamhet av vilken int ä kten inte ö verstiget
n ä mnda belopp inte ä r att anse som yrkesm ä ssig i ML:s mening. Ä r å rsint ä kten st ö rre f å r en bed ö rtming ske om verksamheten ä r att h ä nf ö ra till r ö relse
enligt KL och, om s å bed ö ms vara fallet, f ö religger ä ven skattskyldighet enligt ML f ö r oms ä ttningen ö ver 5 000 kr. I den m å n yrkesm ä ssighet inte f ö religger, kan uppk ö parna tillgodog ö ra sig avdrag f ö r fiktiv ing å ende
skatt. Detta betyder, som utskottet ocks å
pekat p å , att staten intill ett belopp av
5 000 kr. per å r avst å r fr å n s å v ä l
inkomstskatt som merv ä rdeskatt och dessutom medger uppk ö parna avdrag f ö r
en ing å ende merv ä rdeskatt som inte beh ö ver redovisas till staten.

Denna situation ä r
dock inte unik vad g ä ller merv ä rdeskatten. Den ä r
utfomad med en generell skattskyldighet f ö r
den som yrkesm ä ssigt oms ä tter skattepliktiga objekt. H ä rtill kommer emellertid att skyldighet att redovisa
merv ä rdeskatt till staten ä r i princip begr ä nsad
till verksamheter med en skattepliktig å rsoms ä ttning ö ver
10 000 kr. Detta inneb ä r att staten - av praktiska sk ä l - har avst å tt
fr å n skatten p å merv ä rdet p å oms ä ttningen hos
dessa ■ sm å f ö retag. I den m å n s å dant f ö retag levererar skattepliktiga
varor till skattskyldig som omfattas av redovisningsskyldighet har k ö paren r ä tt
till avdrag f ö r ing å ende skatt trots att s ä ljaren ej
beh ö ver redovisa n å gon skatt p å
sin oms ä ttning.

Vidare kan framh å llas,
att oms ä ttning av vara fr ä n fastighet som avses i 24 § 3 eller 4 mora. KL ä r att anse som yrkesm ä ssig enligt
punkt 1 f ö rsta stycket av anvisningarna till
2 § ML. F ö rs ä ljning av
exempelvis odlade b ä r fr å n en s å dan fastighet medf ö r d ä rf ö r skattskvlHighet men med redovisningsskyl-

Prop. 1981/82:214 63

dighet f ö rst n ä r den skattepliktiga å rsoms ä ttningen ö verstiger 10 000 kr. Uppk ö pares ink ö p
av odlade b ä r omfattas av avdragsr ä tten ä ven i s å dana fall d ä r
s ä ljarens oms ä ttning understiger det n ä mnda gr ä nsv ä rdet. Int ä kten
av odlarens b ä r f ö rsaljning tas inte heller till beskattning vid inkomsttaxeringen. Beskattningssituationen
ä r s å ledes densamma i fr å ga om den
som plockar och s ä ljer vilda b ä r och svarapar och s å dana ä gare av schablontaxerade sm å husfastigheter som s ä ljer egna produkter fr å n
fastigheten.

Av det anf ö rda framg å r att det av skatteutskottet uppm ä rksammade f ö rh å llandet har en vidare betydelse. Vi anser d ä rf ö r inte att
en ensidig inskr ä nk- ■ ning av r ä tten till avdrag f ö r fiktiv skatt vid uppk ö p av vilda b ä r och svampar framst å r som s ä rskilt motiverad, raed beaktande
av den inskr ä nkning sora g ä ller i fr å ga
om redovisningsskyldigheten. Denna har tillkommit av praktiska sk ä l och det finns anledning att erinra om att av oss, v å rt femte delbet ä nkande,
framf ö rt f ö rslag om en h ö jning av gr ä nsv ä rdet till 15
000 kr. Allm ä nt avvisades vid
remissbehandlingen och inte heller f ö ranlett
å tg ä rd. Det kan dock finnas anledning f ö r
oss att å terkomma till fr å gan i samband med det uppdrag vi har f å tt att n ä rmare
ö verv ä ga en ö verg å ng till en ordning f ö r merv ä rdeskatten med en samordning av begreppen
skattskyldighet och redovisningsskyldighet .

I detta sammanhang vill vi emellertid ta upp en annan fr å ga som har aktualiserats genom att nya regler fr.o.m.
1981 å rs taxering g ä ller i fr å ga
om viss skogsbeskattning. Enligt i punkten 4 tredje stycket av anvisningarna
till 35 § KL g ä ller numera bl.a. att 60 % av ers ä ttningen
f ö r avyttrade

Prop. 1981/82:214 64

skogsprodukter f å r
behandlas- som eng å ngsers ä ttning p å
grund av "allframtida uppl å telse".
Den skattskyldige s ä ljaren f å r sj ä lv avg ö ra till vilket inkomstslag int ä kten skall h ä nf ö ras och genom att v ä lja realisationsvinstbeskattning kan s ä ljaren undg å att f ö rs ä ljningen merv ä rdebeskattas.

Denna effekt av de nya best ä mmelserna ä r enligt v å r mening inte motiverad. Vi anser att avyttring av
skogsprodukter alltid skall r ä knas som
yrkesm ä ssig i merv ä rdeskatteh ä nseende.
Vi f ö resl å r d ä rf ö r s å dan ä ndring i punkten 1 av anvisningarna till 2 § ML att avyttring av skogsprodukter alltid och till
hela vederlaget anses som yrkesm ä ssig ä ven i fall som avses i punkten 4 tredje stycket av
anvisningarna till 35 § KL.

Prop.
1981/82:214 65

6 SAMMANFATTNING OCH F Ö RFATTNINGSF Ö RSLAG

V å ra f ö rslag g å r ut p å att r ä tten
till avdrag f ö r fiktiv skatt slopas i fr å ga om vara som inneh å ller guld, silver eller platina, n ä r
varan kan f ö rv ä ntas vara avsedd att anv ä ndas
som material f ö r utvinning av ä lelmetall eller f ö r
tillverkning av en ny vara. S å dant f ö rv ä rv skall
anses f ö religga n ä r vederlaget f ö r
f ö rv ä rvet understiger 175 % av varans metallv ä rde. Den avskurna avdragsr ä tten
kommer i f ö rsta hand att g ä lla vid f ö rv ä rv av f ö rem å l som helt eller till v ä sentlig del best å r
av guld, silver eller platina. Varuomr å det
orafattar dock inte endast s å dana f ö rera å l utan ä ven skrot, sopor och avfall som inneh å ller ä delmetall, t.ex.
avfall fr å n sjukhus och dentallaboratorier. De
av oss f ö reslagna best ä mmelserna har utforraats s å , att avdragsr ä tt
inte heller f ö religger vid f ö rv ä rv av dylika
avfallsprodukter. Best ä mmelser h ä rom har i v å rt
f ö rfattningsf ö rslag tagits in i 18 § ML.

Vi f ö resl å r vidare att avdragsr ä tten f ö r ing å ende skatt i
princip slopas vid f ö rv ä rv av begagnade m ö bler och andra varor som anges i
punkterna 7 -11 i 2 § f ö rordningen (1981:403) om handeln med begagnade varor i de fall varan
oms ä tts genom export. Av
redovisningstekniska sk ä l f ö resl å s att avdragsf ö rbudet konstrueras som en skyldighet f ö r den skattskyldige att vid en f ö rs ä ljning p å export å terf ö ra ett å tnjutet
avdrag f ö r ing å ende skatt. Med en s å dan ordning
blir hos export ö ren r ä tten till avdrag f ö r ing å ende skatt som bel ö per p å f ö rv ä rv av oms ä ttningsvaror generell men med en å terf ö ringsskyldighet
vid en f ö ljande exportf ö rs ä ljning av h ä r avsedda slag av varor. Best ä mmelser om å terf ö ringsskyldigheten har tagits in i ett nytt å ttonde stycke till 15 § . Ä terf ö ringen skall g ö ras

5 Riksdagen 1981/82. 1 saml. Nr 214

Prop. 1981/82:214 66

i deklaration f ö r
den redovisningsperiod under vilken exportf ö rs ä ljningen skett. Best ä mmelser h ä rom har tagits in i ett nytt nionde
stycke av 15 § .

Vi har i lagf ö rslaget
anv ä nt uttrycket "begagnad"
om de h ä r avsedda exportvarorna. Vanligen ä r det fr å ga
om vara som tidigare varit i privat ä go.
Det kan dock m å nga g å nger g ä lla varor som innehafts f ö r bruk i verksamheter som medf ö r skattskyldighet. F ö rv ä rv av en s å dan vara skall sj ä lvfallet
ge export ö ren r ä tt till avdrag f ö r ing å ende skatt.

Vi f ö resl å r d ä rf ö r att i anvisningarna till 15 S tas in best ä ramelser enligt vilka endast s å dana varor sora har f ö rv ä rvats fr å n ej skattskyldig s ä ljare eller sora kan antas f ö re
f ö rv ä rvet ha innehafts av en s å dan
s ä ljare skall anses som begagnade.

Med s å dana best ä mmelser ä r
det i sak ov ä sentligt om fr å ga ä r om i
fysisk mening anv ä nda eller obrukade varor.

V å rt f ö rslag i avsnitt 5 betr ä ffande
eng å ngsers ä ttningar f ö r
avyttrade skogsprodukter f ö ranleder som tidigare anf ö rts ä ndring i
punkten 1 f ö rsta stycket anvisningarna till 2 § ML. I samma stycke anges nu att realisation av
levande och d ö da inventarier i jordbruksfastighet
anses som yrkesm ä ssig ä ven om int ä kten d ä rav inte ä r
skattepliktig enligt KL. Detta stadgande ä r
numera on ö digt och vi f ö resl å r att det
tas bort.

Prop.
1981/82:214 67

F ö rslag till

Lag ora ä ndring i
lagen (1968:430). ora merv ä rdeskatt

H ä rigenom f ö reskrivs i fr ä ga
om lagen (1968:430) om merv ä rdeskatt
att 15 och 18 §§ , punkt 1 av anvisningarna till 2 § samt anvisningarna till 15 § skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse F ö reslagen lydelse

15 §

Redovisning av skatt f ö r
viss redovisningsperiod skall omfatta aff ä rsh ä ndelser genom vilka redovisningsskyldighet har intr ä tt . enligt 5 a § .

Uppkommer f ö rlust p å fordran, f ö r
vilken utg å ende skatt har redovisats, f ä r ett mot denna skatt svarande belopp avdragas i
redovisningen f ö r den period d ä f ö rlusten
uppkommer. Inflyter d ä refter betalning f ö r s ä dan fordran
skall beloppet å ter upptagas i redovisningen.

L ä mnas å terb ä ring, bonus eller annan rabatt, som
icke utg ö r s.k. villkorlig rabatt, i
efterhand och avser f ö rm å nen skattepliktig oms ä ttning, f ö r vilken utg å ende
skatt redovisats, f å r belopp motsvarande den del av den
tidigare redovisade skatten som bel ö pt
p ä den utgivna f ö rm å nen avdragas
i den ordning som g ä ller f ö r den skattskyldiges redovisning av utg å ende skatt. Utges f ö rm å nen till skattskyldig skall
avdraget grundas p å kreditnota eller motsvarande
handling. Av handlingen skall framg å
minskningen av b å de vederlag och skatt.

Handling som avses i tredje stycket skall ligga till grund
ä ven f ö r avdrag f ö r annan kundkreditering som avser
skattepliktig oms ä ttning.

Uthyr eller uppl å ter
den som ä r skattskyldig enligt 2 § fj ä rde
stycket, inom tre å r fr ä n utg å ngen av det kalender å r under vilket beslut om skattskyldighet har
meddelats, fastigheten eller del d ä rav
till n å gon sora ej bedriver ver.ksarahet
som medf ö r skattskyldighet enligt denna lag,
skall beloppet av å tnjutna avdrag f ö r ing å ende skatt f ö r ifr å gavarande
fastighet

Lagen omtryckt 1979:304. Senaste lydelse 1979:304.

Prop.
1981/82:214 68

Nuvarande lydelse F ö reslagen lydelse

eller del d ä rav å terf ö ras. Sker s ä dan uthyrning eller uppl å telse sedan tre men ej sex ä r har f ö rflutit
fr ä n utg å ngen av det kalender å r under
vilket beslut om skattskyldighet har meddelats skall å terf ö ring g ö ras med h ä lften
av det belopp som nu sagts.

Vad som s ä gs i femte
stycket till ä rapas ä ven n ä r fastighets ä garen tar uthyrd eller uppl å ten fastighet eller del d ä rav i anspr å k
f ö r anv ä ndning i verksamhet som ej medf ö r
skattskyldighet samt n ä r uthyrd eller uppl å ten fastighet s ä ljs.

Å terf ö ring skall ske i deklarationen f ö r den redovisningsperiod under vilken den
skattepliktiga uthyrningen eller uppl å telsen
har upph ö rt eller fastigheten har s å lts.

Exporteras en begagnad vara, skall den ing å ende merv ä rdeskatten
sora h ä nf ö r sig till f ö rv ä rvet av varan å terf ö ras, om exporten avser begagnad vara sora ä r att h ä nf ö ra till n ä got
av f ö ljande slag, n ä mligen

1) annan vara ä n
s ä dan som

avses i 18 5 och som helt eller till v ä sentlig del best å r
av guld, silver eller platina,

2)
naturp ä rlor, naturliga och syntetiska ä delstenar,

3)
varor, scm helt
eller till v ä sentlig del best å r av koppar, m ä ssing,
tenn, brons eller nysilver,

4)
vapen med
undantag av s å -dana skjutvapen som omfattas av
vapenlagen (1973:1176),

5)
alster av
bildkonst,

6)
konstalster av
glas, porslin eller annan keramik, eller

7)
ra ö bler.

Prop.
1981/82:214 69

Nuvarande lydelse F ö reslagen lydelse

Å terf ö ring enligt å ttonde
stycket skall ske i deklaration f ö r
den redovisningsperiod under vilken varan har exporterats.

(Se vidare
anvisningarna.)

18 §

Avdragsr ä tt f ö religger icke f ö r
ing å ende skatt som bel ö per p å

1)
stadigvarande
bostad,

2)
anskaffning av
personbil eller motorcykel f ö r annan verksarahet
ä n s ä dan som avser yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning eller uthyrning.

Avdragsr ä tt f ö religger ej f ö r
ing å ende skatt som bel ö per p å hyra av
personbil eller motorcykel f ö r annat ä ndam å l ä n yrkesm ä ssig
å teruthyrning i det fall fordonet
endast i ringa omfattning anv ä nds i verksarahet
som medf ö r skattskyldighet.

Medf ö r verksamhet endast delvis
skattskyldighet, f ä r ing å ende skatt vilken h ä nf ö r sig till f ö rv ä rv eller inf ö rsel
som till raer ä n 95 procent avser den del av verksaraheten
som medf ö r skattskyldighet avdragas utan
uppdelning efter sk ä lig grund. F ö religger skattskyldighet f ö r mer ä n
9 5 procent av oms ä ttningen, f ä r ing å ende skatt
som ej ö verstiger 1 000 kronor f ö r visst f ö rv ä rv eller viss inf ö rsel
avdragas utan uppdelning efter sk ä lig
grund.

Avdragsr ä tt f ö religger inte f ö r
ing å ende skatt enligt 17 § femte stycket f ö r
f ö rv ä rv av vara sora helt eller till v ä sentlig
del best å r av guld, silver eller platina om
varans

■Senaste lydelse 1979:304,

6 Riksdagen 1981/82. 1 saml. Nr 214

Prop.
1981/82:214

Nuvarande lydelse

F ö reslagen lydelse

70

ink ö pspris understiger 1 75 procent av
varans raetallv ä rde p å ink ö psdagen. Motsvarande g ä ller i fr ä ga
om skrot, avfall eller annan liknande vara, som inneh å ller guld, silver eller platina och sora f ö rv ä rvas f ö r utvinning av s å dan
metall. Regeringen kan f ö rordna om undantag fr ä n avdragsr ä tt
f ö r ing å ende skatt sora bel ö per p å utf ö rsel f ö r vilken skatt skall erl ä ggas enligt f ö rordnande
som avses i 1 § .

Anvisningar
till 2 §

1. Verksamhet
anses som yrkesm ä ssig.n ä r inkomsten d ä rav
utg ö r skattepliktig int ä kt av jordbruksfastighet, av annan fastighet eller
av r ö relse enligt kommunalskattelagen
(1928: 370). Som yrkesra ä ssig verksamhet r ä knas ä ven
realisation av levande och d ö da
inventarier i jordbruks-fastighet, ä ven
ora int ä k-ten d ä rav icke ä r
skattepliktig enligt kommunalskattelagen. Som yrkesm ä ssig r ä knas
ä ven oms ä ttning av vara fr å n
fastighet sora avses i 24 § 2 eller 3 mom. koraraunalskattelagen
och

1.
Verksamhet anses som yrkesm ä ssig n ä r inkomsten d ä rav
utg ö r skattepliktig int ä kt av jordbruksfastighet, av annan fastighet eller
av r ö relse enligt kommunalskattelagen
(1928: 370). Som yrkesm ä ssig r ä knas ä ven
oms ä ttning av vara fr å n fastighet som avses i 24 § 2 eller 3 raom. koraraunalskattelagen, uthyrning
enligt 2 § fj ä rde stycket av s ä dan fastighet och avyttring av skogsprodukter
i fall som avses i punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 35 § n ä mnda lag
samt annan verksarahet i vilken varor eller

*Senaste lydelse 1979:304.

Prop.
1981/82:214 71

Nuvarande lydelse F ö reslagen lydelse

uthyrning enligt 2 §
fj ä rde tj ä nster oms ä tts
under r ö -stycket av s å dan fastighet relseliknande former, samt annan
verksamhet i vilken varor eller tj ä nster
oms ä tts under r ö relseliknan-de former.

Den sora yrkesra ä ssigt
oms ä tter tj ä nst sora avses i 10 § f ö rsta stycket 2 eller 4 anses
bedriva yrkesm ä ssig byggnadsverksamhet. S å dan verksamhet omfattar ä ven tj ä nst
som den skattskyldige utf ö r eller l å ter utf ö ra
p ä fastighet sora f ö r honom utg ö r
lagertillg ä ng i f ö rv ä rvsk ä llan r ö relse
enligt kommunalskattelagen. Som lagertillg ä ng
i byggnadsverksamhet skall dock enligt denna lag ej r ä knas fastighet som avses i 24 § 2 mom. koraraunalskattelagen och som av den
skattskyldige stadigvarande brukas som bostad eller f ö r fritids ä ndam å l.

F ö rs ä ljning av inventarier, material, avfallsprodukter eller liknande varor
i verksarahet som icke medf ö r
skattskyldighet anses ej sora yrkesm ä ssig.
Sora yrkesm ä ssig anses dock f ö rs ä kringsf ö retags oms ä ttning
av vara som ö vertagits i samband raed skadereglering
och finansieringsf ö retags oras ä ttning av vara som enligt k ö peavtal å tertagits
av f ö retaget. Som yrkesm ä ssig anses alltid oms ä ttning av vara som vid f ö rv ä rvet eller inf ö rseln,
har varit undantagen fr å n skatteplikt enligt 8 § 1. Tillhandah å llande
av kost å t personal anses som yrkesm ä ssig verksamhet endast n ä r det sker i serveringsr ö relse. Skattskyldigs f ö rs ä ljning av
personbil eller motorcykel anses som yrkesm ä ssig,
endast ora r ä tt till avdrag f ö r ing å ende skatt
som h ä nf ö r sig till den skattskyldiges f ö rv ä rv av fordonet har f ö relegat.

Utgivning av program eller katalog f ö r verksamhet sora ej raed-f ö r skattskyldighet anses icke sora yrkesra ä ssig.

Utl ä ndsk f ö retagare anses bedriva yrkesm ä ssig verksarahet h ä r i landet ä ven n ä r han oms ä tter varor sora han lagt i lager eller
f ö rv ä rvat inom eller inf ö rt till
landet f ö r leverans efter raontering, installation
eller annan tj ä nst eller inora landet tillhandah å ller byggnadsentreprenad eller annan tj ä nst.

Prop. 1981/82:214 72

Nuvarande lydelse F ö reslagen lydelse

F ö religger skattskyldighet f ö r utl ä ndsk f ö retagare, sora icke ä r bosatt eller icke stadigvarande vistas h ä r i landet eller, ora fr å ga ä r ora
juridisk person, icke har fast driftst ä lle
h ä r i landet.skall f ö retagaren f ö retr ä das av en av l ä nsstyrelsen
godk ä nd representant. S å dan representant skall enligt fullmakt av den utl ä ndske f ö retagaren
som ombud f ö r f ö retagaren svara f ö r redovisningen av skatt f ö r den verksamhet sora skattskyldigheten omfattar
och i ö vrigt f ö retr ä da den utl ä ndske f ö retagaren
i fr å gor som g ä ller skatt enligt denna lag. L ä nsstyrelsen kan kr ä va, att s ä kerhet skall st ä llas f ö r
skattens betalning. Underlag f ö r kontroll
av skatteredovisningen skall finnas tillg ä ngligt
hos representanten.

Verksamhet
som staten eller kommun bedriver f ö r
att uteslutande tillgodose eget behov r ä knas
sora yrkesra ä ssig endast n ä r den drives i bolagsform eller liknande. Detta g ä ller ä ven vid ekonomiskt
samg å ende mellan staten och koramun
eller mellan komrauner f ö r verksarahet sora avser visst gemensarat
ä ndam å l. Med kommun f ö rst å s ä ven landstingskommun.

Bedriver
staten, kommun eller kommuner var f ö r
sig eller gemensarat verksamhet som icke uteslutande tillgodoser egna behov, r ä knas verksamheten, n ä r den ej drives i bolagsform eller liknande, som yrkesm ä ssig till den del den avser annat ä n egna behov. Som yrkesra ä ssig verksamhet anses alltid statens j ä rnv ä gars
befordran av varor, postverkets befordran av varor i diligensr ö relsen samt postverkets befordran av postpaket och gruppkorsband.
Som yrkesm ä ssig verksamhet anses vidare alltid
kommuns oras ä ttning av vara sora avses i 8 § 4, transport i samband raed renh å llning eller orah ä ndertagande
och f ö rst ö ring av vara.

Om s ä rskilda sk ä l f ö religger kan
regeringen f ö rordna att statlig verksamhet, som
avser eget behov och som ej enligt sjunde eller å ttonde stycket ä r att anse som yrkesra ä ssig, tills vidare skall anses utg ö ra yrkesm ä ssig
verksamhet.

Verksamhet som medlem i sameby utf ö r enligt renn ä ringslagen
(1971:437) f ö r samebyns r ä kning anses ej som yrkesm ä ssig.

Prop. 1981/82:214 73

Nuvarande lydelse F ö reslagen lydelse

till 15 §

Kreditnota som avses i tredje och fj ä rde styckena och som medf ö r r ä tt till
minskning av utg å ende skatt f ö r s ä ljaren, medf ö r motsvarande minskning av ing å ende skatt f ö r
k ö paren eller, om denne har ö verl å tit verksamheten,
f ö r den som tar emot f ö rm å nen.

Sora begagnade varor enligt å ttonde, stycket anses varor som har f ö rv ä rvats fr å n en ej skattskyldig s ä ljare eller som kan antas f ö re
f ö rv ä rvet ha innehafts av en s å dan
s ä l-

jare.

Denna lag tr ä der
i kraft den

Senaste lydelse 1979:304.

Prop.
1981/82:214 74

Bilaga 1

Utdrag
ur kapitel 6 Begagnade varor i utredningens bet ä nkande Del III
Redovisningsskyldighet ra.ra. (Ds B 1977:6).

6.3
Till ä mpningen av .ej ä llande best ä mmelser

Till ä mpningen
av ML i fr å ga -om det nu aktuella beskattningsomr å det har
behandlats i ett flertal anvisningar och f ö rhandsbesked. En kortfattad redog ö relse h ä rom l ä mnas i
det f ö ljande.

I
anvisningar .RSN II 1970:1,1 uttalas bl.a. att ny personbil, som s ä ljare anv ä nder i
verksamheten, t.ex. som demonstrations-, direktions-, service- eller
uthyrningsbil, skall anses som uttagen ur f ö rs ä ljningsverksamheten,
n ä r bilen inf ö rs i bilregistret. Skatt skall d ä rvid utg å p å
fordonets saluv ä rde. S å dan bil utom uthyrningsbil ä r d ä refter
att anse som begagnad. RSN har ä ven behandlat det fallet att s ä ljare f ö re leverans
av ny personbil f ö rser den med extra utrustning eller tillbeh ö r mot s ä rskilt
vederlag. Ä r det fr å ga om utbyte av delar med samira funktion
men i annat utf ö rande b ö r enligt RSN endast en oms ä ttning
anses f ö religga. I andra fall f å r tv å transaktioner anses f ö religga, en avseende
fordonet och en annan avseende de tillf ö rda delarna. Den skatt som faller p å de
senare varorna blir d ä rvid avdragsgill enligt reglerna om r ä tt till
avdrag f ö r ing å ende skatt. Enligt uttalandet g ä ller
motsvarande i fr å ga om begagnade personbilar och motorcyklar.

RSV
(n ä mnden f ö r r ä tts ä rsnden) har vidare i lagakraftvunnet f ö rhandsbesked
uttalat att ett f ö retags f ö rs ä ljning av fordon till anst ä llda f ö r bruk i
tj ä nsten var att anse som yrkesm ä ssig. F ö rs ä ljningen, som å rligen skulle omfatta 20 a 30 bilar, ans å gs dock
vara en form av tillhandah å llande-av tj ä nstebil. Fordonen var d ä rf ö r att
anse som anskaffade av f ö retaget f ö r annat ä ndam å l ä n yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning eller uthyrnin.g och d ä rmed f ö rel å g inte r ä tt till
avdrag f ö r ing å ende skatt p å f ö retagets f ö rv ä rv av fordonen. I ett annat f ö rhandsbesked
har RSV:s r ä ttsn ä mnd uttalat att IS §

Prop.
1981/82:214 75

tredje
stycket g ä ller i fr å ga om avdrag f ö r ing å ende skatt p å driftskostnader f ö r personbil, n ä r
fordonet anv ä nds i verksamhet som endast delvis medf ö r
skattskyldighet. N ä mnda f ö rfattningsrum inneb ä r att skattskyldig vars*
skattskyldighet omfattar endast en mindre del av verksamheten har avdragsr ä tt endast
f ö r skatt p å f ö rv ä rv som helt avser den skattepliktiga delen av
verksamheten.

Det
f ö rh å llandet att begagnade varor beskattas endast vid
yrkesm ä ssig oms ä ttning och inte vid privata f ö rs ä ljningar har
gett upphov till transaktioner i syfte att utnyttja en yrkesm ä ssigt
verksam mellarJiand p å s ä tt som inte medf ö r skattskyldighet. F ö rh å llandet
har uppm ä rksammats vid s.k. inbytestransaktioner av bilar,
husvagnar, fritidsb å tar och b å tmotorer. Ett s å dant tillv ä gag å ngss ä tt har
behandlats av RSV:s r ä ttsn ä mnd i ett f ö rhandsbesked ang å ende f ö rmedling
mot provision av begagnade fritidsb å tar mellan i huvudsak privatpersoner. F ö ljande f ö rhandsbesked
meddelades.

N ä mnden
finner, att s ö kanden i den av honom tillt ä nkta f ö r-.medlingsverksamheten
kommer att å ta sig uppdrag att f ö r olika privatpersoners r ä kning
verka f ö r f ö rs ä ljning av b å tar tillh ö riga dessa personer, s å v ä l genom
att uppta k ö peanbud (order) till respektive uppdragsgivare
(huvudman) som genom att 1 huvudmannens namn sluta f ö rs ä ljningsavtal.
Vanligtvis kommer en och samma huvudman att ge endast ett uppdrag och d å betr ä ffande
endast en b å t. N ä mnden finner vidare, att f ö rmedlingsverksamheten
kommer att bedrivas fr å n s ä rskild "f ö rs ä ljningsanl ä ggning", att s ö kanden kommer att erh å lla provision
endast fr ä n huvudmannen samt att verksamheten kommer att vara
yrkesm ä ssig. Vid nu angivna f ö rh å llanden finner n ä mnden, att vid ut ö vandet av
den tillt ä nkta f ö rmedlingsverksamheten -■oberoende av enligt
vilket av de i ans ö kningen angivna alternat'.ven provision utg å r - s ö kanden blir
att a.nse som handelsagent enligt 55 § lagen (1914:45) om kommission, handelsagentur och
handelsresande. P å grund av det anf ö rda f ö rklarar n ä mnden att,
om s ö kanden bedriver f ö rmedlingsverksamhet under de av n ä mnden
ovan angivna f ö ruts ä ttningarna, d.e av s ö kanden utf ö rda tg ä nsterna
som avser f ö rmedling ä r skattepliktiga enligt 10 s> f ö rsta
stycket 1) och femte stycket av anvisningarna till 10 § f ö rordningen
(1968:430) om merv ä rdeskatt. N ä mnden f ö rklarar vidare att det skattepliktiga, vederlaget
utg ö rs av de av s ö kanden uppburna provisionerna.

Regeringsr ä tten
gjorde ingen ä ndring i f ö rhandsbeskedet, som ö verklagats av b å de s ö kanden
och allm ä nna ombudet (RegR 17.6.1975).

Prop. 1981/82:214 76

I
ett annat f ö rhandsbesked har RSV:s r ä ttsn ä mnd
behandlat

f ö rmedling av b å tar f ö r privatpersoners r ä kning i samband

med att dessa k ö pte annan b å t av f ö rmedlaren. Denne upptr ä dde

inte i eget namn men uppbar likvid f ö r b å t ä garens r ä kning.

Det f ö rmedlande f ö retaget fr å gade om dess skattskyldighet

utvidgades till att omfatta mer ä n f ö rmedlingsprovisionen,

om f ö retaget »

a)
enligt fullmakt fr å n b å t ä garen
uppr ä ttar och tecknar k ö pekontrakt med k ö paren och

b)
enligt avtal med b å t ä garen beh å ller den
i hans namn kvitterade likviden eller del d ä rav och gottskriver honom
motsvarande belopp f ö r hans nya -k ö p eller

c)
efter av b å t ä garen
tecknad ö verl å telse ö vertar av honom och k ö paren uppr ä ttat
avbetalningskontrakt som dellikvid f ö r det nya k ö pet.

I
f ö rhandsbeskedet uttalades att skattskyldighet f ö rel å g f ö r s ö kanden f ö r oms ä ttning av
skattepliktig tj ä nst avseende f ö rmedling, varvid det skattepliktiga vederlaget
utgjordes av eventuell till s ö kanden utg å ende provision. Detta g ä llde ä ven om s ö kanden ö vertog k ö peskilling
p å s ä tt som angetts under b) och c) i ans ö kningen.

De
redovisade avg ö randena ä r exempel p å å tg ä rder som vidtas f ö r att undg å att merv ä rdeskatt
utg å r p å hela priset p å en begagnad vara som p å nytt
blir f ö rem å l f ö r yrkesm ä ssig oms ä ttning. Man undg å r dessutom allt ansvar f ö r atx
varan ä r i utlovat skick. K ö paren'm å ste v ä nda sig till den ege.ntlige s ä ljaren
med ev. krav om r ä ttelse av fel eller brist i varan.

Avslutningsvis
skall h ä r ocks å ber ö ras .ML:3 till ä mpning p å bytestransaktioner. Som redovisats i annat
sammanhang g ä ller, att byte likst ä lls med f ö rs ä ljning
och att som vederlag anses s å v ä l kontant likvid som betalning i form av varor
eller p å annat s ä tt. Det r å der d ä rf ö r ingen tvekan om att, n ä r
skattskyldig s ä ljer en vara och som ers ä ttning h ä rf ö r tar
emot en annan vara, det f ö religger en oms ä ttning hos b å da

Prop. 1981/82:214 77

parterna.
Om vara s ä ljs mot betalning delvis in natura, t.ex. d å en
begagnad personbil l ä mnas i byte vid k ö p av ny bil, utg ö rs
beskattningsv ä rdet av den s å lda varans fulla v ä rde.

Ä r en vara beh ä ftad med fel eller brist och f å r k ö paren
felet r ä ttat genom reparation eller l ä mnas ny vara i st ä llet f ö r den
felaktiga kan det i intetdera fallet bli fr å ga om n å gon ny
oms ä ttning. H ä vs k ö pet p å grund av fel eller brist i godset f å r s ä ljaren
minska den skatt som han redovisat f ö r f ö rs ä ljningen med vad som bel ö per p å belopp
som k ö paren kredite-

rats enligt utf ä rdad
kreditnota. Fr å gan om ML:s till ä mpning p ä å terg å ng av s.k.
ö ppet
k ö p har pr ö vats i ett f ö rhandsbesked. I ans ö kningen h ä rom
uppgavs i huvudsak f ö ljande.

S ö kandebolaget
driver detaljhandel med guldsmedsvaror och ö verv ä ger att p å b ö rja f ö rs ä ljning av
diamantringar i en s ä rskild, p å andra h å ll pr ö vad ordning. Denna inneb ä r att man
s ö ker intressera kunderna f ö r "kedjek ö p", varmed å syftas f ö rst ett f ö rv ä rv av en
ring med sten, sedan i dess st ä lle en ring med st ö rre sten osv. En eller flera
g å nger å terl ä mnar kunden allts å till s ä ljaren en
tidigare k ö pt ring vid k ö p av en ny.

H ä rvid vill
man undvika, att den ring som k ö paren slutligen beh å ller och s å att s ä ga har
sparat ihop till blir belastad med st ö rre merv ä rdeskatt ä n om de f ö reg å ende leden i transaktionsf ö ljden
inte hade f ö rekommit. Detta skulle bli fallet, om de å terl ä mnade
ringarna betraktades som bytesvaluta i merv ä rdeskatteh ä nseende. Bolaget
ö nskar
genom f ö rhandstjesked upplysning om vilken eller vilka av f ö ljande ö verenskommelser
med k ö paren som medf ö r att bolaget ä ger r ä tt att
vid å tertagande av f ö rut s å ld ring minska sin utg å ende
skatt med skatten p å dess f ö reg å ende f ö rs ä ljning:

A)
Under /angiven tidsrymd/ g ä ller k ö pet som ö ppet k ö p. 3) K ö paren ä ger r ä tt att p å kalla å terg å ng av detta k ö p, om

han
inom /angiven tidsrymd/ hos s ä ljaren k ö per en annan

ring
till h ö gre pris. C) K ö paren ä ger r ä tt att inom /angiven tidsrymd/ byta den

k ö pta
ringen mot annan ring till h ö gre pris och d ä rvid

mot
å terl ä mnande av
ringen i oskadat skick gottskrivas

hela
k ö peskillingen.

RSV:s
r ä ttsn ä mnd meddelade den 24 februari 1976 f ö rhandsbesked
av f ö ljande lydelse.

S å vitt g ä ller den
i punkt A) i ans ö kan angivna situationen och under f ö ruts ä ttning av
den ijnder handl ä ggningen l ä mnade upplysningen att den tidsrymd under vilken
avtalet skall g ä lla skall vara ett å r, fir-ner n ä mnden att
transaktionen

7 Riksdagen 1981/82. 1 saml. Nr 214

Prop. 1981/82:214 78

med
ringens å terl ä mnande till s ö kandebolaget och med utnyttjande av den i avtalet
fastst ä llda tiden av ett å r -oavsett fr å gans civilr ä ttsliga sida - j ä mlikt grunderna f ö r merv ä rdeskattelagen
m å ste anses inneb ä ra en fr å n den f ö rsta f ö rs ä ljningen skild oms ä ttning, avseende å terf ö rs ä ljning av
ringen fr å n den tidigare k ö paren till s ö kandebolaget.

Detsamma
g ä ller om ringen å terl ä mnas tidigare ä n ett å r efter leveransen, dock att om å terl ä mnandet
sker antingen redan inom en tid av omkring en m å nad efter leveransen eller
senare men d å beroende p ä anm ä rkp-ing om fel i den levererade ringen eller annan
liknande orsak å terl ä mnandet kan vara att bed ö ma som en
å terg å ng av den
tidigare f ö rs ä ljningen.

N ä mnden
finner samtidigt att om den tid inom vilken k ö paren enligt avtalet ä ger r ä tt å terl ä mna
ringen begr ä nsas till betydligt kortare tid, h ö gst
omkring en m å nad, ett å terl ä mnande av ringen utan saraband med ink ö p av ny
ring, kan komma att bed ö mas inneb ä ra en å terg å ng av den tidigare f ö rs ä ljningen
med r ä tt f ö r s ö kandebolaget till neds ä ttning
vid kommande skatteredovisning av den utg å ende merv ä rdeskatten.

Betr ä ffande de
i punkterna B) och C) i ans ö kan angi-vna situationerna och under ovan angivna
f ö ruts ä ttningar om avtalstidens l ä ngd m m
finner n ä mnden att d ä ri angivna transaktioner - j ä mv ä l h ä r oavsett
fr å gans civilr ä ttsliga sida -j ä mlikt grunderna f ö r .merv ä rdeskattelagen
ä r
att betrakta i enlighet med sitt ur skattesynpunkt verkliga inneh å ll som
byten avseende å terf ö rs ä ljning till s ö kandebolaget av tidigare s å ld ring
och s ö kandebolagets f ö rs ä ljning av ny ring, d ä rvid s ö kandebolaget
tillkommande vederlag f ö r den nya ringen utg ö res av dels vad som kommer s ö kandebolaget
tillgodo i kontant likvid eller motsvarande dels den inbytta ringens v ä rde
enligt det vid . å terkopet avtalade priset.

. Ä ven i
fallen B) och C) kan en kortare avtalad tid f ö r å terl ä mnande av
s å dan ring eller kort tid f ö r faktiskt å terl ä mnande medf ö ra annan bed ö mining i likhet med vad som ovan angivits under
punkt A).

P å grund av
det anf ö rda f ö rklarar n ä mnden till besvarande av i ans ö kan
framst ä lld fr å ga att s ö kandebolaget icke ä ger r ä tt att
vid å tertagande av f ö rs å lda ringar p å s ä tt i ans ö kan och av bolaget ovan angivits, vid sina
skatteredovisningar minska den utg å ende merv ä rdeskatten med skatten p å de f ö reg å ende f ö rs ä ljningarna
av ringarna, s å vida inte fr å nsett avtalens inneh å ll å terl ä mnandet
av ringarna i enlighet med vad ovan sagts kan bed ö mas som å terg å ng av
tidigare f ö rs ä ljningar.

Efter
besv ä r av s ö kandebolaget l ä mnade regeringsr ä tten i dom den 5 maj 1977
besv ä ren utan bifall.

Prop.
1981/82:214 79

6.4 Best ä mmelser 1
utl ä ndska merv ä rdeskattesystem

De
kontinentala merv ä rdeskatterna ä r utformade med en generell skatteplikt f ö r nya och
begagnade varor, men med regler som i viss utstr ä ckning begr ä nsar
skatten vid ny om.s ä ttning av begagnade varor. I Nederl ä nderna g ä ller vid
bytestransaktioner som avser samma slags vara att skatt utg å r p å skillnaden
mellan den nya och den inbytta varans v ä rde, dvs. p å
den ytterligare likvid som k ö paren har
att betala. F ö r att detta skall g ä lla kr ä vs dock,
att inbytesvaran avr ä knas till dess verkliga v ä rde. I
Belgien g ä ller, att skattskyldig som f ö r å terf ö rs ä ljning
regelbundet k ö per begagnade varor fr å n icke
skattskyldiga kan medges tillst å nd att redovisa skatt endast p å
skillnaden mellan ink ö ps- och f ö rs ä ljningspriset. Denna f ö rm ä n g ä ller dock
inte i fr å ga om .motorfordon, fartyg, luftfartyg, konstverk,
antikviteter eller samlarobjekt s å som frim ä rken och mynt. Ä ven den franska merv ä rdeskatten
inneh å ller best ä mmelser av denna inneb ö rd. Detsamma
g ä ller merv ä rdeskatten i Storbrittanien, men h ä r g ä ller en
till skillnaden mellan ink ö ps- och f ö rs ä ljningspriset begr ä nsad beskattning f ö r bilar,
konstverk, antikviteter, vetenskapliga samlingar, husvagnar, motorcyklar och b å tar.

I
EG:s sj ä tte direktiv om harmonisering av medlemsstaternas merv ä rdeskattesystem
har man inte tagit slutlig st ä llning till en enhetlig reglering av handeln med
begagnade varor, konst, antikviteter och samlarobjekt. Medlemsstaterna har d ä rf ö r alltj ä mt r ä tt att
till ä mpa g ä llande best ä mmelser s å dana de utformats i respektive land.

5.5 Utredningens
ö verv ä ganden
och f ö rslag

Merv ä rdeskatten
ä r
en f ö rs ä ljningsskatt som tas ut vid all yrkesm ä ssig oms ä ttning
inom landet av skattepliktiga varor och tj ä nster. N å gon å tskillnad g ö rs d ä rvid inte mellan oms ä ttning av nya och begagnade
varor. Skattskyldig k ö pare har r ä tt till avdrag f ö r ing å ende
skatt på förvärv sller

Prop. 1981/82:214 80

inf ö rsel f ö r
verksamhet som medf ö r skattskyldighet. Den avsedda faktiska
beskattningseffekten uppkommer d ä rf ö r f ö rst n ä r vara eller tj ä nst f ö rv ä rvas f ö r arjiat ä ndam å l, dvs. f ö r slutlig
konsumtion.

De
problem som uppkommit g ä ller n ä r varor, som f ö rv ä rvats f ö r slutlig konsumtion och d å beskattats,
å ter
blir f ö rem å l f ö r yrkesm ä ssig oms ä ttning t.ex. d ä rf ö r att varan l ä mnats som dellikvid vid ink ö p av ny
vara. H ä r avses i f ö rsta hand vissa kapitalvaror, som ä ven i
begagnat skick representerar betydande v ä rden, exe.mpelvis personbilar, husvagnar och fritidsb å tar. Det
h ä vdas att beskattningen av begagnade husvagnar och b å tar har
samma ogynnsamma verkningar for handeln som p å sin tid f ö ranledde
undantaget fr å n beskattning av de begagnade motorfordonen. Det
har framh å llits att skattskyldig å terf ö rs ä ljare,
som tar skattepliktig vara i inbyte, inte kan betala samma pris f ö r varan
som en inte skattskyldig k ö pare, eftersom skatt skall utg å n ä r den
begagnade varan p å nytt oms ä tts av den skattskyldige å terf ö rs ä ljaren. Å terf ö rs ä ljaren
kan f ö r att f ä kostnadst ä ckning f ö r denna skatt betala endast varans allm ä nna saluv ä rde
minskat med skattens belopp. Kunden kan d ä rf ö r ofta f å ut ett h ö gre pris om han sj ä lv kan firjia en k ö pare till
sin begagnade vara.

Som
tidigare redovisats bed ö mdes situationen f ö r den yrkesm ä ssiga
handeln med begagnade bilar s å besv ä rande att de begagnade personbilarna redan den 1
maj 1960 undantogs fr å n den allm ä nna varuskatten med d å g ä llande
skattesats om 4 %. Sa.mtidigt h ö jdes den s.k. bilaccisen p å nya
personbilar i s å dan omfattning att n ä got inkomstbortfall inte
skulle uppkomma f ö r staten. Bilaccisen har sedan h ö jts men
inte p å ett s ä tt som kan s ä gas inneb ä ra h ö jningar i relation till genomf ö rda h ö jningar
av den allm ä rjna varuskatten och d ä refter av
merv ä rdeskatten. H ö jningarna av den generella indirekta beskattningen
'nar emellertid p å verkat formerna fcr handeln med vissa begagnade
varor, fr ä mst husvagnar och b å tar. Det har f ö r k ö parna
framst å tt som alltmer of ö rm å nligt att l ä mna sn b å t eller 'nusvagn som dellikvid vid k ö p av en av. Den

Prop.
1981/82:214 81

yrkesm ä ssige å terf ö rs ä ljaren
upptr ä der ofta inte l ä ngre som k ö pare av inbytesvaror. Han erbjuder sig i st ä llet att
f ö rmedla en f ö rs ä ljning i kundens namn. Hans skattskyldighet inskr ä nks d å till att
omfatta endast den upp"Durr.af ö rmedlings-provisionen. Mycket ofta medverkar f ö rmedlaren
i finansieringen p å s å s ä tt att han diskonterar uppr ä ttade
kontrakt.

Det
har gjorts g ä llande att å terf ö rs ä ljarna i å tskilliga fall tagit alltf ö r l ä tt p å formerna
f ö r ett rent f ö rmedlingsuppdrag. Vad som betecknas som kundvaror
inl ä mnade f ö r f ö rs ä ljning kan i realiteten vara lagervaror i en yrkesm ä ssig handel
med begagnade varor. Vissa revisioner har gett bel ä gg f ö r att s å har
varit fallet. Dessa f ö rh å llanden har av den seri ö sa
handeln uppfattats som mycket besv ä rande. Man m å ste ocks å konstatera att uppenbara kontrollsv å righeter
f ö religger p å detta omr å de. Ytterligare undantag fr ä n
skatteplikt f ö r vissa s ä rskilt konkurrens k ä nsliga begagnade
kapitalvaror skulle d ä rf ö r inte enligt v å r uppfattning l ö sa
problemen. Erfarenheterna fr å n vissa granskni.ngsaktioner som vidtagits inom
bilhandeln visar att undantaget fr å n skatteplikt p å begagnade personbilar kan
skapa kontroll- och redovisningsproblem och andra ej ö nskv ä rda
konkurrenseffekter. En kund som ö nskar l ä mna en begagnad bil i byte'vid f ö rv ä rv av ny
bil ä r n ä rmast intresserad av det belopp han skall erl ä gga som
skillnadsbelopp mellan priset p å den nya 'ollen och inbytesbilen. S ä ljaren å sin sida
har intresse av att priset p å b å da bilarna s ä tts s å l å gt som m ö jligt. Det ä r endast p å det avtalade priset f ö r den nya
bilen som skatt skall redovisas. Ä ven om det finns katalogpris f ö r den nya
bilen ä r det vanligt att rabatter och andra prisneds ä ttningar l ä mnas. S ä songm ä ssiga
variationer f ö rekommer. F ö r vissa m ä rken unpr ä tth å lls ' en fast priss ä ttning, f ö r andra
inte. Det har i m å nga fall visat sig att priss ä ttning f ö rekommit
som inte kunnat godtas av beskattningsmndigheten. Omfattande utredningar har m å st vidtas
f ö r att komma fram till vad som skall anses vara sk ä ligt. Vi
anser det under s å dana f ö rh å llanden uteslutet att utvidga skattefriheten f ö r vissa
kapitalvaror. I st ä llet b ö r unders ö kas om inte g ä llande

Prop.
1981/82:214 82

undantag
f ö r begagnade motorfordon b ö r slopas och ers ä ttas med en beskattning som
dock tillgodoser den seri ö sa bilhandelns ber ä ttigade intressen.

Vi
har i det f ö reg å ende ber ö rt handeln med begagnade kapitalvaror som f ö rv ä rvas f ö r privat
bruk. Motsvarande situationer kan uppkomma ä ven .vid avyttring av tillg å ngar i en
verksamhet som visserligen ä r yrkesm ä ssig men som inte medf ö r
skattskyldighet. Ett exempel ä r den yrkesffi ä ssiga busstrafiken. Det f ö rekommer
ofta att bussar i s å dan trafik har ett avsev ä rt restv ä rde n ä r de byts
ut mot nya. Skattekonsekvenserna f ö rsv å rar en ren inbytestransakticn och man f å r s ö ka andra
former f ö r avyttring och f ö rv ä rv.

En
annan fr å ga som tilldragit sig stort intresse ä r auktionsf ö rs ä ljningarna
d ä r privat egendom kan s ä ljas skattefritt. Den som ombes ö rjer
auktionen ä r n ä mligen inte skattskyldig. I v å rt andra
delbet ä nkande f ö reslog vi att skattskyldighet skulle f ö religga f ö r s å dan
verksamhet. F ö rslaget r ö nte dock m.otst å nd fr ä mst av
det sk ä let att auktionsf ö rs ä ljning ä r sn vanlig form f ö r skiften av d ö dsbon och
ofta anv ä nds f ö r avyttring av annan l ö segendom.
Dessa inv ä ndningar kvarst å r och vi saknar d ä r'f ö r
anledning att p å nytt v ä cka fr å gan om skatt p å auktionsf ö rs ä ljningar ut ö ver vad som redan g ä ller. Kvar st ä r d ä rf ö r fr å gan hur
man p å annat s ä tt skall kunna tillgodose ber ä ttigade
intressen f ö r den yrkesm ä ssiga handeln med s ä dana varor som ofta s ä ljs p å auktion.
Ett s ä rskilt problem utg ö r de s.k. kvalitetsauktionerna, d ä r
privatpersoner l. å ter s ä lja konst, antikviteter m.m. dvs. varor som inte
kan betecknas som begagnade i vanlig mening. Det ä r h ä r fr å ga om
varor som inte minskar utan tv ä rtom stiger i v ä rde. F ö rv ä rven sker
m å nga g å nger i rent kapitalplaceringssyfte. Vi delar
uppfattningen att nuvarande best ä mmelser, som medger skattefrihet for auktionsf ö rs ä ljningar
men kr ä ver skatt vid yrkesm ä ssig f ö rs ä ljning, ä r till nackdel f ö r konst- och
antikvitetshandeln och ä ven f ö r den yrkesm ä ssiga handeln med sedlar oc'n mynt.

Prop.
1981/82:214 83

Åven
om man med visst fog kan anta att
direkta f ö rs ä ljningar av varor mellan privatpersoner ä r
vanligast betr ä ffande vissa s ä rskilda kapitalvaror ä r det
enligt v å r uppfattning sv å rt att g ö ra en r ä ttvis avgr ä nsning av
detta omr å de.

Vi
anser d ä rf ö r att man m å ste finna en l ö sning som ä r generell i den meningen att den skall avse
yrkesm ä ssig handel med alla slags begagnade varor. Vad man d ä refter
kan ifr å gas ä tta ä r om man ocks å m å ste beakta handeln med varor med m å ttliga
priser d ä r merv ä rdeskatten knappast kan ha n å gon avg ö rande
betydelse f ö r kundens val av ink ö psst ä lle.

Vid
v å ra ö verv ä ganden har vi inte funnit n å gon b ä ttre teknisk
l ö sning ä n den som vi presenterade i v å rt f ö rsta delbet ä nkande i
fr å ga om handeln med begagnade motorfordon och som numera allm ä nt till ä mpas i
utl ä ndska merv ä rdeskattesys-tem. L ö sningen inneb ä r att den
yrkesm ä ssige å terf ö rs ä ljaren medges en i princip generell avdragsr ä tt i sin
skatteredovisning f ö r en ber ä knad ing å ende skatt p å ink ö p fr å n ej skattskyldiga personer av skattepliktiga varor
f ö r yrkesm ä ssig oms ä ttning. Denna s.k. fiktiva avdragsr ä tt f å r ber ä knas till
belopp som svarar mot g ä llande s.kattesats till-l ä mpad p å ~Th"Dy'tesvarans
pris eller v ä rde. Vid vidaref ö rs ä ljning
av varan skall skatt utg å i vanlig ordning. Vad som slutligt beskattas blir
det merv ä rde som skapats hos å terf ö rs ä ljaren
och som tar sig uttryck i skillnaden mellan f ö rs ä ljningspriset
och inbytesv ä rdet. I och f ö r sig skulle man kunna t ä nka sig
att begr ä nsa en avdragsr ä tt av h ä r f ö reslaget
inneh å ll till varor med ett visst l ä gsta v ä rde. Detta skulle dock skapa tr ö skeleffe.kter
och kontrollproblem. Vid en v ä rdegr ä ns om exempelvis 1 000 kr. skulle det vara f ö rm å nligare f ö r å terf ö rs ä ljaren
att betala ett upp till 20,53 % h ö gre pris f ö r varan. Kompensation skulle utg å i form
av den d å intr ä dda avdragsr ä tten med 17,1 %
p å det erlagda priset.

Vi
har kommit till den slutsatsen att avdragsr ä tte.n b ö r vara generell
n ä r skattskyldig f ö rv ä rvar skattepliktig vara f ö r

Prop.
1981/82:214 84

yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning.
Sker ink ö pet fr å n ej skattskyldig s ä ljare f å r avdrag
g ö ras f ö r fiktiv skatt. Avdraget skall styrkas av avr ä kningsnota
som utst ä lls av den skattskyldige och skall inneh å lla
samtliga de uppgifter som anges i anvisningarna till 15 § .

En
oml ä ggning av beskattningen av begagnade varor enligt nu angivna
riktlinjer kan leda till visst skattebortfall. Detta kan dock inte bli annat ä n av begr ä nsad
omfattning. Det kan dessutom antas att m å nga varor, som nu f ö rmedlas eller ges sken av
att f ö rmedlas av agent, i st ä llet g å r tillbaka till den yrkesm ä ssiga
handeln. F ö r en ej skattskyldig k ö pare
torde det inte l ä ngre te sig s ä rskilt attraktivt att f ö rv ä rva
kapitalvaror vid sidan av den yrkesm ä ssiga handeln utan det skydd som bl.a. konsumentk ö plagen, reklamationsn ä mnden och
garanti å taganden ger en k ö pare som v ä nder sig till den regulj ä ra
handeln. Ett eventuellt begr ä nsat inkomstbortfall m å ste ocks å v ä gas mot
de praktiska f ö rdelar som vi anser att v ä rt f ö rslag
erbjuder.

VI anser att ä ven den
yrkesm ä ssiga bilhandeln, skall kunna arbeta p å lika villkor med all annan
handel med .kapitalvaror. Vi har sv å rt att se att n å gon st ö rre
skillnad skulle kunna f ö religga mellan exempelvis handeln med begagnade bilar
och handeln med begagnade b å tar och husvagnar. De best ä mmelser scm
reglerar r ä tten till avdrag f ö r ing å ende
skatt ger nu branschen fav ö rer som knappast ä r motiverade. Best ä mraelserna
inneb ä r att den som driver handel med bilar eller motorcyklar har en
generell r ä tt till avdrag f ö r all skatt som bel ö per p å f ö rv ä rv f ö r
verksamheten med ijndantag av vara till eller tj ä nst p ä s å dan
begagnad personbil eller begagnad motorcykel som utg ö r oms ä ttningsvara
i verksamheten. Detta inneb ä r att den som bedriver en stor och omfattande handel
med begagnade bilar endast beh ö ver oms ä tta skattepliktiga fordon f ö r belopp
som ö verstiger 10 000 kr. f ö r helt kalender å r f ö r att
full och oinskr ä nkt avdragsr ä tt skall f ö religga f ö r all ing å ende skatt som bel ö per p å s å dana f ö rv ä rv som anskaffni.ng
av r ö relsefastighet, verktyg och in-

Prop.
1981/82:214 85

ventarier,
reklam och arnonsering. Konsekvenserna av best ä mmelserna har blivit helt
andra ä n de avsedda. Vi f ö resl å r d ä rf ö r att alla s ä rbest ä mmelser som nu finns intagna i ML och som speciellt
g ä ller handeln med begagnade bilar och motorcyklar b ö r utg å . Det i
18 § 3 intagna f ö rbudet mot avdrag f ö r ing å ende
skatt som bel ö per p å anskaffning av personbil eller motorcykel f ö r ä ndam å l som ej
avser yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning eller uthyrning f å r till f ö ljd att
en senare oms ä ttning av s å dana fordon inte blir att anse som yrkesm ä ssig. Den
som f ö rv ä rvat personbil eller motorcykel och som inte haft r ä tt till
avdrag f ö r ing å ende skatt vid f ö rv ä rvet kan
d ä rf ö r s ä lja fordonet skattefritt. Sker f ö rs ä ljningen
till den som driver yrkesm ä ssig å terf ö rs ä ljning av bilar f å r denne dock r ä tt till
avdrag f ö r fiktiv skatt enligt v å rt f ö rslag.
Den som driver handel med begagnade bilar blir oinskr ä nkt
skattskyldig f ö r sin verksamhet med obeskuren avdragsr ä tt f ö r alla f ö rv ä rv f ö r
verksamheten. Drivs verksamheten i f ö rening med verkstadsr ö relse
skall n å gon uttagsbeskattning f ö ljaktligen inte ske f ö r varor som tas ut f ö r att
tillf ö ras begagnad bil som utg ö r oms ä ttnings- eller anl ä ggningstillg å ng i
verksamheten.

Prop.
1981/82:214 86

Bilaga
2

Sammanställning av remissyttrandena över mervärdeskatteutredningens
betänkande (Ds B 1982:2) Översyn av mervärdeskatten Del VI Rätten tili avdrag för fiktiv
skatt

Remissinstanser

Remissyttranden
har inkommit från kammarrätten i Göteborg, generaltuUstyrelsen, riksskatteverket
(RSV), kommerskollegium, länsstyrelserna i Stockholms, Kronobergs, Blekinge,
Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Gävleborgs och Norrbottens län. Kooperativa
förbundet (KF), Lantbrukarnas riksförbund (LRF), Svensk industriförening, Företagareförbundel
SFR, Sveriges industriförbund, Sveriges Juvelerare- och Guldsmedsförbund,
Sveriges konst och anlikhandlareförening, Sveriges Mynlhandlares förening samt
Guldfynd AB. SHIO-Familjeföretagen och Sveriges köpmannaförbund har inkommit
med ett gemensamt yttrande. LRF har som eget remissyttrande åberopat ett
utlåtande av Lantbrukarnas skattedelegation. KommerskoUegium har bifogat
yttranden av handelskamrarna i Stockholm och Malmö.

Remissyttrandena

1
Fiktiv mervärdeskatt

1.1
Allmänna synpunkter

Remissinstanserna
är överlag överens med utredningen om det nödvändiga i att bibehålla en
avdragsrätt för fiktiv skatt i någon omfattning. Flera remissinstanser pekar på
att systemet i stort fungerat bra och på de positiva effekter som avdragsrätten
haft på vissa branscher där tidigare problem med s. k. förmedlingsaffärer helt
försvunnit. Förbättringarna gäller också byteshandeln och inte minst
bilhandeln. En början till konkurrensneutralitet har också skapats mellan den reguljära
handeln och auktionsverksamheten .

Enighet
har också rått bland remissinstanserna om det nödvändiga och berättigade i att
de nuvarande bestämmelserna om rätt till avdrag för fiktiv mervärdeskatt
ändras. Flertalet remissinstanser är överens med utredningen om att de
nuvarande bestämmelserna ger ett materiellt oriktigt resultat i vissa fall och
att bestämmelsema i viss mån medverkat till rent bedrägliga beteenden.

Prop.
1981/82:214 87

1.2 Remissinstanser som i huvudsak godtar förslagen

Utredningens förslag om avdragsförbud för vissa ädelmetaller
och att åtnjutet avdrag vid förvärv av vissa varor skall återföras när varan
exporteras har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av kammarrätten i Göteborg,
kommerskollegium, länsstyrelserna i Blekinge, Göteborgs och Bohus samt
Norrbottens lån, KF, LRF, Svensk induslriförening, Sveriges industriförbund.
Företagareförbundet SFR, SHIO-Familjeföretagen, Sveriges köpmannaförbund,
Sveriges konst och anlikhandlareförening samt Sveriges Mynlhandlares förening.

Sveriges Juvelerare- och Guldsmedsförbund liksom Guldfynd
AB tror att en mer restriktiv tilldelning av exportlicenser skulle leda till
att oegent-ligheterna skulle undvikas. Avdragsrätten bör bibehållas även för ädelmetall
men kombineras med återföringsskyldighet vid export.

Generaltullstyrelsen har framhållit att oegentligheter i
samband med avdraget för fiktiv skatt kommer att minska genom de föreslagna
författningsändringarna till den del de har samband med exporttransaktioner.
Vidare har styrelsen framhållit att utredningens förslag kan indirekt påverka
tullverkets kontrollverksamhet eftersom incitamentet till vissa former av
smuggling bortfaller om förslaget genomförs.

Lånsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län har framhållit att
vissa dyrare båtar också blir föremål för export. Bestämmelsen om återföring
bör eventuellt göras generell eftersom också andra varor än de av utredningen
upptagna och båtar kan vara aktuella.

Länsstyrelsen i Malmöhus län förordar för att motverka
falsarier att förslaget modifieras på så sätt att avdraget inte medges förrän
vid försäljningen (nettometoden). De av utredningen påtalade problemen med en
nettometod torde, enligt länsstyrelsen, mildras genom användandet av en
schablon.

Sveriges Mynthandlares förening som i princip tillstyrkt
förslagen har dock framhållit önskvärdheten av att mynt i likhet med vad som
redan gäller för frimärken undantas från skatteplikten.

1.3 Remissinstanser som förordar ytterligare
inskränkningar

Flera av de i föregående avsnitt nämnda remissinstanserna
har pekat på fördelarna med utredningens förslag där säråtgärder enbart riktas
mot ett litet antal transaktioner och där avdragsrätten, bortsett från vissa ädelmetaller,
är generell.

RSV och några länsstyrelser har dock, som framgår av det
följande, avstyrkt utredningens förslag och föreslagit inskränkningar i den
generella avdragsrätten.

RSV menar att de erfarenheter som hittills vunnits gäller
en tämligen kort tid och att det förefaller sannolikt att andra typer av
transaktioner kan

Prop. 1981/82:214 88

uppdagas för vilka det inte heller är önskvärt med
avdragsrätt för fiktiv skatt. RSV anser att avdrag inte heller skall medges för
det av utredningen vid export särbehandlade varuområdet. Som skäl härför
åberopar RSV också svårigheter att definiera samma varuområde. RSV uppger sig
vara införstått med att handeln med dessa varor kommer att gå över från
sedvanlig butikshandel till förmedlingsverksamhet. Detta förhållande anser sig
RSV kunna acceptera.

Under hänvisning till kontroll- och tillämpningsproblem
samt risker för missbruk förordar länsstyrelserna i Stockholms, Kronobergs och
Gävleborgs län att avdragsrätt endast skall föreligga för ett fåtal varor.
Länsstyrelsen i Stockholms län förordar att avdragsrätten begränsas till vissa
varor som är av annan karaktär än investerings- och kapitalplaceringsobjekt. De
varor som avses är hänförliga till punkt 1 —6 i 2 § förordningen om handel med
begagnade varor samt fordon, vissa fartyg, hushållskapitalvaror och vissa
möbler. Enligt länsstyrelsen uppnås härigenom ett materiellt riktigt resultat
för den allt övervägande handeln med begagnade varor av annat slag än av
investerings- eller kapitalplaceringskaraktär. Länsstyrelsen i Kronobergs län
förordar i syfte att undvika nya och omfattande tillämpningssvårigheter och
för att inte binda stora kontrollresurser att avdragsrätten skall föreligga
endast för varugrupper där inbyten är vanliga, såsom motorfordon, husvagnar,
fritidsbåtar och musikinstrument och vissa inventarier. En avdragsrätt för
motorfordon, husvagnar, båtar, båtmotorer, mopeder, snöscooters samt bär och
svamp är enligt länsstyrelsen i Gävleborgs län helt tillräcklig. De nackdelar
som en skärpt beskattning får, får vägas mot de olägenheter som gällande regler
medför i form av oäkta prissättning, falska kvitton, manipulationer vid
överföring av privat egendom till fåmansbolag m. m.

1.4 Detaijsynpunkter

Det av utredningen förordade gränsvärdet 175 % har
ifrågasatts av Sveriges mynthandlares förening. Föreningen menar att gränsen i
stället bör sättas vid 110% för att skilja smältobjekten från samlarobjekten.

Kammarrätten i Göteborg föreslår att ML kompletteras med
bestämmelser om hur metallvärdet skall beräknas. Eventuellt borde dagspriset
på guld knytas till Guldcentralens priser vid försäljning till guldsmeder. Länsstyrelsen
i Kronobergs län har framhållit att anknytningen av avdragsrätten till 175% av
metallvärdet medför tolkningsproblem och svårigheter för de skattskyldiga att
omedelbart avgöra om avdragsrätt föreligger eller ej. Detta gäller också vid
inköp av blandat skrot eller t.ex. en myntsamling. Liknande synpunkter har
anförts av RSV och länsstyrelsen i Stockholms län. Länsstyrelsen i Göteborgs
och Bohus län har föreslagit att länsstyrelsen ges rätt att schablonmässigt
eller efter skälig grund bestämma äterfö-ringens storlek. Även Svenne*
mynthandlares förening pekar på svårigheterna vid blandade köp och förordar en
schablon.

Prop. 1981/82:214 89

GeneraltuUstyrelsen
liksom RSV har framhållit att vissa av de i förordningen om handeln med
begagnade varor intagna varugrupperna behöver närmare preciseras då de användas
i ML. Vidare bör enligt RSV även hårdmetaller ingå bland de icke avdragsberättigade
varorna. Sveriges industriförbund har framhålht att uttrycket "helt eller
till väsentlig del" är alltför oklart. Begränsningen i 18 § ML om
guldskrot m. m. som förvärvas för utvinning av metallen är enligt LRF inte
nödvändig och bör därför utgå.

Utredningens
definition av begagnade varor har kritiserats. Några länsstyrelser liksom RSV
och Sveriges industriförbund pekar på svårigheterna för de skattskyldiga att avgöra
om varan kan antas ha innehafts av en inte skattskyldig. Generaltullstyrelsen
och Sveriges mynthandlares förening pekar på att definitionen av begagnade
varor leder till att verklig skatt som hänför sig till införsel också i vissa
situationer skall återföras vid återutförsel av varan.

För
att minska risken för falsarier med skatten föreslår länsstyrelserna i Kronobergs
och Blekinge län att avdrag för fiktiv skatt inte skall få göras förrän varan
har betalats till säljaren, dvs. att kontantmetoden skall tillämpas.

Länsstyrelserna
i Kronobergs, Blekinge, Gävleborgs och Norrbottens län betonar vikten av att
uppgift om all fiktiv skatt anges på särskild rad i deklarationen. RSV förordar
att uppgiften i stället lämnas på särskild blankett.

Anvisningarna
till 16 § bör, enligt länsstyrelserna i Kronobergs, Blekinge och Norrbottens
län, kompletteras så att skyldighet skall föreligga för köparen att ange
säljarens personnummer på den handling som verifierar inköp av varor och som
ger rätt till avdrag för fiktiv skatt.

2
Avyttring av skogsprodukter

Utredningens
förslag om att avyttring av skogsprodukter i fall som avses i punkt 4 tredje
stycket av anvisningarna till 35 § kommunalskattelagen också skall behandlas
som yrkesmässig omsättning har inte mött några invändningar.

Norstedts Tryckeri, Stockholm 1982