Prop. 1983/84:140

Prop.
1983/84:140

Regeringens proposition

1983/84:140

om ändrade regler för
beskattningen av egendomslivräntor;

beslutad
den 24 april 1984.

Regeringen
föreslår riksdagen att anta det förslag som har tagits upp i bifogade utdrag av
regeringsprotokoll ovannämnda dag.

På
regeringens vägnar KJELL-OLOF FELDT

G.
SIGURDSEN

Propositionens
huvudsakliga innehåll

I
propositionen föreslås att de särskilda bestämmelser som gäller för beskattningen
av egendomsöverlåtelser mot livränta, s.k. egendomslivränta, avskaffas.

Enligt
nuvarande regler beskattas den som säljer egendom mot vederlag av
egendomslivränta fortlöpande i takt med att livräntebeloppen blir tillgängliga
för lyftning. Köparen medges avdrag för utgivna belopp som allmänt avdrag.

Enligt
förslaget skall vederiag i livränteform beskattas enligt vanliga regler som
realisationsvinst eller i förekommande fall som inkomst i den förvärvskälla i
vilken den avyttrade egendomen ingått. Även avdragsrätten på köparsidan
föreslås avskaffad.

De
nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 juli 1984. Egendomslivräntor på gmnd
av avtal som ingåtts före ikraftträdandet skall behandlas enligt nuvarande
regler.

1 Riksdagen 1983184. I saml. Nr 140

Prop. 1983/84:140

Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskatlelagen
(1928:370) dels all 19 och 31 S§, 32 § I mom. saml punkl 5 av anvisningarna
till 46S skall ha nedan angivna lydelse,

dels att i anvisningarna till 35 S skall införas en ny punkt.
3, i anvisningarna till 38 § en ny punkl, 9, och i anvisningarna till 39§ en
ny punkl. 7, av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lyddse Föreslagen lyddse

19 §' Till skallepliklig inkomsl enligt denna lag räknas
icke: vad som vid bodelning eller eljest på grund av giftorätt tillfallit make
eller vad som förvärvats genom arv, leslamenle. fördel av oskift bo eller gåva;

vinst vid icke yrkesmässig avyttring av lös egendom i
andra fall än som avses i 35 § 3-4 mom.;

vinst i
svenskt lotteri eller vinst vid vinstdragning på här i riket utfärdade
premieobligationer och ej heller sådan vinsl i utländskt lotteri eller vid vinsldragning
på utländska premieobligationer, som uppgår till högst 100 kronor;

ersättning,
som på grund ay försäkring jämlikt lagen (1962:381) om allmän försäkring, lagen
(1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbeisskadeförsäkring
tillfallit den försäkrade, om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst av
6000 kronor eller högre bdopp för år eller utgör föräldrapenning, så ock sådan
ersättning enligt annan lag eller särskild författning, som utgått annorledes
än på grund av sjukförsäkring, som nyss sagts, till någon vid sjukdom eller
olycksfall i arbete eller under militärtjänstgöring eller i fall som avses i
lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd eller lagen (1977:267) om krigsskadeersältning
till sjömän om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst av 6000 kronor
eller högre belopp för år, ävensom ersättning, vilken vid sjukdom eller olycksfall
tillfallit någon på grund av annan försäkring, som icke tagits i samband med
tjänst, dock alt till skattepliktig inkomst räknas ersättning i form av pension
eller i form av livränta i den mån livräntan är skallepliklig enligt 32 § 1
eller 2 mom., så ock ersättning som utgår på grund av trafikförsäkring eller,
med nedan angivet undantag, annan ansvarighetsförsäkring eller på grund av
skadeståndsförsäkring och avser förlorad inkomsl av skattepliktig natur;

ersättning
på grund av ansvarighetsförsäkring enligt grunder som fastställts i
kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer till den del
ersättningen utgår under de första trettio dagarna av den tid den skadade är arbetsoförmögen
och beräknas så att ersättningen uppgår för

' Senaste lydelse 1984: 101.

Prop.
1983/84:140 3

Nuvarande
lydelse Föreslagen lydelse

insjuknandedagen
till högst 30 kronor och för övriga dagar till högst 6 kronor för dag;

belopp,
som till följd av försäkringsfall eller återköp av försäkringen utgått på grund
av kapitalförsäkring;

försäkringsersättning
eller annan ersättning för skada på egendom, dock att skatteplikt föreligger
dels i den mån ersättningen avser driftbyggnad på jordbruksfastighet, byggnad
på fastighet som avses i 24§ 1 mom., byggnad som är avsedd för användning i
ägarens rörelse eller sådan del av värdet av markanläggning som får dras av
genom åriiga värdeminskningsavdrag, dels i den mån köpeskilling, som skulle ha
influtit om den försäkrade eller skadade egendomen i stället hade sålts, hade
varit alt hänföra till inläkt av fastighet eller av rörelse och dels i den mån
ersättningen eljest motsvarar skattepliktig intäkt av eller avdragsgill
omkostnad för fastighet eller rörelse;

vinstandel,
återbäring eller premieåterbetalning, som utgått på gmnd av annan
personförsäkring än pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring
som tagits i samband med tjänst, samt vinstandel, som utgått på grund av
skadeförsäkring, och premieåterbetalning på gmnd av skadeförsäkring, för vilken
räll till avdrag för premie icke förelegat;

ersättning
jämlikt lagen (1956:293) om ersättning ål smittbärare om icke ersättningen
grundas på förvärvsinkomst av 6000 kronor eller högre belopp för år;

periodiskt
understöd eller där- periodiskt understöd eller där

med jämförlig periodisk intäkt, i medjämföriig periodisk intäkt, sow

den mån givaren enligt 20 § eller icke utgör vederlag vid avyttring av

punkt 5 av anvisningarna till 46 § egendom, i den mån givaren enligt

icke är berättigad till avdrag för ut- 20 § eller punkl 5 av anvisningarna

givet belopp; till 46 § icke är berätligad till avdrag

för
utgivet belopp;

stipendier
till studerande vid undervisningsanstalter eller eljest avsedda för mottagarens
utbildning;

studiestöd
enligt 2, 3 eller 4 kap. studiestödslagen (1973:349), internatbi-drag, återbelalningspliktiga
studiemedel och resekostnadsersältning enligt 6 och 7 kap. samma lag samt
sådant särskilt bidrag vilket enligt av regeringen eller statlig myndighet
meddelade bestämmelser utgår till deltagare i arbetsmarknadsutbildning samt med
dem i fråga om sådant bidrag likställda, och äger i följd härav den bidragsberälligade
icke göra avdrag för kostnader som avsetts skola bestridas med bidrag av
förevarande slag;

allmänt
barnbidrag;

lön
eller annan gottgörelse, för vilken skall eriäggas skatt enligt lagen (1958:295)
om sjömansskatt;

kontantunderstöd,
som utgives av arbetslöshetsnämnd med bidrag av statsmedel;

handikappersättning
enligt 9 kap. 2 och 3 §§ lagen om allmän försäkring, sådan del av vårdbidrag
enligt 9 kap. 4 § samma lag som utgör ersättning för merkostnader saml
hemsjukvårdsbidrag, som utgår av kommunala eller landslingskommunala medel till
den vårdbehövande;

kommunalt
bostadstillägg enligt lagen (1962:392) om hustrutillägg och kommunalt
bostadstillägg till folkpension;

kommunalt
bostadstillägg till handikappade;

Prop. 1983/84:140 4

Nuvarande lyddse Föreslagen lydelse

bostadsbidrag som avses i förordningen (1976: 263) om
statliga bostadsbidrag till barnfamiljer, förordningen (1976:262) om slaiskommunalu
bostadsbidrag eller förordningen (1977:392) om slatskommunala bosladsbi-drag Iill
vissa folkpensionäier m. fl.;

sådan gottgörelse för utgift eller koslnad som
arbetsgivare uppburil från personalstiftelse ur medel, för vilka avdrag icke
medgivits vid taxering, vid första tillfälle dylika medel finnas i stiftelsen;

gottgörelse som arbetsgivare uppburil från
pensionsstiftelse, till den del stiftelsen ej ägt andra medel för atl lämna gotlgördsen
än sådana för vilka avdrag icke ålnjutils vid avsättning till stiftelsen;

kompensation av staten för bensinskall på bensin som
förbrukats vid yrkesmässig användning av motorsåg;

intäkter av försäljning av vilt växande bär och svampar
som den skallskyldige själv plockat till den del intäkterna under ett
beskattningsår inle överstiger 5000 kronor, såvida inläklerna inte kan hänföras
till rörelse som den skaltskyldige driver eller utgör lön eller liknande
förmån.

Beträffande vissa försäkringsbelopp som utgår till
lantbrukare, yrkesfiskare m.fl. gäller särskilda bestämmelser i punkt 16 av
anvisningarna till 21 § och i punkt 11 av anvisningarna till 28 !i.

(Se vidare
anvisningarna.)

31 §-Till tjänst hänföres dels allmän eller enskild tjänst
eller stadigvarande uppdrag ävensom varje annan fast eller tillfällig arbelsanslällning
och dels tillfälligt bedriven vetenskaplig, litterär, konstnäriig eller därmed
jämförlig verksamhet, tillfälligt uppdrag, såsom uppdrag all förrätta
bouppteckning, arvskifte, auktion, besiktning, värdering, skogsräkning, ävensom
annan därmed jämförlig inkomslgivande verksamhet av tillfällig natur.

Med tjänsl likställes räll till; Med tjänst likställs rätt liil

pension, livränta, som utgår på a) pension,

grund av sjuk-, olycksfalls- eller b) livränta, som utgår pä grund

skadeförsäkring eller annorledes än äv sjuk-, olycksfalls-
eller skadeför-

på grund av försäkring, ersättning, säkring eller annorledes än på

som i annan form än livränta utgår grund av försäkring och inte utgör

på gmnd av sjuk- eller olycksfalls- vederlag vid avyttring av egendom.

försäkring, lagen i samband med c)
ersättning, som i annan form

tjänsl, saml undanlagsförmåner; än livränta utgår på grund av sjuk-

dier olycksfallsförsäkring, tagen i

samband med tjänst,

d) undantagsförmåner samt

periodiskt understöd eller där- e)
periodiskt understöd eller där-

med jämföriig
periodisk intäkt, i med jämföriig periodisk intäkt, i

den mån beloppet icke år undanta- den mån beloppet inte år undanta

get från skatteplikt enligt 19§. get från skatteplikt enligi I9§ och

(Se vidare anvisningarna.) inte heller utgör vederlag vid

avyttring av egendom.

(Se vidare
anvisningarna.)

Senaste lyddse 1973: II 13.

Prop.
1983/84:140

Nuvarande lyddse

Föreslagen lyddse

/ mom.' Till intäkt av tjänsl hänföras:

avlöning, arvode, traktamente, sportler och annan förmån
i penningar, boslad eller annat, som ulgåll förtjänsten;

pension
och i den mån icke annal följer av vad nedan i 2 mom. stadgas livränta, som
utgått på grund av sjuk-, olycksfalls- eller skadeförsäkring eller annorledes
än på grund av försäkring - dock, såvitt fråga är om sådan livränta till följd
av personskada som icke avses i 2 mom., endast livränta eller det därav som
avser ersättning för föriorad inkomst av skallepliklig natur eller för förioral
underhåll - ävensom ersättning, som i annan form än livränta utgått på grund
av sjuk- eller olycksfallsförsäkring, lagen i samband med tjänst - dock icke
ersättning, som avser sjukvårds- eller lä-karekostnuder - samt undanlagsförmåner,
periodiskt understöd eller därmed jämföriig periodisk intäkt som i 31 §
avses samt engångsbelopp som utgår till följd av personskada och utgör
skattepliktig intäkt enligt punkl I av anvisningarna till I9S.

/ mom. Till intäkt av tjänst hänförs

a) avlöning, arvode, trakta

mente, sportler och annan förmån i

pengar, bostad eller annat som ut

gått för tjänsten,

b) pension.

() sådan livränta som ulgåll på

gmnd av sjuk-, olycksfalls- eller skadeförsäkring eller annorledes
än på grund av försäkring med undanlag av livränta som utgör vederlag vid
avyttring av egendimi, i den mån det inte är fråga om livränta sinn avses i d)
och inte heller annat följer av 2 inom.,

d) i fråga om sådan / c) angiven

livriinla. som utgår till följd av per

sonskada och på vilken 2 mom. inte

är tiUäinpligt, den del av livräntan

som avser ersäUning för föriorad

inkomsl av skallepliklig natur eller

för förioral underhåll,

e) ersättning som utgått i annan

form än livränta på gmnd av sjuk-

eller olycksfallsförsäkring, lagen i

samband med tjänsl, dock inte. er

sättning, som avser sjukvårds- eller

läkarkosinader,

J) undantagsförmåner, perio

diskt understöd eller därmed

jämföriig periodisk intäkt som

avses i 31 §, saml,

• g) engångsbelopp som utgår till

följd av personskada och utgör skattepliktig intäkt enligt
punkt I av anvisningarna till 19§.

Som intäkt av tjänst räknas jämväl annal belopp än ovan
sagts — såsom vinstandel, återbäring eller vid återköp av försäkring uppburet
belopp -vilkel utgått på grund av pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller
olycksfallsförsäkring, som tagits i samband med tjänsl.

Sådan ersättning på grund av kollekliv avgångsbidragsförsäkring
som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare och som bestämmes med
hänsyn även till andra omständigheter än den försäkrades levnadsålder och
anställningslid räknas endast delvis som intäkt av tjänst på sätt närmare angives
i punkl 11 av anvisningarna. Molsvarande gäller i fråga om sådan
avgångsersättning som annoriedes än på grund av kollektiv

■ Senaste lydelse 1983:311.

Prop. 1983/84:140 6

Nuvarande lyddse Föreslagen lyddse

avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten till
arbetstagare. Även avgångsersättning som utbetalas till arbetstagare som
omfattas av s.k. trygghetsavtal räknas endasl delvis som intäkt av tjänsl på
del sätt som angives i punkl 11 av anvisningarna.

Har tjänsteinnehavare såsom löneförmån innehaft faslighet
på sådant sätl, atl garantibelopp för fastigheten skall enligt 47 § upplagas
som skallepliklig inkomst för honom, skall dock intäkt, vilken
tjänsteinnehavaren åtnjutit från fasligheten, räknas såsom inläkt av
jordbruksfastighet eller av annan fastighet.

Anvisningar

till 35 §

3.Har egendom avyttrats mot vederlag i form av en
livsvarig livränta skall intäkten beräknas till det kapitaliserade värdet av
livräntan med tillämpning av tabell III till lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt.
År livräntan beroende av fiera personers liv på så sätt att den upphör vid den
först avlidnes död bestäms kapitalvärdet efter den äldstes levnadsålder. Skall
livräntan däremot utgå till den sist avlidnes död beräknas värdet efter den
yngstes ålder.

Har i överlåtelseavtalet överenskommits att livräntan
skall utgå livsvarigt, dock högst ett avtalat antal år, bestäms intäkten med
tillämpning av tabell II till lagen om statlig förmögenhetsskatt med utgångspunkt i del antal
år livräntan högst skall utgå om det bdopp som framkommer vid en sådan beräkning
är lägre än vad som .följer av första stycket. Skall livräntan i stället utgå liv.warigt,
dock minst ett avtalat antal år, bestäms intäkten med tillämpning av tabell II till nämnda lag om det bdopp som
framkommer vid en sådan beräkning är högre än vad som följer av första
stycket.

Upphör en liv.svarig livränta till följd av död.sfall .som
inträffar inom fem år från utgången av det år

Förutvarande punkt 3 upphävd genom 1951:761.

Prop.
1983/84:140

Nuvarande hdelse Föreslagen lyddse

skatlskyldighel inträdde på grund av avyttringen får som
intäkt i stället för vad som anges i första och andra styckena las upp del sammanlagda
livräntebelopp som utgått om intäkten därmed blir lägre. I fall sinn nu .sagts
får lalan föras genom besvär i särskild ordning inom fem år efter taxeringsåret
om sådan ändring uv taxeringen som föranleds av dödsfaUet. Motsvarande rätl
tillkommer laxe-ringsintendenl som för talan till den skatlskyldiges förmån. I
fråga om besvär som här avses gäller 103 och 104H ta.veringslagen 11956: 623) i
tillämpliga delar.

till 38 i!

9. Har egendom avyttrats mot vederlag i form av en
livsvarig livränta som ingått i vinstberäkning enligt punkl 3 av anvisningarna
till 35$, skall det årliga vederlaget anses utgöra ränta Iill så stor del som
framkommer vid tillämpning av tabellen i 32§ 2 mom. med utgångspunkt i
mottagarens ålder. Är livräntan beroende av flera personers liv på så sätl atl
den upphör vid den först avlidnes död, tillämpas tabellen med utgångspunkt i
den äldstes ålder. Skall livräntan däremoi utgå iill den sist avlidnes död.
tillämpas tabellen med utgångspunkt i den yngstes ålder. Om den per.s<m
vars ålder är bestämmande vid tillämpningen av tabellen har avlidit och
livräntan skall fortsätta ati utgå under viss tid. tillämpas tabellen med utgångspunkt
i den ålder den avlidne skulle ha uppnått.

Har egendom avyttrats mot ett med livränta jämförligt
periodiskt vederlag och skall utöver ett fast årligt belopp även utgå tiUägg
som till sin storlek är beroende av förändringar i det allmänna prisläget
eller liknande förhållande skall tilllägget anses som ränta.

Prop. 1983/84:140 8

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

till
39 §

7.
Belopp som enligt punkt 9 av anvisningarna tdl 38 § an.ses som ränta skall för utgivaren
anses som gäldränta enligt I mom.

till
46 §

5.'
Fömtsättning för allmänt avdrag för periodiskt understöd eller därmed jämföriig
periodisk utbetalning enligt denna punkl är alt understödet inte utgått till
mottagare i givarens hushåll eller, om understödet inte utgjort skadestånd,
till mottagare under 18 år eller till mottagare vars utbildning inte är
avslutad.

Avdrag
medges med utgivet belopp för periodiska utbetalningar

till
make eller fömtvarande make sedan underhållsskyldigheten dem emellan reglerats;

till
tidigare anställd;

som
utgör skadestånd, dock vid personskada endast med belopp som för mottagaren
utgör ersättning för föriorad inkomst av skattepliktig nalur eller för förioral
underhåll;

som
utgör livränta eller därmed jämförligt vederlag vid förvärv av egendom genom
köp, byte eller därmed jämförligt fång;

på
grund av föreskrift i testamente;

från
juridisk person. från juridisk person om utbetal-

ningen
inte utgör vederlag vid förvärv av egendom genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång.

Denna
lag träder i kraft den I juli 1984. Äldre bestämmelser tillämpas i fråga om
periodiskt vederiag på grund av avyttring av egendom som skett före
ikraftträdandet.

Beträffande
periodiska utbetalningar som utgår på gmnd av bindande förpliktelser, som
uppkommit före den 9 november 1973, skall de bestämmelser som gällde före den
I januari 1974 alltjämt tillämpas.

'
Senaste lydelse 1982:421.

Prop. 1983/84:140 9

Uldrag

FINANSDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid
regeringssammanträde 1984-04-05

Närvarande:
statsrådet Lundkvist, ordförande, och statsråden Feldt, Sigurdsen, Gustafsson,
Leijon, Hjelm-Wallén, Peterson, Andersson, Boström, Göransson, Gradin, R.
Carlsson, Holmberg, Thunborg

Föredragande:
statsrådet Feldt

Lagrådsremiss
om ändrade regler för beskattningen av egendomslivräntor

1
Inledning

Vinst
vid avyttring av egendom beskattas i allmänhet som inkomst av tillfällig
förvärvsverksamhet eller, om avyttringen utgör ett led i en yrkesmässigt
bedriven verksamhet, om inkomst av rörelse eller eventuellt inkomsl av jordbmksfastighet.
Om vederlaget vid avyttring av egendomen utgörs av livränta — s. k.
egendomslivränta - kan emellertid de uppburna livräntebeloppen komma alt
beskattas hos överiåtaren som inkomst av tjänsl medan köparen medges avdrag för
utgivna belopp som allmänt avdrag.

Frågan om den skattemässiga
behandlingen av egendomslivränta har vid olika tillfallen tagils upp till
diskussion. Det har ibland hävdats att gällande bestämmelser lämnar ulrymme för
omotiverade skattdällnader. Efter två motioner (mot. 1980/81:224 och 1161)
behandlade skatteutskottet frågan om begränsningar i möjligheterna att med
särskilda skattemässiga verkningar använda livränta som vederlag vid avyttring
av egendom i betänkandet SkU 1980/81:35 (s.6 f.). Utskottet uttalade bl.a. att
en utredning om den skattemässiga behandlingen av egendomslivränlor var
påkallad.

Riksdagen
biföll utskottets hemställan om en översyn av beskattningsreglerna för
egendomslivräntor (rskr 1980/81:235). Beskattningen aV egendomslivräntor har
också härefter tagits upp i riksdagsmotioner.

En
översyn av reglerna för egendomslivräntor har verkställts inom finansdepartementet.
Arbetet har redovisats i departementspromemorian (Ds Fi 1984:1) Egendomslivränlor.
1 promemorian läggs fram förslag till ändringar i reglema. Jag skall nu ta upp
frågan om lagstiftning på grundval av förslagen.

Till
protokollet i delta ärende bör fogas som bilaga I sammanfattningen

Prop.
1983/84:140 10

av promemorians innehåll, som bilaga 2 författningsförslaget
i promemorian och som bilaga 3 redogörelsen i promemorian för gällande regler.

Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över
remissinstanserna och en sammanställning av remissyttrandena bör fogas till
protokollet i ärendet som bilaga 4.

2 Allmän motivering

2.1 Inledande synpunkter

En gmndläggande princip för beskattningen är att
ekonomiskt likvärdiga transaktioner skall få en likvärdig skattemässig
behandling. Enbart formella skillnader mellan två transaktioner bör inte
medföra att del skattemässiga resultatel blir olika.

En annan viktig utgångspunkt för lagstiftningsarbetet på
skatteområdet är önskemålet atl komma till rätta med olika former av
skatteflykt och all allmänt sett ge bestämmelserna en sådan utformning all
omotiverade skatteförmåner inle uppkommer. Från regeringens sida har en rad
åtgärder vidtagits för att tillgodose delta önskemål. Dessa åtgärder har det
gemensamma syftet att åstadkomma all skattebelastningen träffar medborgarna
efter bärkraft.

Önskemål av nu angivet slag ligger Iill grund för
förslagen i departementspromemorian Egendomslivränlor. I promemorian föreslås atl
de särskilda regler som gäller för vederlag i form av sådana räntor avskaffas.

Innanjaggärin på en närmare diskussion av de aktuella
bestämmelserna vill jag göra ytteriigare några påpekanden av grundläggande
natur när det gäller beskattningen av periodiska vederlag. Överlåtelse av
egendom mot likvid av livränta eller med livränta jämförligt vederlag medför
andra skattekonsekvenser än om köpeskillingen betalas på vanligt säll. Vid livränta
beskallas överiåtaren i takt med att beloppen blir tillgängliga för lyftning
och köparen medges avdrag för utgivna belopp. Livräntebeloppen utgör inkomsl av
tjänst. Avdrag medges köparen som allmänt avdrag. Är överlåtaren bosatt
utomlands när livräntan uppbärs kan beloppen i regel inte beskattas i Sverige.

Denna skattemässiga behandling avviker helt från gängse
principer för inkomstbeskattningen av vinster vid egendomsöverlåtelser. 1
vanliga fall utgör en sådan vinsl en realisationsvinst som beskattas som inkomsl
av tillfällig förvärvsverksamhet. Om avyttringen avser tillgångar i en yrkesmässigt
bedriven verksamhet sker beskattningen i den förvärvskälla i vilken tillgängen
ingått. Del förhållandet all likviden måhända betalas vid fiera tillfällen
under en följd av år påverkar inle beskattningen. Är det fråga om en
realisationsvinst blir vinslen beskattad i sin helhet under det år då
köpeskillingen till någon del lyfts. Avser överiåtelsen en rörelsetillgång

Prop. 1983/84:140 II

sker
beskattningen för det år då inkomsten enligt god redovisningssed bör tas upp
som intäkt i räkenskaperna även om inkomsten helt eller delvis inte uppburits.
Beskattningen påverkas inte av atl säljaren efter skattskyldighetens inträde
flyttar utomlands.

Vid remissbehandlingen har
förslagen i promemorian överiag hälsats med tillfredsställelse av de hörda
myndigheterna och av löntagarorganisationerna. Företrädarna för näringslivet
och LRF har däremoi i skilda hänseenden riktat invändningar mot förslagen. Bl.a.
har den synpunkten framförts att redovisningen i promemorian inte ger ett
tillräckligt underiag för ett lagstiftningsingripande. En annan synpunkt som
framförts är atl de beskattningsfrågor som uppkommer i anslutning till vederlag
i livränteformen är en del av den större frågan om gränsdragningen mellan
ränta och kapitalvinst vid beskattningen.

För
egen del gör jag bedömningen atl lagstiftningsåtgärder är påkallade på området.
Krav på sådana åtgärder har också framförts i riksdagen vid elt antal
tillfällen under senare år. Jag anser vidare atl elt tillräckligt underiag för
ett lagstiftningsingripande föreligger i form av den aktuella promemorian och
de synpunkter som framkommit vid remissbehandlingen. Jag kommer längre fram atl
närmare redovisa mina förslag. Jag vill dock redan nu framhålla atl jag allmänt
sett kan instämma i de bedömningar som gjorts i promemorian. Mina förslag
ligger därför i huvudsak i linje med de åtgärder som förordats i det
remitterade förslaget.

2.2
Förslagens huvudsakliga inriktning

Mitt
förslag: Avdragsrätten för köparen och den successiva beskattningen av
säljaren slopas och ersätts av realisalionsvinslbeskallning eller, i
förekommande fall, beskallning som inkomst av rörelse.

Promemorieförslaget:
Samma som mitt.

Remissinstanserna:
Remissutfallet visar en splittrad bild. Från myndighetshåll och från
löntagarorganisationerna tillstyrks förslaget över lag dels av förenklingsskäl,
dels av skälet all ekonomiskt likvärdiga transaktioner bör få en skattemässigt
likvärdig behandling. Organisationer med anknytning till näringslivet
avstyrker förslaget helt eller delvis. Bl.a. anförs atl del inle visats alt
gällande regler missbmkas.

Skäl
för mitt förslag: Om ett vederlag utges periodiskt i form av egendomslivränta
uppkommer beskaltningskonsekvenser som helt avviker från de som uppkommer när
en överlåtelse sker mot en ordinär köpeskilling. Samtidigt förhåller det sig så
atl livränleavtal vid egendomsöverlåtelser regelmässigt utformas så alt
livräntan utgår under en på förhand fastställd

Prop. 1983/84:140 12

tidsperiod.
Skillnaden jämfört med elt vederlag i form av en revers som amorteras löpande
är således av i huvudsak formellt slag.

När egendomslivränla
kommer till användning vid överlåtelser av egendom i anslutning till
utflyttning från Sverige undgår överlåtaren härigenom beskattning här i landet.
Denna effekt uppkommer om överlåtelsen avser en fastighet, en enskild rörelse
eller aktier. Om livräntebeloppen blir föremål för beskattning i den nya
hemviststaten lorde i avsaknad av intemationellt verksamma uppgifts- och
kontrollmöjligheter ofta vara tveksamt. Jag anser denna ordning uppenbart
otillfredsställande.

Vad
beträffar egendomsöverlåldser mot livränta som sker utan anknytning till all
säljaren flyttar utomlands är läget elt annal. 1 dessa fall är risken för missbmk
inte påtaglig utom i mycket speciella situationer. För en ändring av nuvarande
ordning i de inhemska fallen talar all livränteavtal i den utformning som dessa
nu ges endast i formellt hänseende skiljer sig från elt avtal där
köpeskillingen erläggs med en revers. Enligt min mening framstår del som
uppenbart att del från principiella utgångspunkter är motiverat atl sådana
tidsbegränsade livräntor bör få samma skattemässiga behandling som andrå slag
av vederlag vid egendomsöverlåldser. Att del från den utgångspunkten finns goda
skäl för den förordade ändringen av nu gällande bestämmelser har i regel inte
heller ifrågasatts vid remissbehandlingen. Även om möjligheterna till missbmk
får anses begränsade i de inhemska fallen anser jag således att särbehandlingen
av vederlag i livränteformen bör slopas även i de situationer överiåtelsen
saknar anknytning till utflyttning från Sverige. Jag återkommer senare till
frågan om eventuella särskilda regler för företagsöverlåtelser.

Det
hittills sagda tar i första hand sikte på tidsbegränsade livräntor. Situationen
är delvis en annan om livräntan skall utgå under överlålarens återstående
livstid. Livräntan har här kvar det typiska momentet av äventyrsavtal.
Likheten med ett vederlag i reversformen är inte lika påtaglig som när del gäller
de tidsbegränsade egendomslivräntorna. Vid remissbehandlingen har också den
synpunkten framförts alt nuvarande ordning för beskattningen bör bibehållas
just för de livsvariga livräntorna.

Från
principiella utgångspunkter kan det emellertid hävdas alt även ell vederlag som
utgår livsvarigt bör bli föremål för beskattning på samma sätl som andra slag
av vederlag vid överlåtelser av egendom. Det kan också konstateras att del -
med bibehållande av nuvarande regler för livsvariga livräntor - är förenat med
stora svårigheter all uppnå ell tillfredsställande beskatlningsresullal i ulflytlningsfallen.
Slutligen kan man inte heller bortse från all helt skilda beskattningsregler
för livsvariga och tidsbegränsade livräntor kan inbjuda till avtal som inför beskattningsmyndighelerna
presenteras som avlal om en livsvarig betalning men som i verkligheten har en annan
innebörd.

Vid
en samlad bedömning har jag kommit till den slutsatsen alt även livsvariga
livräntor bör behandlas som vanlig köpeskilling för både säljare

Prop.
1983/84:140 13

och
köpare. Jag återkommer senare till de särskilda frågor som uppkommer när del
gäller vinstberäkningen.

2.3
Egendomslivränta vid företagsöverlåtelser

Mitt
förslag: Inga undantagsregler föreslås.

Promemorieförslaget:
Samma som milt.

Remissinstanserna:
Förslaget lillslyrks i allmänhel av de hörda myndigheterna och av lönlagarorganisalionerna.
Från bl. a. företrädare för näringslivet förordas all nuvarande ordning
bibehålls för livräntor vid förelagsöver-låldser.

Skäl
för mitt förslag: Från principiella uigångspunkler saknas anledning alt behandla
företagsöverlåtelser där livränta utgör vederlag på annat sätl än överlåtelser
av annan egendom. 1 promemorian har utförligt diskuterats de skäl som brukar
anföras för elt bibehållande av nuvarande ordning för företagsöverlåtelser,
nämligen dels livräntans funktion som en pensioneringsform för överiåtaren,
dels livräntans betydelse som ett medel att underlätta köparens finansiering av
ell förelagsförvärv.

När
behovei av egendomslivränla som e .;nsioneringsform diskuleras finns del skäl
all erinra om vad som allmänt gäller i fråga om all med obeskattade medel
säkerställa en framlida pension. Sedan år 1976 finns detaljerade regler som
anger i vilken omfattning reserveringar och premiebetalningar för pensionering
är avdragsgilla. En överlåtelse av en rörelse eller en jordbruksfastighet mol
livränta medför för säljaren i betydelsefulla hänseenden samma ekonomiska
konsekvenser som köp av en pensionsförsäkring genom en avdragsgill engångspremie
vid avyttringen av förelaget eller fastigheten. Avdrag för en sådan premie -
utöver vissa begränsade ramar - kan endasl medges efter dispens av RSV. I
dispensärendet görs en ingående prövning av bl.a. den skattskyldiges
inkomstförhållanden under innehavet av företaget och hans pensionsförmåner i
övrigt. Har den skaltskyldige redan tidigare elt fullgott pensionsskydd vägras
dispens. Det framstår med hänsyn till detla som inkonsekvent att behålla en
form för pensionering - livränta vid företagsöveriåldser - som inte på något
sätt omfattas av de begränsningar som i övrigt gäller för avdrag för pensione-ringskoslnader.

Del
bör också tilläggas all de bdoppsmässiga ramar som gäller för avdragsrälten för
pensioneringskoslnader för rörelseidkare och jordbrukare bygger på en
fortlöpande betalning av premier för pensionsförsäkring. Jag vill också erinra
om all det vid överlåtelser av familjeförelag som drivs i bolagsform finns
andra möjligheter atl ordna säljarens pensionering än genom överlåtelse av bolaget
mol livränta.

Prop.
1983/84:140 14

Det
brukar vidare hävdas att egendomslivränta från köparens utgångspunkt kan ha
den fördelen alt finansieringen av företagsförvärvet underiällas. Jag vill
inte utesluta att egendomslivränta i vissa situationer kan ha en sådan effekt.
Denna synpunkt har också framförts från vissa remissinstanser. Jag vill
emellertid samtidigt hävda att egendomslivräntans betydelse i det aktuella
sammanhanget inte får överdrivas. Andra möjliga finansieringsvägar står till
buds vid förelagsförvärv.

Några
remissinstanser har särskilt framhållit egendomslivräntans betydelse för
finansieringen av förvärv av enskilda rörelser och lager och inventarier i ett
jordbruk. Denna uppfattning synes bygga på föreställningen atl ett vederlag i
form av livränta skulle medföra en mindre likviditetspåfrestning för köparen
än ett vederiag i form av en räntebärande revers e. d. Genom de av- och
nedskrivningsregler som gäller vid rörelsebeskall-ningen lorde i allmänhel
avdragsrätten för företagsförvärvet lidigareläggas om förvärvet sker genom en
ordinär köpeskilling jämfört med likvid i livränteform. Det kan mot den
bakgrunden knappast göras gällande att köparens likviditetssitualion blir
mindre ansträngd om betalningen sker med livränta.

Sammanfattningsvis
gör jag följande bedömning. Principiella skäl talar för all egendomslivräntor
generellt skall behandlas som ordinär köpeskilling. Att så sker underlättar
också påtagligt alt svenska beskattningsanspråk tillgodoses i ulflytlningsfallen.
Jag inser visseriigen alt livräntan i vissa fall kan utgöra en komplettering
till pension och underlätta finansiering av företagsförvärv. Betydelsen av
livräntan i dessa sammanhang bör dock inte överdrivas. Min slutsals blir alt
övervägande skäl talar mol en särbehandling av företagsöveriåldserna. En sådan
särbehandling skulle också på elt olyckligt sätt motverka strävandena till
förenkling av beskattningsreglerna.

1
promemorian diskuteras och avvisas tanken på atl dispensvägen öppna en
möjlighet att framdeles behålla nuvarande ordning för beskattningen i särskilda
fall. Jag ansluter mig till den i promemorian framförda uppfattningen även i
den delen.

2.4
Vissa frågor angående vinstberäkningen

Mitt
förslag: Beträffande livsvariga livräntor som utgör vederlag vid en överlåtelse
som medför realisationsvinstbeskattning anses livräntans kapitaliserade värde som
intäkt. Beskattningen vid avyttringstidpunkten kompletteras med en fortlöpande
schablonmässig ränlebeskattning. 1 övrigt föreslås inga särskilda bestämmelser.

Promemorieförslaget:
Som intäkt när vederlaget utgörs av en livsvarig livränta tas upp del årliga
livräntebeloppet multiplicerat med del antal år under vilka räntan sannolikt
kan beräknas utgå.

Remissinstanserna:
Från vissa instanser framhålls att den i promemorian förutsatta
sannolikhetsberäkningen kan medföra svårigheter.

Skäl
för mitt förslag: Del är tveksamt om ett behov föreligger av uttryckliga
regier för intäklsberäkningen i de fall då egendomslivränta kan tänkas förekomma
vid framtida egendomsöverlåtelser. Vad först beträffar de fall då räntan utgör
intäkt av rörelse eller jordbruksfaslighel kan följande konstaleras. Osäkerhet
råder om rättsläget när ett vederiag utgår periodiskt och ulan ränta eller
löper med en ränta understigande marknadsräntan (se bilaga 3 avsnitt 2.2.2).
En lagstiftningsåtgärd på området borde lämpligen ha en vidare inriktning än
att enbart reglera de fall då egendomslivränta för framliden kan länkas
förekomma vid överiåtelse av rördselill-gångar. En sådan reglering går vida
utanför ramen för del aktuella lagstiftningsärendet. Jag lägger därför inte
fram något förslag i den delen. I den mån livränta skulle förekomma framdeles
vid överlåtelser av enskilda rörelser får beskallningsfrågorna lösas i praxis
med tillämpning av de grunder som atlmänl gäller för rördsebeskallningen.

Vad
beträffar egendomsöverlåldser som beskattas enligt realisationsvinstreglerna
anser jag det i ett hänseende påkallat med uttryckliga regler nämligen belräffande
livsvariga livränlor. I promemorian föreslås atl som inläkl skall tas upp det
med hänsyn till överiåtarens återstående livslid sannolika totala
livräntebeloppet. Ett annal alternativ som diskuteras i promemorian är alt som inläkl
la upp livränlans kapilaliserade värde.

Även
om en lösning i enlighel med promemorieförslagel ligger i linje med den ordning
som tillämpas i realisationsvinstsammanhang anser jag all ell mera rimligt beskatlningsresullal
uppnås om det kapitaliserade värdet av en livsvarig livränta räknas som intäkt.

1
konsekvens med au del kapilaliserade värdet skall beskattas bör också en del av
den årliga utbetalningen behandlas som ränta vid beskattningen. Räntedelen får
bestämmas efler en schablon ulan anspråk på exakthet. En sådan schablonregel
för beräkningen av räntedelen i en livränta föreslogs i betänkandet (SOU
1972:87) Periodiskt understöd vid beskattningen. Förslaget, som inle ledde till
lagstiftning, innebar att räntedelen av ett åriigi livräntebelopp skulle fastställas
enligt bestämmelserna i 32 § 2 mom. kommunalskatlelagen (1928:370), KL, för
beräkning av skattepliktig del av vissa skadelivräntor. Reglerna utgår från
mottagarens ålder vid varje utbe-talningslillfälle och den skattepliktiga delen
minskar med stigande ålder. Jag föreslår att räntedelen av de årliga livräniebeloppen
besläms med tillämpning av reglerna i nämnda lagrum.

Prop. 1983/84:140 16

2.5
Uppräkning av årliga utbetalningar

Mitt
förslag: Tillägg till årliga utbetalningar med hänsyn till förändringar i
penningvärdet skall behandlas som ränta när det är fråga om tidsbegränsade
livräntor.

Promemorieförslaget:
Samma som mitt, fömtom alt promemorieförslaget också avser hvsvariga livräntor.

Remissinstanserna:
Av de remissinstanser som tillstyrkt alt särbehandlingen av egendomslivräntor
tas bort har någon påpekat alt beskattning som inkomst av kapital kan öppna
vägar för missbruk, genom att ett lågt årligt belopp avtalas i kombination med
ett högt tilläggsbelopp.

Skäl
för mitt förslag: Om livräntebelopp skall uppräknas efter en i förväg bestämd
procentsats föreligger inga svårigheter att vid realisationsvinst-beräkningen
beakta sådana tillägg till en tidsbestämd livränta. Läget är dock elt annat om
tilläggsbeloppens storlek är beroende av framtida förhållanden såsom
förändringar i konsumentprisindex eller liknande. Del är i dessa fall omöjligt
att ta beloppen till omedelbar beskattning. Beskattningen måste ske
fortlöpande i takt med att beloppen erläggs. Den typ av ersättning det här är
fråga om har delvis karaktären av ränta och jag anser därför att det ligger
närmast till hands att behandla dessa tillkommande bdopp som ränta hos både
köpare och säljare.

Jag
delar uppfattningen atl en viss risk föreligger för missbruk genom att avtalsparterna
kommer överens om ett lågt fast belopp och att grunderna för tilläggsbeloppet besläms
så att tilläggsbeloppen blir den hell dominerande delen av betalningarna. Jag
vill emellertid erinra om atl skaltedomstolarna i sin bedöming av ett avtals skattemässiga
konsekvenser inle är förhindrade att frångå den beteckning parterna givit
avtalet eller dess beståndsdelar. I det här aktuella fallet bör som ränta
behandlas uppräkning av livräntebelopp som avser alt ge kompensation för
förändringar i penningvärdet. Om tilläggen i stället räknas upp efler någon
annan grund som medför all tilläggsbelalningarna överstiger denna nivå bör
tilläggen i stället ses som kapitalavbetalning.

Såsom
framgått skiljer sig mitt förslag belräffande livsvariga livräntor från promemorieförslagel
genom att jag har förordat bl.a. en fortiöpande beskattning av de årliga
beloppens räntedel enligt en schablon. För att inte komplicera reglerna anser
jag alt denna schablonbeskattning bör innefatta beskattning också av tillägg
vars storlek är beroende av förändringar i penningvärdet. Mitt förslag i detta
avsnitt tar därför endast sikte på de tidsbestämda livräntorna.

Prop.
1983/84:140 17

2.6
Ikraftträdandebestämmelser

Mitt
förslag: De nya bestämmelserna träder i kraft den 1 juli 1984 och blir
tillämpliga på avtal som ingås efter ikraftträdandet. Redan ingångna avtal
behandlas enligt äldre bestämmelser.

Promemorieförslaget:
I huvudsak samma som mitt. I promemorian föreslås dessutom att en skattskyldig
som flyttar utomlands efter ikraftträdandet, och som före flyttningen avyttrat
egendom mot egendomslivränta för vilken äldre regler tillämpas, skall beskattas
för återstående livräntebelopp vid taxeringen för flyttningsåret.

Remissinstanserna:
Samtliga remissinstanser tillstyrker att de nya reglerna skall tillämpas endast
på avtal som ingås efter ikraftträdandet. Det helt övervägande antalet
remissinstanser avstyrker förslaget om avskattning av livräntor på grund av
äldre avtal vid en utflyttning från Sverige.

Skäl
för mitt förslag: De nya bestämmelserna bör träda i kraft snarast och tillämpas
på avyttringar av egendom som sker efler ikraftträdandet.

Den
föreslagna övergångsbestämmelsen för ulflytlningsfallen har väckt stark kritik.
Behovet av bestämmelsen är enligt min mening inte särskilt uttalat. Jag avstår
från att lägga fram något förslag i det aktuella hänseendet.

3
Upprättat lagförslag

1
enlighet med vad jag nu anfört har inom finansdepartementet upprättats förslag
till lag om ändring i kommunalskattdagen (1928:370). Förslaget bör fogas till
protokollet i detta ärende som bilaga 5.

4
Specialmotivering

De
föreslagna ändringama av beskattningen av egendomslivräntor föranleder
ändringar i 19 och 31 §§, 32 § 1 mom. samt punkt 5 av anvisningarna till 46 §
KL. Vidare har vissa bestämmelser tagits in i nya lagmm, nämligen punkt 3 av
anvisningarna till 35 §, punkt 9 av anvisningarna till 38 § och punkt 6 av
anvisningarna till 39 §.

19
§

Nuvarande
bestämmelser innebär att elt periodiskt understöd eller en därmed jämföriig
periodisk intäkt inte utgör skattepliktig intäkt i den mån

2
Riksdagen 1983184. I saml. Nr 140

Prop. 1983/84: 140 18

utgivaren saknar avdragsrätl för utgivet bdopp. Genom ell
tillägg klargörs all detla inle gäller för en periodisk intäkt som ulgör
vederlag vid avyttring av egendom.

31 S

I andra stycket av lagrummet anges f. n. att livränta som
utgår annorledes än på grund av försäkring och periodiskt understöd eller
därmed jämförlig periodisk intäkt likställes med tjänst. Eu tillägg har förts
in för båda de nämnda fallen varav framgår atl livränta och periodisk inläkt
som utgör vederlag vid avyttring av egendom inle skall likställas med tjänst.

Lagrummet har också omarbetats i redaktionellt hänseende.

Något uttryckligt stadgande om att egendomslivränla i
stället för som inkomst av tjänst skall beskattas som realisationsvinst eller i
den förvärvskälla i vilken egendomen ingått erfordras inte. Av ändringen i 19 §
följer alt egendomslivränla är skattepliktig inkomst. Genom tillägget i 31 §
upphävs särbehandlingen av ell sådanl vederiag. Egendomslivränla kommer således
all behandlas som vederlag i övrigt vid egendomsöverlåldser.

32 § I mom.

1 första stycket av lagrummet anges bl.a. alt livränta som
utgår annorledes än på grund av försäkring ulgör intäkt av tjänsl. Ett tillägg
har nu gjorts av vilket del framgår att detla inle är fallet i fråga om livränlor
vid egendomsöverlåldser. I lagrummet anges vidare all periodiskt understöd
eller därmed jämföriig periodisk inläkl som avses i 31 S hänförs till intäkt av
tjänst. Genom hänvisningen till 31 S - där periodiska intäkter vid egendomsöverlåldser
undantagits från inkomstslaget tjänst - behövs ingen särskild bestämmelse i 32
S 1 mom. om alt periodiska intäkter vid egendomsöverlåtelser inte ulgör intäkt
av tjänst.

Lagrummet har också omarbetats i redaktionellt hänseende.

Punkt 3 av anvisningarna till 35 §

I anvisningspunkten ges regler för intäktsberäkningen när
vederlaget vid egendomsöverlåldse utgörs av en livsvarig livränta.

Som intäkt las upp ell kapilaliserat värde beräknat med
tillämpning av tabell III till lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt.
Om livräntan efler överiåtarens död skall utgå till någon annan i avtalet
angiven person skall beräkningen av intäkten i stället ske med utgångspunkt i
dennes ålder om han är yngre än överlåtaren.

Några särskilda bestämmelser har inle föreslagits för
tidsbegränsade periodiska vederlag, eftersom beskattningen av sådana kan ske
med tillämpning av nu gällande regler.

Reglerna lar uttryckligen endasl sikte på intäklsberäkningen
för den som överlåter egendomen. Av allmänna principer för realisationsvinstbeskatl-ningen
följer emellertid alt säljarens bruttointäkt vid en egendomsöveriå-

Prop. 1983/84:140 19

lelse på köparsidan motsvaras av köparens
anskaffningskostnad om denna inte enligt särskilda regler kan beräknas på annal
sätt.

Punkt 9 av anvisningarna tiU 38 §

I anvisningspunktens första stycke ges regler för den
fortlöpande räntebeskattningen av livsvariga livräntor. Räntedelen bestäms med
ledning av reglerna i 32 § 2 mom. KL. och med utgångspunkt i överiåtarens ålder
vid varje utbetalningstillfälle. Skall livräntan efler överiåtarens död enligt
avtalet utgå livsvarigt till en annan person, exempelvis överlålarens make,
blir i stället den personens ålder avgörande om denne är yngre än överiåtaren.
Efter överlåtarens död blir den nye mottagarens ålder bestämmande även om den
nye mottagaren var äldre än överlåtaren.

I andra stycket ges föreskrifter för beskattningen av
tillägg till lidsbestämda livräntor vars storlek är beroende av förändringar i
penningvärdet under utbetalningsliden. Ett sådant tilläggsbelopp skall anses
som ränta. I författningstexten har för tidsbestämda livräntor använts den lokution
som f. n. finns i punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL.

När det gäller tillägg till livsvariga livräntor kommer
dessa all omfaltas av den schablonmässiga räntebeskaltningen i första stycket
av anvisningspunkten.

Punkt 6 av anvisningarna till 39 §

Av bestämmelsen följer atl belopp som enligt den nya
anvisningspunkten till 38 § skall anses som ränteintäkt hos mollagaren skall
anses som räntekostnad hos utgivaren.

Punkt 5 av anvisningarna till 46 §

I andra stycket har bestämmelsen om avdragsrätt för
egendomslivränta tagils bort. Elt tillägg har gjorts i fråga om periodiska
utbetalningar från en juridisk person. Av detta framgår att egendomslivränta inle
är avdragsgill på den grunden att utgivaren av beloppen (köparen) är en
juridisk person. Del bör betonas alt tillägget inte innebär annat än att avdrag
är uteslutet för ett periodiskt vederlag som utges och således inle innefattar
något ställningstagande till i vilken omfallning juridiska personer kan ha
avdragsrätt som allmänt avdrag för periodiska utbetalningar av annat slag.

Ikraftträdandebestämmelserna

Ikraftträdandet har behandlats i den allmänna
motiveringen. 1 ett andra stycke av ikraflträdandebestämmdserna har tagits in
en bestämmelse som innebär att avdragsrätten enligt övergångsbestämmelserna
till 1973 års lagstiftning om den skattemässiga behandlingen av periodiskt
understöd inte påverkas av de nu aktuella ändringarna.

Prop.
1983/84:140 20

5
Hemställan

Jag
hemställer all lagrådels yttrande inhämtas över förslaget till lag om ändring i
kommunalskatlelagen (1928: 370).

6
Beslut

Regeringen
beslutar i enlighet med föredragandens hemslällan.

Prop.
1983/84:140 21

Bilaga
I

Sammanfattning

I
promemorian behandlas beskattningen av periodiska vederlag vid egendomsöverlåldser,
s.k. egendomslivräntor.

Enligt
nuvarande regler beskallas överiåtaren för ett sådanl vederlag fortlöpande i
takt med all beloppen blir tillgängliga för lyftning. Köparen medges under
vissa förulsäUningar avdrag för utgivna belopp som allmänt avdrag.

1
promemorian konslaleras all den nuvarande ordningen kan ge upphov till omotiverade
förmåner vid beskattningen. Reglerna medför också i situationer när förmånerna
för berörda skattskyldiga inle framstår som stötande atl likvärdiga vederiag
vid egendomsöverlåldser får en olikformig skattemässig behandling.

Mot
den bakgrunden föreslås all siirbehandlingen av vederiag i form av egendomslivränla
avskaffas. Elt sådanl vederlag skall i ställel i enlighel med vanliga regler
beskattas som realisationsvinst eller - om den avyttrade egendomen utgörs av
en enskild rörelse - som inkomst av rörelse. Avdragsrälten på köparsidan för
utgivna belopp föreslås också bli avskaffad.

De
nya reglerna föreslås gälla för avyttringar av egendom som sker efter del att
reglerna trätt i kraft. Egendomslivränlor på grund av avtal som ingåtts före
ikraftträdandet skall alltjämt behandlas enligi nuvarande regler. I ell
hänseende föreslås dock ändringar belräffande äldre avlal. Flyttar en skaltskyldig
utomlands och har han före Hyllningen avyttrat egendom mot livränta för vilken
äldre bestämmelser tillämpas skall återstående livräntebelopp tas till
beskattning vid taxeringen för utflytlnings-året som inkomsl av tillfällig
förvärvsverksamhet.

Prop. 1983/84:140 22

Bilaga 2

KUKIATTNINGSKOKSLAG

Ko I i 1 ay t i 1 1

l.rtij ijin .'inilf inij 1 koiiinuinl skat le 1 afjen
(1926:3701

lUr Ujuiiom f ö reskrivs i fr å ga om
kommunal akoLtc-layL-n (192b:370)

ti » --! s
att 19 § , 31 § , 32 § 1 mom. samt punkt 5 av anvisningarna
till 46 § skall ha nedan angivna lydelse,

tlol dtt 1 anvisningarna till 35 § skall Inf ö ras en ny punkt, 3, 1 anvisningarna
till 38 § en ny punkt, 9, samt i anvisningarna
till 39 § en ny punkt, 6, av nudan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Fti/yslagen lydel be

19 §

Till skattepliktig inkomst enligt denna lag räknas
i eko;

vad som
vid Liodelning eller eljest pä grund av giftorätt tillfallit make
eller vad som förvivdts genom arv, testamente, fördel av oskift
be tlier gåva;

vinst vid icke yrkesmässig avyttring av lös egendom
i andra fall iin som avses i 3S § 3-4 mom.;

viiiit 1 svenskt lotteri eller vinst vid vinstdragning
på har i riket utfärdade premieobligatlorier och tj heller sådan vinst
i utländskt lotteri eller vid viiiäLdragning pA utländska
premieobligationer, som uppgår till högst 100 kronor;

ersättning,
som på grund av försäkring jUmlikt lagen (1962:381) om allmän
försäkring, lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976;3öO)
om ailielsskadeförsakring tillfallit den försäkrade, om ickt ersättningen
grundas på fOrvörvsinkomst av 6 000 kronor eller högre belopp fbr
år eller utgör f öl fi 1 drapenn Ing , så ock sådan ersättning iiilnjL
annan l.ig eller särskild f Or f at tii i inj , som utgått .idnor 1
edcs än |>å grund av sjukförsäkring, som nyss sagis, till nigun
vid sjukdom eller olyckafall 1 arbete eller

Prop.
1983/84:140

Nuvjira nde__lldej e T.r. l'/3 P.. J Yi* ' - ?

under milit ä rt jlinstg ö r Inq eller 1 fall som avsps 1 lagen
(1977:265) om stat)Igt personskflduskydd eller laqen (1977:267) om k r J gsr.k.icloer
s ä t tn Ing till sj ö m ä n om Icke ers ä ttningen grundas pA f ö rv ä rvsinkomst av 6 000 kronor eller h ö gre belopp f ö r Ä r, ä vensom ers ä ttning, vilken vid sjukdom eller olycksfall
tillfallit n å gon p å grund av annn f ö rs ä kring, som icke tagits 1 samband med
tj ä nst, dock att till skattepliktig
Inkomst r ä knas ers ä ttning 1 form av pension eller i
form av livr ä nta 1 den m å n livr ä ntan ä r skattepliktig enligt 32 § 1 eller 2 mom., s.i ock ers ä ttning som utg å r p å grund av trafikf ö rs ä kring eller, meO nedan angivit undantag,
annan ansvar 1 glietsfbr-s ä krlng eller p å
grund av skadestands f ö rs ä kring och avser f ö rlorad Inkomst av skattepliktig natur;

crs.lttnlng pA grund av ansv.i r Ighetst ö rsSkr Ing enligt grunder som fastst ä llts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens
liuvudorganlsat1oner till den del ers ä ttningen utg å r under
de f ö rsta trettio dagarna av den tid den
skad.ide ä r arbetsof ö rm ö gen och bo-r ä knas s å att ers ä ttningen uppg å r f ö r Insjuknandr-dagen till li ö gst 30 kronor och f ö r ö vriga d.igar till h ö gst 6 kronor f ö r dag;

belopp, som till f ö ljd av f ö rs ä kringsfall eller å terk ö p av f ö rs ä kringen utg å tt p å grund av knjiltal-f ö rs ä krlng;

f ö rs ä kringsers ä ttning eller annan ers ä ttning f ö r skada p å egendom,dock att skatteplikt f ö religger dels 1 den m å n ers ä ttningen avser driftbyggnad p å jordbruksfastighet, byggnad p å fastighet som avses i 24 § 1 mom., byggnad som ä r avsedd f ö r anv ä ndning 1 ä garens r ö relse eller s å dan del av v ä rdet av markanl ä ggning som f å r dras av genom å rliga vSrdomlnsk-ningsavdrag, dels i
den mAn kiipesk1 11jng, som skulle

Prop. 1983/84:140 24

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

ha influtit om den försäkrade eller skadade
egendomen 1 stället hade sålts, hade varit att hänföra Ull intäkt
av fastigliet eller av rörelse och dels i den mån ersättningen
eljest motsvarar skattepliktig intäkt av eller avdragsgill omkostnad
för fastighet eller rörelse;

vinstandel,
återbäring eller premieåterbetalning, som utgått på grund av annan personförsäkring
Hn pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring
som tagits i samband med tjänst, samt vinstandel, som utgått på grund
av skadeförsäkring, och premieåterbetalning på grund av
skadeförsäkring, för

vilken rätt till avdrag för premie icke förelegat;

ersättning jämlikt lagen (1956:293) om ersättning åt
smittbärare om icke ersättnlnocn grundas på förvärvsinkomst av 6
000 kronor eller högre belopp för Ar;

periodiskt understöd eller periodiskt understöd eller

därmed
jämförlig periodisk därmed
jämförlig periodisk

intäkt, i den mån givaren intäkt, som icke utgör veder-

enllgt
20 § eller punkt 5 av lag vid avyttring av egendom,

anvisningarna till 46 § icke i den mån givaren enligt 20 §

Sr berättigad till avdrag eller punkt 5 av anvisningarna

för Jtgivet belopp; till 46 § icke är berättigad

till avdrag för utgivet belopp;

stipendier till studerande vid undervisningsanstalter
eller eljest avsedda för mottagarens utbildning;

studiestöd
enligt 2, 3 eller 4 kap. studiestödslagen (1973:349), internatbidrag,
återbetalningspliktiga studiemedel och resekostnadsersättning enligt 6
och 7 kap. samma lag samt sådant särskilt bidrag vilket enligt
av regeringen eller statlig myndighet meddelade bestämmelser utgår
till deltagare i arbetsmarknadsutbildning samt med dem i fråga
om sådant bidrag likställda, och äger 1

Prop. 1983/84:140 25

Nuvarande lydelse E? ££ 5.Li9.iLJ:i!i-.?

f ö ljd li ä rav den bidragsber ä tt Igade icke g ö ra avdrag f ö r kostnader som avsetts skola
bestridas med bidrag av f ö revarande
slag; allm ä nt barnbidrag;

l ö n eller
annan gottg ö relse, f ö r vilken skall erl ä ggas skatt enligt lagen (1958:295)
om sj ö mansskatt;

kontantunderst ö d, som utgives av arbetsl ö shetsn ä mnd med bidrag av statsmedel;

handikappers ä ttning enligt 9 kap. 2 och 3 §§ l.igen om allm ä n f ö rs ä kring, s å dan del av v å rdbidrag enligt 9 kap. 4 § samma lag som utg ö r ers ä ttning f ö r merkostnader samt hemsjukv å rdsbidrag, som utg å r av kommunala eller lands-tingsk ö mmunala medel till den v å rdbeh ö vande;

kommunalt bostadstill ä gg enligt lagen (1962:392) om hustrutillagg och kommunalt bostadstill ä gg till folkpension ;

kommunalt bostadstill ä gg till handikappade;

bostadsbidrag
som avses i f ö rordningen (1976:263) om statliga bostadsbidrag
till barnfamiljer, f ö rordningen
(1976:262) om statskommunala bostadsbidrag eller f ö rordningen (1977:392) om
statskommunala bostadsbidrag till vissa folkpension ä rer m.fl.;

s å dan gottg ö relse f ö r utgift eller kostnad som arbetsgivare
uppburit fr å n personalstiftelse ur medel, f ö r vilka avdrag icke medgivits vid
taxering, vid f ö rsta tillf ä lle dylika medel flimas i stiftelsen;

gottg ö relse som arbetsgivare uppburit fr å n pensionsstiftelse, till den del stiftelsen
ej ä gt andra medel f ö r att l ä mna gottg ö relsen ä n s å dana f ö r vilka avdrag icke å tnjutits vid avs ä ttning till stiftelsen;

kompensation av staten f ö r bensinskatt p å bensin som f ö rbrukats vid yrkesm ä ssig anv ä ndning av motors å g;

Prop.
1983/84:140 26

Nuvarande
lydel_se Föreslagen lydelse

intäkter
av försäljning av vilt växande bär och svampar som den skattskyldige
själv plockat till den del Intäkterna under ett beskattningsår
inte överstiger 5 000 kronor, såvida intäkterna inte kan
hänföras till rörelse som den skattskyldige driver eller utgör lön
eller liknande förmån.

Beträffande
vissa försäkringsbelopp som utgår till lantbrukare, yrkesfiskare m.fl. gäller särskilda
bestämmelser i punkt 16 av anvisningarna till 21 § och i punkt 11 av
anvisningarna till 28 §.

(Se
vidare anvisningarna)

31 §

Till
tjänst hänföres dels allmän eller enskild tjänst eller
stadigvarande uppdrag ävensom varje annan fast eller tillfällig arbetsanstälInlng
och dels tillfälligt bedriven vetenskaplig litterär, konstnärlig eller
därmed jämförlig verksamhet, tillfälligt uppdrag, såsom uppdrag att fÖrätta
bouppteckning, arvskifte, auktion, besiktning, värdering, skogsräkning,
ävensom annan därmed jämförlig inkomstgivande verksamhet av tillfällig
natur.

med
tjänst likställes rätt till:

pension,
livränta som aj_ pension,

utgår på grund av
sjuk-, b)_ livrSnta, som utgår på

olycksfalls- eller skadeför-
grund av sjuk-, olycksfalls

säkring eller annorledes än eller skadeförsäkring eller

pA grund av försäkring, er- annorledes än på grund av

sättning,
som i annan form försäkring och inte utgör

än livränta utgår på
grund vederlag vid avyttring av

av sjuk- eller
olycksfalls- egendom,

försäkring,
tagen i samband c]_ ersättning, som 1 annan

med tjänst, samt
undantags- form än livränta utgår på

förmåner; grund av sjuk- eller olycks-

periodiskt
understöd eller fal IsförsSkring, tagen i

därmed jämförlig periodisk samband med tjänst,

Senaste
lydelse 1973:1113.

Prop.
1983/84:140 27

Nuvarande lydelse Föreslagen lyde)se

intäkt, 1 den mån beloppet dl undarttagsförmåner samt

icke är undantaget från iM periodiskt understöd eller

skatteplikt enligt 19 §. (lirm-d jiimföi llq |X'r itxllsk
Intäkt,

(Se vidare anvisningarna.) i don mån beloppet icke
är

undantaget från skatteplikt enligt 19 § eller utgör
vc-d erlaq vid avy11 ring av ege n-dom.

(Se vidare anvlsnlngAina.)

32 §

. 1 mom. Till int ä kt av tj ä nst h ä nf ö ras;

avl ö ning,
arvode, traktamente, sportler
och annan f ö rm å n

1 penningar,
bostad eller annat, som utg å tt f ö r tj ä nsten;

pension och 1 den m å n icke pension och 1 den m å n icke

annat f ö ljer av vad nedan i annat f ö ljer av vad nedan 1

2 mom. stadgas livr ä nta, som 2 mom. stadgas livr ä nta, som

utg å tt p å grund av sjuk- utg å tt p å grund av sjiik-

olycksfalls- eller skadef ö r- olycksfalls- eller skadef ö r-

siikring eller annorledes s ä kring
eller annorledes

ä n p å grund av f ö rs ä kring - S" Pa grund av f ö rs ä kring med_

dock, s å vitt fr å ga ä r om s å dan undantag_av livr ä nta som ut-

livr ä nta
till f ö ljd av per- g ö r vederlag vid avyttring av

sonskada som icke avses 1 egendom - dock,s Ä vitt fr å ga

2 mom., endast livr ä nta ' om s å dan livr ä nta till

eller del d ä rav som avser f ö ljd
av personskada som icke

ers ä ttning
f ö r f ö rlorad avses 1 2 mom., endast llvr ä n-

inkomst av skattepliktig ta eller del d ä rav som avser

natur
eller f ö r f ö rlorat ers ä ttning f ö r f ö rlorad in-

underh å ll - ä vensom er- komst av skattepliktig natur

s ä ttning,
som 1 annan form eller f ö r f ö rlorat underh å ll

ä n livr ä nta utg å tt p å - ä vensom ers ä ttning, som 1

grund
av sjuk- eller olycks- annan form ä n livr ä nta utg å tt

fallsf ö rs ä kring, tagen i.sam- P* grund av sjuk- eller olycks

band
med tj ä nst - dock icke fallsf ö rs ä kring, tagen 1 sam-

ers ä ttnlnq, som avser sjuk- " "i*" tj ä nst - dock icke

v å rds- eller l ä karekostnader - ers ä ttning, som avser sjiik-

Senaste lydelse 1983:311.

Nuvarande
lydelse

Föreslagen lydelse

samt
undantagsförniåner, periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk
intäkt som i 31 § avses snmt engångsbelopp som utgår till
följd av personskada och utgör skattepliktig intäkt enligt
punkt 1 av anvisningarna till 19 §.

vårds- eller 1 äkarekostii.«der - samt
undantagsförmåner, periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt
som 1 31 § avses s.imt engångsbelopp som utgår till följd av
personskada och utgör skattepliktig intäkt enligt punkt 1 av
anvisningarna till 19 §. Som intäkt av tjänst räknas jämväl
annat belopp än ovan sagts - såsom vinstandel, återbäring eller
vid återköp av försäkring uppburet belopp - vilket utgått på
grund av pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring,
som tagits i samband med tjänst.

SAdan
ersättning på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring som tecknas
av arbetsgivare till föri.ån för arbetstagare och som bestämmes
mod hänsyn även till andra omständigheter än den försäkrades
levnadsålder och anställningstid räknas endast delvis som intäkt
av tjänst på sätt närmare angives i punkt 11 av anvisningarna.
Hotsvarande gäller i fråga om sådan avgångsersättning som annorledes
än på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten
till arbetstagare. Även avgångsersättning som utbetalas till
arbetstagare som omfattas av s.k. trygghetsavtal räknas endast delvis
som intäkt av tjänst på det sätt som angives i punkt 11 av
anvisningarna.

Har tjänsteinnehavare såsom löneförmån innehaft fastighet
på sådant sätt, att garantibelopp för fastigheten skall enllot
47 § upptagas som skattepliktig Inkomst för honom, skall dock intäkt,
vilken tjänsteinnehavaren åtnjutit från fastigheten, räknas såsom
intäkt av jordbruksfastighet eller av annan fastighet.

Prop.
1983/84:140 29

Nuvarande lydelse Fureslagen lydelse

Anvi
snlngar

till 35
§

4

3. Hor egendom avytlxats not

vederlag
av livr ä nta skall . int ä kten ber ä knas
med ledning av ö vorl å tarens å tersLAende livstid. Skall livr ä ntan vid ö verl å tarens d ö d
utgA till annan person och ä r denne
yngre ä n ö verl å taren ber ä knas int ä kten
med ledning av den personens å terst å ende livstid. ö veri å tarens eller annan per-sons å terst å ende livstid
be-st ä ms med till ä mpning av grun-derna f ö r tabell UT till lagen (1947:577) om statlig f ö r-m ö genhetsskatt.

till 38 §

F ö rutvarande
punkt 3 upph ä vd genom 1951:761.

9. Avyttras egendom mot livr ä nta eller med livr ä nta j ä mf ö rligt periodiskt
veder-Ijg och skall ut ö ver e 11 fa s t Ä rligt belopp ä ven
utfA till -l ä gg som till sin storlek ä r beroende av f ö r ä ndringar i det allm ä nna irisljKiet ellor eljest inte kan till sin slo_r-lek ber ä knas vid avytLr_lnc;s-tidpunkten skall til l ä jbe-loppen anses som r ä nia pA ut l å nade medel.

Prop.
1983/84:140 30

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

till 39 §

6. Till ä ggsbelopp som avses i punkt 9 av anvisning ajt-na till 38 § skall f ö r ut i- varen anses som g ä ldr ä nta enligt 1 mom.

till 46 §

5. F ö ruts ä ttning f ö r allm ä nt avdrag f ö r periodiskt underst ö d eller d ä rmed j ä mf ö rlig periodisk utbetalning enligt denna
punkt att att underst ö det
inte utg å tt till mottagare i givarens hush å ll eller, on underst ö det Inte utgjort skadest å nd, till mottagare under 18 å r eller till mottagare vars utbildning
inte ä r avslutad.

Avdrag medges med utgivet belopp f ö r periodiska utbetalningar

till make eller f ö rutvarande make sedan underh å llsskyldigheten dem emellan reglerats;

till tidigare anst ä lld;

som utg ö r skadest å nd, dock vid personskada endast med
belopp som f ö r mottagaren utg ö r ers ä ttning f ö r f ö rlorad inkomst av skattepliktig
natur eller f ö r f ö rlorat underh å ll;

som utg ö r livr ä nta eller d ä rmed j ä iuf ö rligt vederlag vid f ö rv ä rv av egendom ger nom k ö p, byte eller d ä rmed j ä mf ö rligt f å ng;

p å
grund av f ö reskrift 1 testamente;

fr å n
juridisk person. fr å n juridisk person om

utbetalningen inte utg ö r vederlag vid f ö rv ä rv av egendom genom k ö p, byte eller d ä rmed j ä mf ö rligt f å ng.

Senaste lydelse 1982:421.

Prop.
1983/84:140 31

1. Denna lag tr ä der 1 kraft den . Kldre be

st ä mmelser till ä mpas 1 fr å ga om periodiskt vederlag

p å grund
av avyttring av egendom som skett f ö re ikrafttr ä dandet
om inte annat f ö ljer av 2.

2. Flyttar en skaltskyldig utomlands efter att denna

lag tr ä tt i kraft och har han f ö re ikrafttr ä dandet av

yttrat eijendom mot livr ä nta eller
med livr ä nta j ä mf ö r

ligt periodiskt vederlag utg ö r s å ddnt periodiskt veder

lag som skall utg å eller kan ber ä knas utg å p å grund av

avtalet efter flyttningen fr å n Sverige int ä kt av
till

f ä llig f ö rv ä rvsverksamliet vid taxeringen f ö r det å r

d å
flyttningen sker. Har vederlaget beskattats som inkomst av tillf ä llig f ö rv ä rvsverksamhet utg ö r inte belopp som utg å r efter flyttningen int ä kt av tj ä nsten.

3. Betr ä ffande periodiska utbetalningar som
utg å r p å

grund av bindande
f ö rpliktelser, som uppkommit f ö re

den 9 november 1973, skall de best ä iiunelser som g ä llde

f ö re den 1 januari 1974 alltj ä mt till ä mpas.

Prop.
1983/84:140 32

BUaga3

2 Gällande regler

2.1 Beskattningen av egendomslivräntor

2.1.1 Inledning

Genom lagstiftning år 1973 reglerades i punkl 5 av
anvisningarna till 46 8 kommunalskattelagen (1928:370), KL, avdragsrätten för
livränta eller därmed jämförligt vederlag vid förvärv av egendom genom köp,
byte eller därmed jämförligt fång (egendomslivränta). Ändringen var i huvudsak
av redaktionell nalur. Under lång tid hade i praxis utvecklats vissa principer
för beskattningen av egendomslivränlor och 1973 års lagstiftning avsåg inle att
bryta denna praxis. Frågan berördes fö. ganska flyktigt i motiven, och någon
närmare definition av vad som skulle förstås med begreppet egendomslivränta
gavs inte.

Historiskt har de nu gällande reglerna utvecklats ur
instituten livränta och periodiskt understöd. Livränta har på grund av ett
uttryckligt stadgande i 31 § KL alltid utgjort skattepliktig inkomsl av tjänst
för mollagaren, oavsett om den belalningsskyldige har varit berätligad till
avdrag eller ej. För de periodiska understöden har däremot givarens avdragsrätl
varit det primära. Endast när förutsättningar för avdrag har förelegat har
understödet beskattats hos mottagaren. Dessa principiellt olika utgångspunkter
har återverkningar på en rad frågor i samband med egendomslivräntorna. Frågan
huruvida egendomslivräntan utgör A- eller B-inkomst är ett exempel. Även
skyldigheten all innehålla preliminär skall på en periodisk utbetalning är
beroende av om denna anses utgöra livränta eller periodiskt understöd. En annan
fråga är hur en avlösning av del periodiska vederiaget med ett engångsbelopp
skall bedömas.

Egendomslivräntan omfattar både ränta och amortering.
Anser man att utfallande belopp i sin helhet utgör tjänsteintäkt i mollagarens
hand innebär detta atl både ränta och amortering beskattas hos honom som
löpande inkomst. Om man samtidigt beaktar att kapitalavbetalning på skuld inte
är avdragsgill och till följd av detla vägrar den betalningsskyldige avdrag,
leder detta till en form av dubbelbeskattning. 1 äldre praxis tycks man i några
fall sökt undvika denna effeki genom att underlåta beskallning av mottagaren och
vägra avdrag för givaren.' Denna linje har senare övergetts till förmån för en
beskattning av mottagaren i förening med avdragsrätl för den belalningsskyldige.
1950 års skattelagssakkunniga gav följande förklaring till denna utveckling-

' RÅ 1932 not 596 och RÅ 194"2 not 855.

- Betänkande 20 december 1956 s. 106 (stencil).

Prop.
1983/84:140 33

De fall, då avdrag för nu avsedda betalningar medgivils,
har samtliga avsett förmåner under mottagarens återstående livstid. Atl avdrag
för sådana utbetalningar ansetts böra medgivas trots atl utbetalningarna i
realiteten utgjort vederlag för överlåten egendom kan förklaras med atl de
utbetalade beloppen i mottagarens hand utgjort sådana livräntor, som utgått annorledes
än på grund av försäkring och enligt 32 § I mom. KL utgjort skattepliktig inkomsl
för mottagaren. Med hänsyn till denna skatteplikt skulle, om givaren ej
medgivits avdrag, en i skattelagstiftningen icke avsedd dubbelbeskattning ha
uppkommit.

Mol skatldagssakkunnigas uppfattning har anförts all den
betalningsskyldiges avdragsrätt inte bör ses som en kompensation för att
mottagaren beskattas enligt reglerna om livränta. 1 ställel bör man ta fasla på
betalningarnas periodicilet och anse den betalningsskyldige avdragsberältigad
såsom för en med periodiskt understöd jämförlig periodisk utbetalning. Med ett sådanl
synsätt skulle mottagarens beskattning vara beroende av den betalningsskyldiges
avdragsrätt och inte tvärtom. Vidare skulle intäkten anses skattepliktig som
periodiskt understöd och inte som livränta.

Om det är
riktigt alt utbetalningarnas varaktighet är utslagsgivande för den skattemässiga
behandlingen av ett avtal om egendomslivränla inställer sig frågan vilken periodicilet
som skall krävas för avdragsrätl. Här ger rättspraxis inte något säkert besked.
Den kortaste utbetalningstid som har godtagits för att beskatta en egendomslivränla
enligt reglerna om periodiskt understöd torde vara tio år. Det brukar
emellertid framhållas atl man inle kan vara säker på att en tioårig utbelalningstid
i sig är nog för alt livränteavtalet skall godtas. Även andra omständigheter
vägs in vid bedömningen. Omvänt kan sägas att periodicitetskravet varierar med
hänsyn till övriga föreliggande förhållanden.

Som den
ena ytterligheten kan tas ett avlal som endast formellt skiljer sig från ett
avbetalningsköp. Avyttringen har i detta fall inte något samband med säljarens
pensionering och avtalet är så utformat all vedertagets storlek inte påverkas
av att denne avlider. Både avbetalningsköpei och "livränleavlalet"
kan innebära att vederlaget skall betalas i lika slora annuiteter av ränta och
amortering. Medan man belräffande avbetalnings-köpet särskiljer ränta och
kapitalavbetalning vid beskattningen, tillämpas för livränteavtalet en huvudsaklighetsprincip,
innebärande att vederlaget i sin helhet beskattas antingen som tjänsteinkomsl
eller som köpeskilling för den avyttrade egendomen. I ett sådant fall kan det
ligga nära till hands att låta bedömningen av livränteavtalet grundas på en
strikt ekonomisk analys av vederlagets sammansättning. Är utbetalningstiden så
lång att räntedelen väger över, bör livräntan beskattas som löpande inkomst. Är
utbetalnings-tiden i stället så kort att kapitalavbetalningen dominerar, skall
med samma resonemang vederlaget beskattas som köpeskilling, även till den del
det utgör ränta.

■* Hellner, Periodiskt understöd och underskott s.
182 f. 3
Riksdagen 1983184. 1 saml. Nr 140

Prop. 1983/84:140 34

En
analys av del här slaget stöter på den svårigheten, atl livränteavtalen i allmänhel
lorde sakna uppgift om den räntefot som bestämt storleken av de periodiska
betalningarna. Man kan därför inte av utbetalningsperiodens längd dra någon
säker slutsats om hur mycket av vederlaget som utgör ränta resp. amortering.
Del kan emellertid sägas att det vid en tioårig utbetalningslid krävs att
räntan är drygt 15 % för att den skaU överstiga kapitalavbetalningen. Räknar
man i stället med en ränta på 5 %>, vilket kan antas bättre motsvara
ränteläget under den tid praxis har utformats, krävs en mer än 30-årig
utbetalningstid för all samma resultat skall uppnås. Regeringsrätten (RR) har
dock i allmänhet godtagit ulbelalningstider på 10 - 20 år. 1 de fall där avdrag
har vägrats för periodiska vederlag som legat inom detta intervall har inte
heller antytts att en längre utbetalningstid hade kunnat föranleda en annan
bedömning (Se RÅ 1956 ref. 34)

Det
bör kanske framhållas att fallet med en extremt lång utbelalningspe-riod sällan
kan förekomma renodlat. Redan när säljaren är medelålders kan ett periodiskt vederiag
som skall utgå under 30 år få karaktären av en livsvarig förmån frånsett att
räntedelen väger över.

Som
den andra ytterligheten bland egendomslivräntorna kan de avtal betecknas som
direkt tillgodoser elt pensioneringsbehov hos säljaren och där vederlagels
storlek är beroende av dennes liv. Dessa livräntor är besläktade med
tjänsteinkomster som pension och undantagsförmån. Atl kravet på
utbetalningarnas varaktighet i dessa fall kan sättas lågt framgår av RÅ 1966
ref. 28, som gällde en fastighetsavyttring mol periodiskt vederlag. Säljaren,
som var 79 år, skulle utöver en kontant ersättning om 60 000 kr. få minst I 250
kr i månaden under sin återstående livstid. Om han dog innan han hade fått 60
000 kr i periodiskt vederlag skulle till hans dödsbo betalas vad som fattades
av detta belopp. Det periodiska vederlag som oberoende av säljarens liv var
garanterat i del fallet motsvarade alltså en utbelalningstid på endast fyra år
(60 000:1 250= 48). - RR ansåg atl de månatliga belopp som skulle utgå till
säljaren under dennes återstående livstid utgjorde sådan annorledes än på grund
av försäkring utgående livränta som enligt 31 § andra stycket KL skulle
likställas med tjänst.

Detla
rättsfall kan ses som ett undantag bland de många avgöranden som gällt egendomslivränla.
I allmänhet har RR i stället hänvisat till reglerna om periodiskt understöd.
Utgången i RÅ 1966 ref. 28 och i ett nyligen avgjort förhandsbeskedsärende (se RSV/FB
Dt 1983:4), som senare skall närmare beröras, visar emellertid att RR inte
heller i nyare praxis har ställt sig främmande för möjligheten att beskatta ett
periodiskt vederlag vid egendomsförvärv som livränta enligt den särskilda
regeln i 31 § KL.

Frågan
huruvida egendomslivränta skall anses som livränta eller som en med periodiskt
understöd jämförlig periodisk utbetalning togs upp av skatteutredningen om
periodiskt understöd (SOU 1972:87). Utredningen anstöt sig till den senare
uppfattningen. Man konstaterade att reglerna i 31 och 32 §§ KL visserligen
syntes ge utrymme för alt beskatta mottagaren av en

Prop. 1983/84:140 35

livränta även om givaren - l.ex. på grund av
hushållsgemenskap - inte var berättigad till avdrag. Egendomslivränta ansågs
emellertid som en med periodiskt understöd jämförlig periodisk utbetalning och
var därför enligt 19 § KL skattefri om givaren saknade avdragsrätl. Utredningen
kunde inte stödja sin uppfattning på något avgörande i högsta instans. Man
menade dock all frånvaron av prejudikat tydde på alt de lägre instanserna hade
tillämpat bestämmelserna så, att mottagaren hade beskattats endasl under förutsättning
att givaren fått avdrag."

Som tidigare framhållits berördes egendomslivräntorna
endast flyktigt vid den lagstiftning som år 1973 följde på utredningens
betänkande. I sak åsyftades väsentligen den ändringen av gällande räll att
avdragsrätten för periodiska utbetalningar på grund av föreskrifter i gåvobrev
skulle begränsas i enlighel med de nya reglerna för s.k. frivilliga understöd.'
Den lagtekniska omarbetning som företogs innebar emellertid även ett ställningstagande
till den här berörda frågan om egendomslivräntornas skatterättsliga karaktär.
1 enlighet med den uppfattning som hade uttalats i SOU 1972:87 inbegreps nu egendomslivränlorna
uttryckligen under reglerna om periodiskt understöd.

Som en sammanfattning av utvecklingen fram till 1973 års
lagstiftning kan konstateras, att det till en början rått delade meningar om
principerna för beskattning av egendomslivräntor. 1 nyare praxis har dock
huvudlinjen varit att beskattningen skall ske enligt reglerna för periodiskt
understöd. För alt tillämpa dessa regler har RR inle nöjt sig med att
utbetalningstiden har varit 10-20 år. Del har dessutom krävts att förhållandena
på mottagarsidan varit sådana all man kunnat anse vederiaget jämförligt med en
livränta.

2.1.2 Avdrag för periodiskt understöd och därmed
jämförliga periodiska utbetalningar

2.1.2.1 Allmänt

Avdrag för periodiskt understöd medges antingen från
inkomsten av särskild förvärvskälla eller som allmänt avdrag enligt 46 § KL med
anvisningar.

Förvärvskälleavdragen kan avse jordbruksfastighet, annan
faslighet eller rörelse. Avdragsrätten är i dessa fall begränsad av ett
stadgande i 20 § KL, enligt vilket periodiskt understöd eller därmed jämföriig
periodisk utbetalning till en person i givarens hushåll anses som en ej
avdragsgill levnadskostnad. En ytterligare begränsning är att utbetalningarna
skall avse personal som haft anställning på fastigheten eller i rörelsen.

Periodiskt understöd som allmänt avdrag är subsidiärt i
förhållande till förvärvskälleavdragen. Det medges endasl skattskyldig som har
varit bo-

" Betänkande s. 41 f. och 186. ' Prop. 1973:181 s.
56.

Prop. 1983/84:140 36

satt
här i riket under hela beskattningsåret (46 § 2 mom. KL). Avdragsrätten
regleras närmare i punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL. Anvisningspunkten
har numera följande lydelse.

5.
Förutsättning för allmänt avdrag för periodiskt understöd eller därmed
jämförlig periodisk utbetalning enligt denna punkt är alt understödet inte ulgåll
till mottagare i givarens hushåll, eller, om understödet inte utgjort
skadestånd, till mottagare under 18 år eller till mottagare vars utbildning
inte är avslutad.

Avdrag
medges med utgivet bdopp för periodiska utbetalningar

till
make eller förutvarande make sedan underhållsskyldigheten dem emellan
reglerats;

till
tidigare anställd;

som
ulgör skadestånd, dock vid personskada endast med belopp som för mottagaren
utgör ersättning för föriorad inkomst av skattepliktig natur eller för
förlorat underhåll;

som
utgör livränta eller därmed jämförligt vederlag vid förvärv av egendom genom
köp, byte eller jämförligt fång;

på
grund av föreskrift i testamente;

frän
juridisk person.

Den
senaste ändringen av anvisningspunkten skedde i samband med inkomstskattereformen
(prop. 1981/82:197, SkU 61, rskr 341, SFS 1982:421). Som en förenklingsålgärd
slopades då hell den redan tidigare begränsade avdragsrätten för s.k.
frivilliga periodiska understöd.

Skatteplikten
för mottagaren regleras genom bestämmelser i 19, 31 och 32 §§ KL. Av 19 §
framgår motsatsvis atl avdragsgillt periodiskt understöd utgör skattepliktig
inkomst.

19 §
Till skattepliktig inkomst enligt denna lag räknas icke - periodiskt understöd
eller därmed jämförlig periodisk intäkt, i den mån givaren enligt 20 § eller
punkt 5 av anvisningarna till 46 § icke är berättigad till avdrag för utgivet
belopp; -

Att
hänvisningen i 19 § bar preciserats till att avse punkt 5 av anvisningarna till
46 § innebär alt skatteplikt föreligger även om avdragsrätl skulle vara
utesluten på den grunden att givaren är bosall utom riket (46 § 2 mom.).*

Enligt
31 § likställs med tjänst rätl till periodiskt understöd eller därmed jämförlig
periodisk intäkt, i den mån beloppet inte är undantaget från skatteplikt enligt
19 §. I 32 § 1 mom. kompletteras denna bestämmelse med att periodiskt understöd
hänförs till intäkt av tjänst.

Regelsystemet
är alltså uppbyggt med utgångspunkt i givarens (köparens) avdragsrätl. För egendomslivränla
gäller samma allmänna förutsättningar för avdragsrätl som för andra slag av
periodiska betalningar. Livräntan får således inte betalas till mottagare i
givarens hushåll, till stude-

Prop. 1973:181 s.56 f.

Prop.
1983/84:140 37

rande
eller till barn under 18 år. En ytteriigare förutsättning för avdragsrätt är
att livräntan skall utges som vederlag vid förvärv av egendom. Enligt ett motivultalande
(prop. s. 58) innebär detta att avdrag i praktiken torde kunna påräknas endast
för utbetalningar till den som överlåtit egendomen. Vidare gäller
avdragsrätten endast onerösa överlåtelser.

Att
avdrag medges för de periodiska betalningarna medför all köparen inte får räkna
det utgivna vederlaget som anskaffningskostnad för den förvärvade egendomen.
Han kan alUså inte använda vederlaget som av-skrivningsunderiag i sin
verksamhet eller som ingångsvärde vid en framtida avyttring. 1 så fall skulle
han få dubbelt avdrag. Ett undanlag från denna princip är den schablonberäkning
av ingångsvärdet som i vissa fall är tillåten vid reahsationsvinstbeskattning
av aktie- och fastighelsförsäljning-ar. I det omvända fallet, att avdrag inte
medges för periodiskt understöd, bör köparen däremot ha rätt att räkna
vederlaget som anskaffningskostnad.

2.1.2.2
Ändrade förhållanden på mottagarsidan

Det
synes något oklart vilken räckvidd som skall tillmätas det nyss återgivna molivuttalandet,
att avdrag i praktiken torde kunna påräknas endast för utbetalningar till den
som överlåtit egendomen. Sett från köparens synpunkt är förpliktelsen alt utge
livränta knuten till ett egendomsförvärv. Detla förhållande ändras inte av att
säljaren förfogar över sin rätt genom gåva e.d. Visserligen kan avdragsrätt
vara utesluten på grund av att den nye mottagaren är studerande eller barn
under 18 år. I sådana fall kan emellertid bestämmdsema i 53 § 4 mom. andra
stycket KL bli tillämpliga. Om en person har rätt att uppbära l.ex. en livränta
kan han inte undgå sin skattskyldighet för denna genom en överlåtelse, med
mindre han själv har rätl all få avdrag för periodiskt understöd till den nye
mottagaren. Brister de allmänna förutsättningarna för avdragsrätl blir alltså
säljaren fortfarande alt anse som skattskyldig för utfallande belopp. 1 den
situationen kan del knappast finnas skäl att ompröva köparens avdragsrätt.

Det
har sagts att avdragsrätt skulle vara utesluten om ägaren till en fastighet
redan vid försäljningen sätter in sin make som förmånslagare till livräntan,
medan det vore en annan sak om maken först efter säljarens död får en sådan
rätt.* Att avdragsräU skulle vara utesluten i det förra fallet kan motiveras
med att förfarandet innebär ett kringgående av avdragsförbudet för frivilhga
understöd. De förmåner som kan vinnas med detta hänför sig emellertid till
mottagarsidan, och remediet häremot torde främst vara den

Att
det generella avdragsförbudet skulle gälla samtliga slag av periodiska betalningar
angavs som en nyhet i prop. 1973:181 (s. 55). Motivet var att avdragsförbudet
för understöd till annans undervisning eller uppfostran hade kunnat kringgås
genom utnyttjande av bl.a. egendomslivräntor. Jfr SOU 1972:87 s. 195 och RÅ
1963 ref. 34.

*
Jan Andersson Skattenytt 1980 s. 430.

Prop. 1983/84:140 38

nyss
angivna regeln i 53 § 4 mom. För köparen är det alltjämt fråga om en onerös
förpliktelse i samband med ett egendomsförvärv.

Som
skäl för avdragsrätt i det senaste fallet kan anföras att ett villkor om utbetalning
till efterlevande bör ses som ett naturligt inslag i ett avtal som syftar till
pensionering av säljaren. Ett skifte av betalningsmottagare skulle då inte våra
skäl att bryta kontinuiteten i beskattningen. Visserligen kan invändas mot
detta, att en bibehållen avdragsrätt för köparen kan medföra att livräntan både
arvs- och inkomstbeskaltas hos mottagaren.' RR har dock godtagit att
betalningen sker till efterlevande, även när villkoren i livränteavtalet
uppenbarligen har tillrättalagts för att undgå de generella begränsningarna i
avdragsrätten. I ett mål om förhandsbesked, (RÅ 81 1:67), prövades på ansökan
av säljaren ell livränteavtal där i tur och ordning säljarens hustru, barn och
barnbarn var insatta som berättigade till livräntan efter dennes död.
Utbetalningar till barnbarnen skulle dock inte få ske innan dessa fyllt 18 år
och avslutat sin skolgång. RR ändrade inte del av RSV:s rättsnämnd meddelade
förhandsbeskedet, enligt vilket utbetalningarna skulle anses som
skattepliktiga periodiska intäkter för säljaren.

Ett
liknande mål har vidare helt nyligen avgjorts av RR (dom 16 december 1983 mål
nr 1007-1983). Livränlans karaktär av ett vid avyttringstidpunkten slutiigt beloppsmässigt
bestämt vederiag var även här framträdande. Efter säljarens död skulle
eventuella återstående utbetalningar ske till i säljarens testamente angivna
personer. Rätlsnämnden fann att vederlaget i sin helhet skulle anses som en
avdragsgill egendomslivränta för köparen och detla oavsett om utbetalningarna
skedde till säljaren eller hans lesta-mentstagare. Hos RR yrkade
taxeringsintendenten att endast utbetalningar till säjaren skulle grunda
avdragsrätt. RR ändrade inte förhandsbeskedet.

Utgången
i dessa mål torde visa att avdragsrätten för en egendomslivränta inte påverkas
av att utbetalningarna sker till nya mottagare när en arvssilualion föreligger.
De allmänna förutsättningarna för avdrag skall då givetvis vara uppfyllda.
Övriga fall där ett skifte av mottagare kan förekomma torde ha ringa praktisk belydelse,
eftersom förbudet mot frivilliga periodiska understöd i allmänhet får den
effekten att säljaren alltjämt är skattskyldig enligt reglerna i 53 § 4 mom.
KL.

2.1.3
Livränta och därmed Jämförligt vederlag

Utmärkande
för en livränta är att den utges i form av periodiska betalningar och att
antalet betalningar är beroende av viss eller vissa personers liv.
Kapitalvärdet av en sådan livränta kan inte beräknas annat än med
sannolikhetskalkyler angående livslängden hos den eller de personer som är
mottagare. Detta innebär ett osäkerhetsmoment som man vid egendomsöverlåldse
mellan oskylda personer i allmänhet försöker komma

'
I RÅ 1953 not 1439 synes detta ha föranlett att inkomstbeskattning underläts.

Prop. 1983/84:140 39

ifrån
genom att begränsa utbetalningstiden till l.ex. 15 år. Samtidigt kan hvräntan
göras beroende av så många personers liv att mottagarsidan med säkerhet får det
avtalade antalet utbetalningar.

När
vederlaget för ett egendomsförvärv på detta sätt är fixerat ligger det nära till
hands alt betrakta även under längre tid utgivna betalningar som
kapitalavbetalning på skuld. I än högre grad gäller detta om det periodiska
vederlagets storlek inte är beroende av någons liv. I avsnitt 2.1.1 har också framhållits
att enbart en varaktig utbetalningstid inte har haft avgörande betydelse i RR:s
praxis. Detta förhållande har inte ändrats genom atl egendomslivräntorna vid
1973 års lagstiftning har hänförts till sådana periodiska utbetalningar som är
jämförbara med periodiskt understöd. För de utbetalningar som avses i punkt 5
av anvisningarna till 46 § KL är visserligen periodidteten ett samlande
begrepp, men kraven på varaktighet för olika typer av betalningar varierar
starkt. Att undersöka vad som gäller för t.ex. underhållsbidrag till
förutvarande make ger därför ingen ledning för att bedöma periodicitetskravet
beträffande egendomslivränta.

Förutom
periodicitetskravet, som brukar anges till 10 - 20 år, är det omständigheter hänförhga
till mottagaren som läggs till grund för prövningen av köparens avdragsrätl. RR
har dock i allmänhet undvikk all göra principiella uttalanden om vilka riktiinjer
som tillämpas. "Med hänsyn till den tid under vilken betalningarna skall
utges och omständigheterna i övrigt" har varit en vanlig motivering i de
fall avdrag har medgetts. Ett undantag från denna försiktiga linje utgör en dom
från år 1981 (RÅ 81 1:41) Målet avsåg ett överklagat förhandsbesked, där frågan
gällde om man kunde få ett periodiskt vederiag bedömt som egendomslivränta
också när endast en del av en förvärvskälla hade avyttrats. RR yttrade
följande:

I
målet är fråga huruvida vederiag för fastighet för säljarens del är att anse
som intäkt av rörelse eller som intäkt av tjänst. Vederiaget skall till en del
utgå med på visst sätt beräknade åriiga belopp under ett bestämt antal år och
är inte avhängigt av säljarens Hvstid. Den försålda egendomen ingår i varulagret
för en av sökanden bedriven byggnadsrörelse.

1
praxis har vederlag av denna art och avseende fastighet, aktier eller andra
tillgångar ansetts, skattemässigt sett, i vissa fall utgöra livränta. Likviden
har då fördelats med utbetalningar periodiskt under lång tid. Det har gälh
såväl fall, där reglerna om beskattning av realisationsvinst eljest skulle ha
varit tillämpliga, som överiåtelser, beträffande vilka likviden enligt allmänna
regler skulle ha utgjort intäkt av rörelse för överlåtaren.

De
fall där vederiag av denna typ upptagits som livränta i stället för som intäkt
av rörelse torde undantagslöst ha utgjort överiåtelse av hela förvärvskällan
eller överiåtelse i ett sammanhang av alla tillgångar i förvärvskällan. Att livräntereglema
då ansetts kunna tillämpas får ses mot bakgrunden av bl.a. att fråga
regelmässigt bedömts vara om försäljning av hela rörelsen och att försäljningen
i praktiken inneburit ett slags pensionering av säljaren. Om försäljningen inte
avser hela rörelsen och det inte av omständigheterna klart framgår att den ändå
utgör ett led i avveckling av denna, föreligger en annan situation. Fråga är då
om en normal transaktion under rörelsens bestånd. Särskild anledning att
hänföra vederiaget till

Prop.
1983/84:140 40

annat
än intäkt av rörelse torde då inte finnas, och vederlaget bör -oavsett
betalningstidens längd - anses utgöra ett led i den fortgående rörelsen och i
beskattningshänseende behandlas i enlighet därmed.

Den
fastighetsöverlåtelse som ansökningen om förhandsbesked avser innebär att en
del av varulagret i sökandens byggnadsrörelse överlåtes. Fråga är inte om överiåtelse
av hela rörelsen, särskild verksamhetsgren av rörelsen eller eljest sådan
avyttring av hela varulagret att överiåtelsen rimligen bör jämställas med en
slutlig avveckling av rörelsen. Försäljnings-likviden bör därför i
beskattningshänseende inte till någon del behandlas som livränta utan i sin
helhet anses utgöra intäkt i rörelsen.

Detta
mål är intressant av flera skäl. Målet var ett av de första om egendomslivränta
som prövades av RR efler 1973 års lagändring. I allmänhet hade det stannat vid
en förhandsbeskedsprövning hos RSV. Där synes man ha utvecklat en generös
praxis, enligt vilken en tioårig utbetalningstid varit ett tillräckligt
kriterium för att godkänna ett livränteavtal."" RR:s dom innebar en
erinran om att man också måste ta hänsyn till hur situationen ter sig på säljarsidan.

Domen
visar också alt ell periodiskt egendomsvederiag som inte är avdragsgillt som
livränta över huvud taget inle betraktas som en med periodiskt understöd jämföriig
periodisk utbetalning. Visseriigen hade RR endast att pröva säljarens
beskattning, men uttalandet om att försäljnings-likviden inte till någon del
skulle behandlas som livränta måste också innebära att köparen inte kunde räkna
med något avdrag för de löpande betalningarna. När dessa ändå hänfördes till skattephktig
intäkt i säljarens rörelse måste RR, med hänsyn till innehållet i 19 § KL, ha
bortsett från vederlagets periodiska karaktär. Detta understryker ytterligare
att en varaktig utbetalningstid inte är nog för att reglerna om
egendomslivränta skall bli tillämpliga.

Att
vederlaget skulle beskattas som inkomst av rörelse torde i det här fallet inte
medföra några beräkningssvårigheter, eftersom det rörde sig om ett fixerat
antal årliga betalningar. Eventuellt kan del dock ifrågasättas om inte
vederlaget borde tas upp till ett diskonterat värde. Om vederlaget i stället
varit avhängigt av säljarens livstid hade beräkningssvårigheterna varit mera
påtagliga. Detla ger anledning till frågan om utgången hade blivit en annan om
betalningen skett i form av en livsvarig livränta. Atl RR i sin dom framhåller atl
vederiaget inte utgjorde en sådan livränta kan tyda på detta. I samma riktning
pekar det förhållandel att en omedelbar beskattning av hela livräntan inte
hade varit möjlig utan en sannolikhetsberäkning av säljarens återstående
livslid, vilket hade inneburit en principiellt ny rättstillämpning. Visserligen
kan säljare och köpare ha kommit överens om ett försäkringstekniskt värde på
livräntan. Detta innebär emellertid inle att man skulle vara beredd att basera
inkomstbeskattningen på ett sådant

'
Jfr Ekman-Tivéus SkaU på aktier 2:a uppl.s. 11

Prop. 1983/84:140 41

värde, eftersom möjligheterna till korrigering är starkt
begränsade om det senare visar sig alt taxeringen har blivit materiellt
felaktig.''

Det är därför inte uteslutet all även en försäljning av
lagertillgångar i en pågående rörelse kan beskattas som inkomsl av tjänst hos
säljaren, under förutsättning att vederlaget utgörs av en av dennes livstid avhängig
livränta. Det är således tänkbart all man bör kunna skilja mellan en livränta
och ett annal periodiskt egendomsvederlag. Frågan är då om man kan dra en sådan
gräns på rent formella grunder. Såsom har framhållits ovan kan en livränta
göras beroende av flera personers liv. Man kan härigenom fixera vederlagets storiek
på ett relativt betryggande säll. 1 så fall föreligger inte längre del
osäkerhetsmoment som talar för en periodisk beskattning av livränta. Atl fästa
avseende enbart vid att utbetalningarna har getts formen av en livränta synes
därför inte riktigt. Svaret på frågan bör i ställel bli att gränsen är
flytande. Ju större säkerheten är för alt mottagarsidan skall få ett bestämt
antal utbetalningar, desto mer bör man la hänsyn till säljarens förhåUanden i
övrigt. Del man då skall bedöma är, enligt vad som kan utläsas av RR:s dom, om
vederlaget kan ses som en form av pension åt säljaren.

2.1.4 Utgör egendomslivränla A- eller B-inkomst?

Genom 1970 års s.k. skattepaket infördes principen om
individuell beskattning av makars arbetsinkomster. Redan tidigare hade det
dock funnits möjligheter till frivillig särbeskattning av sådana inkomster. Vid
1970 års lagstiftning infördes benämningarna A- och B-inkomst, men i sak
frångick man inte de definitioner av arbets- och sidoinkomsl som hade
tillämpats vid den frivilliga särbeskaltningen.

I den proposition (1965:84) som låg till grund för
reglerna om frivillig särbeskattning anförde departementschefen bl.a. följande (s.
18):

Vid sidan om pension på grund av tjänst förekommer olika
former av pension och livränta, där sambandet mellan tidigare arbetsprestation
och utfallande belopp inte är lika klart. Det rör sig här i regel om förmåner
som utgått på grund av frivillig försäkring eller också avtalats vid överlåtelse
av l.ex. en rörelse. 1 flertalet fall lorde del dock förhålla sig så, att
pension och livränta av detta slag har anknytning till eget arbete som tidigare
bedrivits i rörelse eller tjänsl. Del torde inte vara möjligt alt i förevarande
hänseende skilja de pensioner och livräntor, som ytterst härrör från arbete,
från andra. Jag vill därför förorda att alla slag av pensioner och livräntor
enhetligt behandlas som arbetsinkomst.

Mot bakgrunden av det nyss anförda är det naturiigt alt
även undanlagsförmåner hänföres till arbetsinkomst.

Periodiska understöd och därmed jämförliga periodiska
utbetalningar har emellertid annan karaktär och motiveras i regel inte av någon
arbetsprestation av understödstagaren. De bör därför hänföras till sidoinkomsl.

Jfr SOU 1972:87 s. 190.

Prop. 1983/84:140 42

A-
och B-inkomst definieras i 9 § 3 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig
inkomstskall (SIL):

Med
A-inkomst förstås inkomst av tjänst, dock icke periodiskt understöd eller
därmed jämföriig periodisk intäkt som avses i 31 § KL, samt inkomst av
jordbruksfastighet och rörelse om den skallskyldige varit verksam i
förvärvskällan i ej blott ringa omfattning. Med B-inkomst förstås övriga
inkomster.

Uttalandena
i prop. 1965:84 tyder på att egendomslivränla vid en saklig bedömning bör
hänföras till A-inkomst. För detta finns också stöd i 31 § KL, där livränta som
utgår annorledes än på grund av försäkring finns med bland de tjänsleinkomsler
som utgör A-inkomst. Problemet är att egendomslivränta lagtekniskt har
inordnats bland de periodiska utbetalningarna i 46 § KL. Föreligger avdragsrätt
för utgivaren bör mottagaren därför beskattas som för periodisk intäkt, alltså B-inkomst.
Frågan om egendomslivränta utgör A-eller B-inkomst är alltså i princip
densamma som har berörts i avsnitt 2.1.1, dvs. om egendomslivränta beskattas
hos mottagaren för att den är en livränta eller för att givaren har rätt till
avdrag för en periodisk utbetalning.

Skatteutredningen
om periodiskt understöd ville i linje med sin uppfattning att
egendomslivräntan skulle beskattas som en periodisk inläkt hänföra den till B-inkomst.
Frågan berördes inte närmare i betänkandet, men 9 § 3 mom. andra stycket SIL föreslogs
ändrat så, att redan avdragsrätten enligt 46 § KL för utgivaren av en periodisk
betalning skulle medföra att intäkten blev B-inkomst. Den enda sakliga ändring
som åsyftades med denna omformulering var att periodiskt understöd som utgick
till tidigare anställd och som utgjorde omkostnad i förvärvskälla skulle anses
som A-inkomst. Frågan om egendomslivräntans karaktär av A- eller B-inkomst berördes
inte i prop. 1973:181.

I
ett nyligen avgjort förhandsbeskedsärende har RR prövat frågan om en under 12
år utgående egendomslivränta som utgjorde ddlikvid vid en fastighetsöverlåtelse
för säljaren var att anse som A- eller B-inkomst (RÅ 82 1:48). RSV:s rättsnämnd
anförde vid sin prövning av ärendet att beloppen fick anses utgöra sådana med
periodiskt understöd jämföriiga periodiska intäkter som avses i 31 § andra
stycket KL och att beloppen utgjorde B-inkomst för mottagaren. RR kom
emellertid till en annan slutsats. Med motiveringen att vederlaget fick anses
som annorledes än på grund av försäkring utgående livränta hänförde RR beloppen
till A-inkomst.

Av
rättsfallsreferatet framgår inte helt klart huruvida utbetalningarna skulle
utgå under 12 år oberoende av om överlåtaren avled före utbetalningstidens
utgång. Skulle så vara fallet innebär detta att egendomslivränta generellt -
och alltså även i fall då utbetalningarna är helt oberoende av någon persons
liv - är att anse som A-inkomst.

En
annan slutsats som skulle kunna dras av rättsfallet är att egendoms-

Prop.
1983/84:140 43

livränta
allmänt sett bör anses som livränta vilken utgår annorledes än på grund av
försäkring och inte som en med periodiskt understöd likställd periodisk intäkt.

Mot
bakgrund av ett annat regeringsrättsavgörande av relativt sent datum (RÅ 81
1:67) - som berörts i det föregående - är del emellertid tveksamt om en sådan
slutsats är riktig. Även i del förhandsbeskedsärendet anförde rätlsnämnden att
beloppen var atl anse som med periodiskt understöd jämförliga periodiska
intäkter. RR fann ej skäl göra ändring i del meddelade förhandsbeskedet. Det
bör nämnas att frågan om beloppens karaktär av A- eller B-inkomst inte var uppe
till prövning i del ärendet. Den oklarhel beträffande grunden för beskattningen
av egendomslivräntor som redovisats i del föregående torde alltjämt kvarstå
även om frågan om egendomslivränta skall anses som A- eller B- inkomst numera
kan anses besvarad i praxis.

Man
kan i det här sammanhanget peka på en annan fråga där egendomslivräntans
karaktär av livränta eller periodisk intäkt får betydelse. Om egendomslivräntan
avlöses med ett engångsbelopp, kan detta beskattas enligt femte stycket av
anvisningarna till 19 § KL. Förutsättningen är att engångsbeloppet anses
ersätta en skattepliktig livränta. Motsatsvis kan då hävdas att ett
engångsbelopp som ersätter en annan periodisk utbetalning bör vara skattefritt,
åtminstone om man menaratt det är själva periodidteten som grundar
skatteplikt. Elt egendomsvederlag som inte utgår periodiskt bör emellertid
betraktas som köpeskilling och beskattas hos säljaren som t.ex. inkomsl av
rörelse eller reaUsationsvinsl. I vart fall bör detla ske om köparen ges rätt
att räkna engångsbeloppet som anskaffningskostnad för egendomen. I annat fall
brister kontinuiteten i beskattningen.

Av
praktiska skäl kan det dock vara svårt att få till stånd en korrekt
realisationsvinstberäkning när en livränta avlöses lång tid efter en egen-domsavyttring.
Även en rörelsebeskattning kan ge upphov till besväriiga problem. Då dessutom
lagstödet för en beskallning av det här slaget synes osäkert, bör beskattningen
eventuellt även i en sådan situation ske med tillämpning av regeln i
anvisningarna till 19 §. Åtminstone i detta läge måste man då förutsätta att
engångsbeloppet ersätter en periodisk betalning som är skattepliktig som
livränta.

2.2
Beskattningen av periodiskt utgående vederlag i övrigt

2.2.1
Realisationsvinstbeskattningen

Vid
realisationsvinstbeskattningen gäller i allmänhet att skatlskyldighel inträder
i och med att köpeskillingen till någon del blir tillgänglig för lyftning. Som
ytterligare förutsättning gäller att köpeskillingen är till sitt belopp känd
(41 § andra stycket KL och punkt 4 av anvisningarna till nämnda lagrum). Efter
beslut av riksdagen våren 1983 gäller dock särskilda bestämmelser i frågan om
vinster på aktier i svenska aktiebolag samt

Prop. 1983/84:140 44

andelar
i handelsbolag och svenska ekonomiska föreningar om överlåtelsen sker i
anslutning till eller efter utflyttning från Sverige. Bestämmelserna som
tagits in i en ny anvisningspunkt, 4 a, till 41 KL innebär atl skattskyldigheten
tidigardäggs i ulflytlningsfallen. Har överlåtelseavtal träffats före
utflyttningen skall vinsten beskattas vid taxeringen för ut-flyttningsåret
oberoende av om köpeskillingen blivit tillgänglig för lyftning eller inte. Sker
avyttringen efter flyttningen från Sverige skall vinsten beskattas vid
taxeringen för avyttringsåret.

Om
likviden vid en egendomsöverlåldse består av dels en fast köpeskil-hng, dels en
framtida ersättning som inle är slutligt bestämd i avtalet beskattas den fasla
köpeskillingen när den blir tillgänglig för lyftning. Ett tillkommande belopp som
utgår på grund av avtalet tas till beskattning vid taxeringen för del år då den
ersättningen blir tillgänglig för lyftning med beaktande av den realisationsvinslberäkning
som tidigare skett. Denna ordning för beskattningen har sin grund i praxis (RÅ
1974 ref. 6). I de nya reglerna för ulflytlningsfallen har dock en uttrycklig
regel av det angivna innehållet införts (punkt 4 a första stycket sista punkten
av anvisningarna till 41 § KL).

Sker en
egendomsöverlåtelse mol ett periodiskt utgående vederlag anses det sammanlagda
beloppet av kapitalavbetalningarna som köpeskilling. Om köpeskillingsfordran är
räntebärande eller ej torde inte påverka beräkningen av intäkten. 1 fall då
vederlaget består av en icke räntebärande revers eller en revers med låg ränta
och med lång löptid lär det inte kunna komma ifråga att bestämma intäkten till
ett lägre belopp än del nominella reversbeloppet.

Mera
tveksamt är hur intäktsberäkningen skall tillgå i ett fall då vederlaget skall
utgå periodiskt under ett bestämt antal år men endast under vissa i avtalet
angivna förutsättningar.

Av
särskilt intresse i det aktuella sammanhanget är det fallet då ett vederlag
skall utgå periodiskt under en viss tidsperiod — låt säga sju är — men där
betalningarna skall upphöra om överlåtaren avlider före sjuårsperiodens
utgång. Man kan här tänka sig ett antal olika vägar för beskattningen av
överlåtaren. För det första är del tänkbart att intäktsberäkningen skall göras
med bortseende från atl betalningarna är beroende av överlåtarens liv. Vid
realisationsvinstberäkningen för det år då den första dellikvi-den blir
tillgänglig för lyftning skulle då det sammanlagda nominella beloppet tas till
beskattning. Det är emellertid inte uteslutet att man vid intäktsberäkningen
bör beakta alt det totala vederlagets storiek är beroende av att överlåtaren
förblir vid liv under utbetalningsperioden. Om vinsten skall beskattas i sin
helhet vid taxeringen för avyttringsåret måsle i så fall en sannolikhetsberäkning
göras av överiåtarens återstående livslängd. Är denna i det aktuella exemplet
fem år skulle som intäkt tas upp den åriiga betalningen multiplicerad med fem.

Oberoende
av om en sådan bedömning av överlåtarens återstående

Prop.
1983/84:140 45

livstid
tas med i beräkningen eller ej kan den beskattade intäkten komma alt avvika
från det i framtiden utbetalade beloppet. Om intäkten tagils upp till för högt
belopp (överlåtaren avlider så alt säga i förtid) lorde laxeringen för
avyttringsåret kunna korrigeras efter besvär i särskild ordning enligt 100 §
taxeringslagen (1956:623), TL, inom de tidsmässiga ramar som gäller för sådana
besvär.

Ett annat alternativ är
att realisationsvinslberäkningen vid taxeringen för det år då den första likviden
lyfts görs med utgångspunkt från enbart detta belopp medan senare uppburna
betalningar beskattas - med beaktande av de tidigare vinstberäkningarna -
varefter de blir tillgängliga för lyftning. En sådan metod ligger i linje med
behandlingen av framtida ersättningar i regeringsrättsavgörandet RÅ 1974 ref.
6. Del säger sig självt atl en sådan ordning är mindre lämplig från
taxeringstekniska utgångspunkter. Även från principiella utgångspunkter är det
tveksamt om metoden kan komma till användning. En huvudprincip för
realisationsvinstbeskattningen är ju nämligen all beskattningen skall vara
koncentrerad till ett beskattningsår.

Vilken metod som enligt
gällande rätl bör tillämpas framstår som tveksamt. Det förefaller emellertid
mindre sannolikt att intäklsberäkningen skulle grundas på anlaganden om överlålarens
livslängd. Sådana beräkningar kommer visserligen till användning inom olika
beskattningsområden (jfr 4 § åttonde stycket lagen (1947:577) om statlig
förmögenhetsskatt, SFL) men hittills inte vid realisationsvinstbeskattningen.
Om man utesluter att intäktsberäkningen skall kunna baseras på
sannolikhetsberäkningar om överlåtarens livslängd kvarstår två alternativa
beskattningsmetoder. För det första beskattning av vinsten i sin helhet vid
taxeringen för det år då den första ddlikviden lyfts varvid intäkten bestäms till
det sammanlagda belopp som kan utgå enligt avtalet. För det andra en
fortlöpande beskattning under hela utbetalningsliden med beaktande av
vinstberäkningarna för de föregående åren.

Sammanfattningsvis
inrymmer beskattningen av periodiskt utgående vederlag flera oklara punkter.
Om det totala vederlaget är till sitt belopp känt torde som intäkt tas upp det
sammanlagda beloppet av kapitalavbetalningarna oberoende av om
köpeskillingsfordran är räntebärande eller ej. Om utbetalningarna är villkorade
av framtida förhållanden är beskaitningsläget mera osäkert. Olika metoder för
beskattningen - som beskrivits i det föregående - är här tänkbara.

2.2.2
Periodiskt vederlag som rörelseinkomst

Beräkning
av inkomst av rörelse sker enligt bokföringsmässiga grunder. En inkomst skall
anses ha åtnjutits under det år då den enligt god redovisningssed skall tas
upp som intäkt i räkenskaperna (punkl 1 fjärde stycket av anvisningarna till 41
§ KL) Av detta följer atl ett vederiag som skall uppbäras periodiskt under ett
antal år i regel tas till beskattning under del

Prop. 1983/84:140 46

år då köpeskillingsfordran uppkommer. Detta gäller även i
ett fall då vederlaget till sin karaktär påminner om egendomslivränta, men av
en eller annan orsak inte faller in under de särskilda bestämmelserna för egendomslivräntor.

En annan fråga är om man vid bestämningen av intäktens
storlek skall beakta att hkviden uppbärs först i framliden och att
köpeskillingsfordran som i livräntefallen löper utan ränta. Som nämnts i det
föregående har regeringsrätten nyligen prövat frågan om livräntereglernas
tillämplighet vid överiåtelse av rörelsetillgångar (RÅ 81 1:41). Utgången i
målet blev att livräntan i sin helhet ansågs utgöra inläkt i rörelsen. Hur
intäktsberäkningen skulle tillgå angavs däremot inte.

1 ett äldre förhandsbeskedsärende som inte överklagats
till RR har frågan däremot prövats (RN 1955 nr 5:8). I ärendet var fråga om överiåtelse
av en affärsrörelse. Vid sidan av en fast köpeskilling skulle som vederlag utgå
7 500 kr. årligen under tio år. Nämnden fann alt samtliga årsbdopp skulle tas
till beskattning vid taxeringen för överlåtelseåret som intäkt av rörelse. I
anslutning till det nämnda förhandsbeskedet uttalas i RSV:s handledning för
rörelse- och jordbruksbeskattning all "om de olika delbeloppen inte kan
bedömas som livränta skall hela köpeskillingen, dvs. summan av de olika
delbeloppen, beskattas som inkomsl av rörelse på en gång utan
reducering".'

Frågan är emellertid om man med säkerhet kan dra en sådan
slutsats beträffande gällande rätt. Det kan synas tveksamt om en värdering av
en icke räntebärande långfristig fordran till del nominella fordringsbdoppet är
förenlig med god redovisningssed.

I avsaknad av vägledande avgöranden i högsta instans kan
det möjligen hävdas att den i förhandsbeskedet från år 1955 framförda meningen
alltjämt bör vara rådande.

2.3 Den territoriella skattskyldigheten

Beslämmelserna om territoriell skattskyldighet för fysiska
personer finns i 53 § 1 mom. första stycket a) KL samt i anvisningarna till 53
§ KL. Åtskillnad görs mellan personer som är bosatta i Sverige och andra skattskyldiga.
Medan den som är bosatt här i landet är skattskyldig för all inkomsl gäller för
utomlands bosatta personer att skattskyldighet endast föreligger för vissa i
lagrummet angivna slag av inkomster.

1 det nu aktuella sammanhanget är det av särskilt intresse
i vilken mån å ena sidan egendomslivränta och å andra sidan inkomster för vilka
egendomslivränta kan utgöra ett substitut skall beskattas i Sverige om den som
uppbär inkomsten är bosatt utomlands. Följande gäller.

Egendomslivränta beskattas inle i Sverige.

' 1983 års utgåva s. 78 f.

Prop.
1983/84:140 47

Realisationsvinst vid en fastighetsförsäljning eller en överiåtelse
av en bostadsrätt beskattas alkid i Sverige. En vinst vid försäljning av aktier
i svenska aktiebolag samt andelar i svenska ekonomiska föreningar och
handelsbolag blir beskattad här i landet om överlåtaren vid något tillfälle
under de tio kalenderår som närmast föregått avyttringen varit bosatt eller
stadigvarande vistats i Sverige. Skattskyldighet föreligger däremot inte för
realisationsvinst vid försäljning av annan lös egendom.

Vinst vid avyttring av i Sverige bedriven enskild rörelse
medför alltid skattskyldighet här.

Vad
slutligen beträffar pensioner föreligger alltid skattskyldighet för allmän
pension och pension på grund av pensionsförsäkring som meddelats i en i
Sverige bedriven försäkringsrörelse, om försäkringen inte är att anse som tjänslepensionsförsäkring.
Tjänstepension som utgår efter anställning i privat tjänst beskattas också i
Sverige även om mottagaren är bosatt utomlands om den verksamhet vari pensionen
intjänats huvudsakligen utövats här i landet. Detta gäller oberoende av om
pensionen betalas direkt från arbetsgivaren eller utgår på grund av
tjänstepensionsförsäkring.

Sammanfattningsvis innebär nuvarande bestämmelser om
territoriell skattskyldighet att skattskyldigheten för egendomslivränta är mera
begränsad än vad som är fallet både för andra slag av vederlag vid
egendomsöverlåtelser och för pensioner.

I dubbelbeskattningsavtal har emellertid beskattningrätten
beträffande vissa av de inkomster som nyss nämnts tillagts hemvisistaten. I
flertalet gällande dubbelbeskattningsavtal tillkommer således
beskattningsrätten i fråga om vinster på aktier och annan lös egendom endast
hemviststaten. Detta är även fallet beträffande pensioner på grund av privat
tjänst eller pensionsförsäkring. Vid avtalsförhandlingar eftersträvas emellertid
numera från svensk sida svensk beskattningsrätt både beträffande vinster på
svenska aktier och i fråga om privata pensioner som utbetalas från Sven-ge."

" Se exempelvis det nya avtalet med Storbritannien (prop.
1983/84:5).

Prop. 1983/84:140 48

Bilaga
4

Sammanställning av remissyttranden över promemorian (Ds Fi
1984:1) Egendomslivräntor

Remissinstanserna

Efter
remiss har yttranden över förslagen i promemorian avgivits av riksskalteverket
(RSV), lantbruksstyrelsen, kammarrätten i Stockholm, länsstyrelserna i
Stockholms, Södermanlands, Kristianstads, Malmöhus, Göteborgs och Bohus samt
Jämtlands län, Folksam, Landsorganisationen i Sverige (LO), Föreningen
Auktoriserade Revisorer (FAR), Lantbrukarnas riksförbund (LRF), Post- och
Kreditbanken, Svensk Industriförening, Svenska bankföreningen.
Företagareförbundet, SFR, Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska
sparbanksföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges fastighetsägareförbund,
Sveriges föreningsbankers förbund, Sveriges hantverks- och industriorganisalion
- Familjeföretagen (SHIO), Sveriges industriförbund.
Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund (TOR), Tjänstemännens
centralorganisation (TCO).

Lantbruksstyrelsen
har bifogat yttranden från lantbruksnämnderna i Östergötlands, Jönköpings,
Kristianstads och Skaraborgs län. Lantbrukarnas riksförbund har som yttrande
hänvisat till ell ullålande från Lantbrukamas skattedelegation. I yttrandet
från Svenska bankföreningen har Post- och Kreditbanken instämt. Vidare har
Institutet för utländsk rätt AB i en skrivelse lämnat synpunkter på förslagen i
promemorian.

1
Allmänna synpunkter

1.1 Riksskatteverket

RSV
tillstyrker förslaget, eftersom det dels leder till förenklingar i arbetet med
granskning och kontroll, dels medför en ökad likformighet i beskattningen av
sinsemellan likartade transaktioner.

1.2 Lantbruksstyrelsen

Vid överiåtelser
av jordbruksfastigheter har egendomslivräntor fram till 1970-lalel förekommit i
endasl obetydlig omfattning. En viss ökning, särskilt inom vissa län, kunde
konstateras under 1970-lalet då priserna på jordbruksfastigheter steg mycket
snabbt. Prisstegringen upphörde 1977-1978 och sedan dess har priserna på
jordbruksfastigheter stabiliserats och varit i stort sett oförändrade eller -
främst i södra Sverige - något vikande. Realvärdet hgger nu i stort sett på
1970 års nivå. Orsakerna till detta slår atl finna dels i konjunklurförhållandena,
och närmast det höga

Prop. 1983/84:140 49

ränteläget,
dels i den prisprövning som infördes i 1979 års jordförvärvslag. I och med att
prisstegringen på jordbruksfastigheter upphört, har också förekomsten av
egendomslivräntor minskat så alt den nu kan betecknas som förhållandevis liten.

Den
refererade utvecklingen har medfört att realisationsvinster vid försäljning av
jordbruksfastighet oftast inle uppkommer eller är små. Intresset från
säljarnas sida för egendomslivräntor har därför minskal. Någon ändring
härvidlag torde inle vara att vänta, eftersom syftet med jordförvärvslagens
prisprövning bland annat är att priserna på jordbruksfastigheter inte skall
stiga snabbare än vad som motsvarar den allmänna prisutvecklingen.

1.3 Kammarrätten
i Stockholm

Förslaget
har tillkommit på grundval av en framställning från riksdagen om en utredning
rörande dessa livräntors skattemässiga behandling i syfte att hindra missbruk
för att undgå beskattning. Det betonades att en reform inte fick utformas så atl
den hindrade eller försvårade överlåldseformer som har till syfte att
underlätta generationsväxlingar eller all bereda en tidigare innehavare av ett
förelag en rättmätig pension. Med hänsyn till vad som sålunda har framhållits
kan den föreslagna lösningen i och för sig synas väl långtgående. Bortsett från
de s. k. utflyttningsfallen har nämligen inte i promemorian redovisats något
material som ger vid handen att mera framträdande missbruk av systemet med
egendomslivräntor har förekommit. Som har framkommit under
riksdagsbehandlingen framstår dock vissa ändringar i den nuvarande ordningen
som påkallade. Härvid torde i första band få eftersträvas att en gränslinje
skapas mellan de fall där en periodisk beskattning skulle godtas och de där en
omedelbar beskattning framstår som motiverad. Med hänsyn till vad riksdagen har
anfört torde en sådan kategoriklyvning närmast böra göras med utgångspunkt i
att särskilja fall som tillgodoser antingen säljarens behov av en tryggad
pensionering eller intresset av att underlätta vissa generationsväxlingar.
Gällande bestämmelser om beräkning av ingångsvärde i vissa fall vid
realisationsvinstbeskattningen skulle antagligen också behöva ändras.
Resultatet skulle bli att ytteriigare detaljregler av tämligen komplicerad
natur fick tillämpas i elt redan alltför utbroderat system. Det synes tveksamt
om intresset av alt bevara egendomslivränlorna är så framträdande att det
motiverar en dylik reform. Kammarrätten vill därför inte motsätta sig en reform
i enlighel med vad som har föreslagits i promemorian.

1.4 Länsstyrelsen
i Stockholms län

Länsstyrelsen
anser det vara väl befogal med särskild lagreglering av de fall då överlåtelse
av egendom sker mot livränta. Betydande svårigheter 4 Riksdagen 1983/84. I saml.
Nr 140

Prop.
1983/84:140 50

föreligger
vid det taxeringsmässiga hanterandet av dessa frågor och då inte minst vid
kontroll av uppgivet ingångsvärde när utgivaren av en egendomslivränta i sin
lur avyttrar egendomen. Möjligheterna till inte avsedda skal-tevinster för en
säljare genom att beräkna ingångsvärde enligt olika schablonmetoder trots all
avdrag erhållits för köpeskillingen i form av utgiven livränta ter sig särskih
stötande.

Länsstyrelsen
tillstyrker de i promemorian lämnade förslagen. Länsstyrelsen anser att de
fyller rimliga krav på enkelhet och smidighet i tillämpningen.

1.5 Länsstyrelsen
i Södermanlands län

De
förmånliga skatteregler som hittills gällt vid behandlingen av egendomslivräntor
har allmänt ansetts ge omotiverade skatteförmåner. Rena missbruksfall har
kunnat konstaleras bl.a. i samband med säljares flyttning till utlandet.

Länsstyrelsen
har tidigare framhållit att reglerna kan användas i skatteundandragande syfte
bl. a. i remissyttrande till dåvarande budgetdepartemenlet över 1972 års skatleutrednings
slutbetänkande "Översyn av skattesystemet" (SOU 1977:91). Det
förslag till lagändring som nu läggs fram innebär att periodiska vederlag i
princip behandlas som köpeskilling. Länsstyrelsen tillstyrker förslaget ocb
anser att det snarast bör genomföras.

Förslaget
att avskaffa de särskilda beskattningsreglerna för egendomslivränta är
angeläget även av det skälet att ekonomiskt likvärdiga transaktioner bör få en
likformig skattemässig behandling. De livränteavtal som numera ingås, med
utbetalningar under en bestämd tid, skiljer sig endast i formellt avseende från
ett avtal där köpeskillingen amorteras. Den formella konstruktionen bör inte medföra
alt ekonomiskt likvärdiga transaktioner får så skilda beskatlningseffekler som
del här rör sig om. En given utgångspunkt vid utformningen av materiella
beskattningsregler bör i stället vara atl likvärdiga avtal behandlas lika.

1.6 Länsstyrelsen
i Kristianstads län

Länsstyrelsen
delar den i promemorian framförda uppfattningen att ekonomiskt likvärdiga
transaktioner också bör få en i beskatlningssam-manhang likvärdig behandling.
Länsstyrelsen tillstyrker därför förslaget att avskaffa gällande särbehandling
av egendomslivräntorna.

1.7 Länsstyrelsen
i Malmöhus län

Länsstyrelsen
anser det angeläget att den skattemässiga särbehandlingen av egendomslivräntor
avskaffas. Länsstyrelsen delar helt utredarnas uppfattning, att likvärdiga
egen-

domsöveriåldser
bör behandlas likformigt i beskattningshänseende. Be-skatlningskonsekvenserna
bör vara desamma för det fall vederiaget vid en egendomsöveriåtdse bestäms att
utgå i form av t.ex. säljarreverser med ett antal framlida förfallotidpunkter
jämfört med det fall vederlaget bestämts atl utgå i form av egendomslivränta.
Man bör behandla likvärdiga rättshandlingar efter deras verkliga innebörd, eller
med andra ord - tillämpa genomsyn vid bedömandet av beskatlningsfrågan.
Principen om genomsyn tillämpas sedan lång tid i svensk rätt och härvidlag kan
hänvisas till elt betänkande av en expertgrupp inom företagsskatteberedningen -.
Allmän skatleflyklsklausul (SOU 1975:77). Pä sid. 48 i betänkandet sägs:
"Det är nämligen hos svenska domstolar sedan lång lid tillbaka en
vedertagen grundsats både inom civilrätten och skatterätten, att avlal och
andra rättshandlingar skall bedömas efter sitt reella innehåll och inte efter
den juridiska beteckning som parterna åsätt desamma". Genomsynsprincipen
har emellertid ej kunnat tillämpas vid beskattningen av egendomslivräntor, bl.a.
på grund av att nuvarande ordning för denna beskattning har direkt lagstöd.

Elt
annat mycket starkt skäl som talar för alt slopa den skattemässiga särbehandlingen
av egendomslivräntor är, alt den kan ge upphov till omotiverade
skatteförmåner. Dessa skatteförmåner har rönt stor uppmärksamhet i massmedia
och de har tett sig slötande för det allmänna rättsmedvetandet. 1 förevarande
sammanhang kan särskilt pekas på de fall då en skattskyldig överlåter egendom
mot egendomslivränta och i nära anslutning därtill flyttar ut ur Sverige.

1.8
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län

Promemorieförfattarens
slutsats är att man med relativt stor säkerhet kan hävda att livränta i
allmänhet, jämfört med ett i övrigt likvärdigt vederlag vad avser uppburna
belopp och den tid under vilken beloppen uppbärs, ger ett mera förmånligt
resultat för säljaren om överlåtelsen avser fastighet eller en rörelse. Om
överlåtelsen istället avser aktier uppkommer i regel inte några skatteförmåner
genom vederlag i livränteform. Länsstyrelsen känner tveksamhet inför dessa
slutsatser. Slutresultatet är helt beroende av köpeskillingens storiek. Det
synes uppenbart att man i normalfallet inte kan utgå från att köpeskillingen
för en tillgång blir densamma om likviden eriäggs i form av livränta som om den
erläggs på vanligt sätt. Det synes inle orimligt att anta att köpeskillingen
blir högre när den erläggs i form av skattepliktig livränta som är avdragsgill
för utgivaren. Det är en annan sak atl en skallskyldig i ett särskilt fall
genom atl sälja en tillgång mot livränta kan skapa en avdragsgill
realisationsförlust eller att köparen vid en vidareförsäljning genom
schablonregler för beräkning av anskaffningsvärde för börsnoterade aktier
eller ärvd fastighet kan få elt högre ingångsvärde än han verkligen eriagt. Om
man bortser från dessa special-

Prop. 1983/84:140 52

fall,
som man kanske skulle kunna komma tillrätta med genom speciallagstiftning, så
är skattesituationen för användningen av livränta mellan i Sverige bosatta
personer ganska odramatisk. Man kan inle - som promemorieförfattaren också
framhåller - tala om missbruk av reglerna på samma sätt som i
utflyttningsfallen.

1.9 Länsstyrelsen
i Jämtlands län

Inom
skatteavdelningen är endast ett mindre antal överiåtelser mot livränta kända.
Flertalet av dessa avser livräntor som utgår på grund av försäljningar av
antingen frilidslomter eller exploaleringsfastigheter för fritidsbebyggelse.
Endast några få faU av livräntor vid företagsöveriåldser är kända. Inom länet
beräknas det årliga antalet överiåtelser mot livränta endast uppgå till ell
fåtal fall.

Enligt
länsstyrelsens uppfattning är reglerna om egendomslivränta inte samordnade med
övrig skatlelagstiftning. Egendomslivräntor vid företags-överlåtelser
förekommer sällan. Vanligtvis sker större företagsöverlåtelser på sätt som
anges på sid. 57 i promemorian. Länsstyrelsen delar den uppfattning som framföres
i promemorian att särbehandhngen av vederlag i form av egendomslivränta bör
avskaffas. Då reglerna om egendomslivränta är komplicerade och därför svåra
att tillämpa, måste en ändring även ses som en förenklingsåtgärd vilket
framstår som angeläget.

1.10 Folksam

Försäkringsarrangemang
förekommer enligt Folksams erfarenhet normalt inte i samband med avlal om
egendomslivränta. Ett avskaffande av den nuvarande ordningen torde därför ej få
några större konsekvenser för den enskilda försäkringsverksamheten.

Folksam
tillstyrker att förslaget i huvudsak läggs till grund för lagstiftning.

1.11 Landsorganisationen
i Sverige

LO
ställer sig av såväl skatte- som fördelningspolitiska skäl odelat bakom
utredningens förslag.

1.12 Föreningen
Auktoriserade Revisorer

Avtal
om överiåtelse mot vederiag i form av livränta inrymmer - till skillnad från
övriga överiåtdseavlal som utlöser realisationsvinstbeskattning - ett
osäkerhetsmoment. 1 promemorian har också ordet "äventyrsavtal"
använts. Säljaren löper således en icke obetydlig risk alt sådana

Prop. 1983/84:140 53

förhållanden uppkommer som leder till all de förväntade
utbetalningarna reduceras eller helt uteblir. Denna risk ökar ju fler år
livräntan är bestämd att utgå.

Risken för felaktiga taxeringar skulle därmed med det nya
förslaget vara uppenbar. Från rättssäkerhetssynpunkt är detta oacceptabelt.
Dessutom kommer säljaren att påföras skatt avseende medel som han inte disponerar.
Någon skatleförmåga uppkommer ju inte hos säljaren förrän livräntebeloppen
utfaller. Förslaget strider därför mot skatteförmågeprindpen.

I promemorian relateras företagna undersökningar för att
utröna i vilken omfattning egendomslivränta förekommer i samband med
egendomsöverlåtelser. Det har därvid framkommit att egendomslivränta är
sällsynt och förmodligen endast förekommer vid ett fåtal tillfällen varje år.
De närmare orsakerna till att egendomslivränta i dessa fall förekommit har inte
utretts.

FAR anser principiellt att ny lagstiftning respektive
förändringar i gällande lag endast skall genomföras i det fall en utebliven
förändring skulle äventyra rättssäkerhet och likformig taxering. I ett läge då
utredningar om radikala förenklingar av vår komplicerade beskaltningslagstiftning
pågår, synes det mindre motiverat att ändra lagen för situationer som är så
sällsynta som egendomslivräntor.

1.13 Lantbrukarnas skattedelegation

1 genomgången av för- och nackdelar med egendomslivränta
synes man i promemorian trycka på förmenta fördelar. Del slås fast som mer
eller mindre absoluta sanningar att del regelmässigt är en fördel för parterna
att använda livränta. Stundtals är bevisningen för detta förddsresonemang
hallande och tveksam. Del sägs exempelvis att livränta som vederlag vid överiåtelse
av en fastighet eller tillgång i en rörelse är en klart förmånlig likvidform
för säljaren under förutsättning att alternativet är likvid med revers på
likvärdiga villkor. Detta är långt ifrån givet. Med den praxis som finns idag
beträffande sk säljarreverser kan en sådan erbjuda säljaren större favörer än
livräntan. Den säljare som får en revers med löptid över fem år kan överiåta
reversen till annan för belopp understigande det nominella. Skillnaden mellan
nominella värdet och överlåtelsesumman blir enligt gällande praxis en
avdragsgill reaföriusl som kan kvittas mot reavinsten vid försäljning av
fastigheten. Den erhållna likviden för reversen kan användas till förvärv av
annan liknande revers varvid den vinst som görs efter fem år är skattefri.
Denna typ av transaktioner är betydligt mer tveksamma än de rena
livränteaffärerna. Det går inte att isolera livräntorna från de alternativ som
bjuds vid en analys av problemen.

Beträffande frekvensen av överiåtelse mot livränta
hänvisar promemorian till alt BRÅ i årsskiftet 1980/81 frågade ett
ospecificerat antal skatte-

Prop.
1983/84:140 54

chefer
runtom i landet vilka erfarenhet man hade av egendomslivräntor. De svar som då
gavs kan vara förklaringen till atl det tagit så lång tid att lämna ett förslag
om ändrade regler för egendomslivräntor. Det visade sig nämligen att
egendomslivräntorna inte var något större problem, sett till antalet
transaktioner. Vidare angavs det atl transaktioner med utlandsanknytning var
sällan förekommande. Man hänvisar också till förnyade kontakter med "en del
av de myndigheter som svarade på BRÅ:s enkät". Inte heller dessa har gett
vid handen att livräntorna används på ett skadligt sätt.

Del
framgår vidare av promemorian att det inte går att dra några säkra slutsatser
om utvecklingen. Annorlunda uttryckt lorde delta innebära att man inte lyckats
få belägg för att egendomslivräntorna missbrukas. Det förefaller snarare som om
ett fåtal spektakulära livränleöverlåtelser med kända idrottsmän, stora
fastighetsköpare och liknande färgat tyckandet. Gemensamt för dessa fåtaliga
men upphaussade affärer är alt utlandet på ett eller annat sätt varit
inblandat.

Beträffande frekvensen av egendomslivränlor
anförs i promemorian: "De uppgifter som finns att tillgå om transaktioner
med egendomslivränta ger alltså sammanfattningsvis inte belägg för alt sådana
överlåtelser sker i större omfattning. Även om antalet livränteaffärer är
relativt begränsat kan det dock i enskilda fall avse myckel betydande belopp.
Vissa omständigheter, bland annat den stora uppmärksamhet som ägnats
livräntorna i fackpressen tyder på att intresset att använda livränta har ökat
under senare tid. Det torde också förhålla sig så att livränta på senare tid
blivit en mera vanlig företeelse vid överiåtelse av villafastigheter". Med
tanke på att det tagit tre år för finansdepartementet att presentera detta
förslag är denna bevisföring betänkligt svag. Del kan inle accepteras all
tyckanden, antaganden och hänvisningar till artiklar i fackpressen skall kunna
ligga till grund för nya lagförslag. På tre år måste man ha kunnat göra
någorlunda statistiskt korrekta undersökningar om frekvenser, utfall m. m.
Delegationen vill med skärpa framhålla att det i rådande skattesystem inte får
presenteras så lösliga beslutsunderlag från myndigheternas sida. Om ny skattelagstiftning
skall till, skall den också grunda sig på riktigt underlag. Del måsle vara ett
minimikrav på förslag av denna omfattning att det dokumenteras hur mycket
staten vinner eller föriorar på ett visst agerande samt vad delta betyder för
ett antal skattskyldiga. Om del förhåller sig så att en eller två eller kanske
tio affärer med egendomslivränla kan anses som osunda skall elt allmänt
tyckande om dessa affärer inte få ligga till grund för en lagändring som
påverkar stora flertalet sunda överlåtelser.

På
sidan 52 konstaleras: "Del förtjänar att påpekas alt effekterna i de uttalade
missbruksfallen, dvs ulflytlningssitualionerna har sin grund i alt principen om
atl ekonomiskt likvärdiga transaktioner skall få en likartad skattemässig
behandling inte upprätthålls. 1 de inhemska fallen är möjligheterna till
missbruk inte lika påtagliga ulan här träder i stället de grundlag-

Prop.
1983/84:140 55

gande
principiella synpunkterna i förgrunden. - Den slutsats som kan dras är att de
särskilda beskattningsreglerna för egendomslivränta bör avskaffas. Vederlag
vid egendomsöverlåtelser bör således för framtiden beskattas enligt reglerna
för realisationsvinst eller som inkomsl i den förvärvskälla där egendomen
ingått även när detta utges i form av livränta".

På
vilka grunder man kommit fram till denna slutsats är höljt i dunkel. Visserligen
finns missbruksfall i utlandstransaklionerna men varför de inhemska fallen, där
möjligheter till missbruk inte föreligger och där det inte finns något
statistiskt belägg för atl fallen är särskilt vanliga, skulle omfattas av
bannstrålen är inte påvisat i promemorian. Man vill uppenbarligen komma ifrån
besväret med att behandla egendomslivräntor för försäljning av rörelse och
jordbruk på ena sidan och sådana för försäljning av villor på andra sidan
olika. Problemet löses inte med ett påstående om att villaförsäljningen inle
går att särbehandla i utflyttningsfallen. Delegationen anser alt utflyltningsfallen
skall behandlas för sig. De får dock inte smitta den inhemska bedömningen.

1.14 Svensk
industriförening

Principiellt
anser föreningen att de missförhållanden som råder när det gäller
egendomslivräntor bör rättas till. I enlighet med detta resonemang har
föreningen ingenting att invända när det gäller de föreslagna reglerna för de s.
k. ulflytlningsfallen.

Belräffande
överlåtelser med användande av egendomslivränlor inom Sveriges gränser anser
föreningen alt den grund på vilken utredningen lagt sitt förslag är mycket
bristfällig. Utredningen kan inte peka på faktiska förhållanden som visar att
transaktioner med egendomslivränta sker i någon större omfattning, och att
faktiska missbruksförhållanden råder.

1.15 Svenska
Bankföreningen

Bankföreningen
anser — med instämmande av Post- och Kreditbanken, PK-banken - atl de nuvarande
skatteeffekterna bör kvarstå när det gäller överlåtelse av jordbruks- och
rörelsefastigheter.

1.16 Företagareförbundet,
SFR

Det
nu framlagda förslaget syftar emellertid till att reducera de överlåtelseformer,
som hittills stått till buds. Härom hade inle funnits något att säga, ifall det
handlat om att undanröja en utbredd form av skatteflykt eller att täppa till en
eljest besvärande lucka i skattelagen. Nu är fallet inte så. Överlåtelse mol
livränta är inte skatteflykt. Dessutom har överlåtelseformen i alla år
förekommit i myckel begränsad omfallning. Inte ens Brottsförebyggande Rådet —
som intresserat sig för den här typen av "brottslig-

Prop. 1983/84:140 56

het"
och som inte har för vana atl underskatta omfattningen av förment skatteundandragande
- har funnit annal än atl bruket av egendomslivräntor har marginell omfattning
(sid 44) och är av liten belydelse.

1.17 Svenska
sparbanksföreningen

Svenska
sparbanksföreningen kan för sin del emellertid inte finna att del i promemorian
påvisats att gällande regler om egendomslivränta i de inhemska fallen medför
missbruk i någon nämnvärd omfattning. Enligt de uppgifter som föreligger i
promemorian synes antalet fall där överlåtelse sker mot egendomslivränta varje
år inte vara särdeles stort. Livränteinstitutet medför i regel inte heller att
det totala skatteuttaget minskas utan innebär enbart att periodiseringen av
intäkter och utgifter blir en annan än vid överiåtelse mot bestämd
köpeskilling. Svenska sparbanksföreningen finner att i huvudsak enbart
principiella synpunkter för ett allmänt avskaffande av egendomslivränteinstitutet
inte motiverar all gällande regler om särbehandling av "inhemska" livränlor
ändras om inte även praktiska behov visas föreligga härför.

1.18 Sveriges
advokatsamfund

Bakgrunden
till förslaget är skatteutskottets betänkande 1980/81:35. Betänkandet byggde på
antagandel alt livräntor och andra periodiska utbetalningar numera utnyttjas i
betydande omfattning för att undgå beskattning i samband med försäljningar
eller för all uppnå andra inte avsedda skattelättnader. Av promemorian framgår
dock atl belägg inte funnits för att livräntetransaktioner skulle ske i större
omfattning, vare sig med inländsk eller utländsk anknytning. Redan på grund
härav borde ändringar i lagstiftningen kunna underlåtas.

Samfundet
vill i delta sammanhang understryka att livräntetransaktioner i vissa fall
kommit att användas vid aktieförsäljningar och liknande där transaktionen inte
synes ha samband med något egentligt pensioneringssyfte. Samfundet skulle för
sin del inte ha något att erinra mot om de i promemorian föreslagna reglerna
gjordes tillämpliga på dessa fall. Härigenom skulle det gå atl komma till
rätta med vissa icke avsedda skattelättnader.

1.19 Sveriges
fastighetsägareförbund

Enligt
förbundets uppfattning har det inle genom utredningen visats atl det finns något
utbrett missbruk beträffande egendomslivräntor i samband med överiåtelse av
konventionellt beskattade fastigheter.

Prop.
1983/84:140 57

1.20
Sveriges föreningsbankers förbund (SFF)

Utredarnas
argument för att ändra beskattningen av egendomslivräntor är - åtminstone för
överlåtelser av såväl rörelse- och jordbruksfastigheter som förelag - inte
slagkraftiga. SFF nöjer sig här med att peka på de svårigheter som kan uppslå
vid överlåtelse av jordbruksfastighet från en generation till nästa. SFF vill i
övrigt hänvisa till den utföriiga argumentering som framförs i LRFs
remissyttrande vari hänvisas till utlåtande avgivet av Lantbrukarnas
skalledelegation.

1.21
SHIO

Osäkerheten
om egendomslivränlornas skattemässiga behandling bottnar i att avgränsningen
mellan ränta och kapilal inom skatterätten inte alltid överensstämmer med den
ekonomiska verkligheten. Delta missförhållande har under årens lopp gett
upphov till anpassningsåtgärder i skatteplaneringssyfte.

Med
hänsyn till det ovan sagda förordar vi en utredning av problemkomplexet i
syfte att skapa bättre skatteregler vid försäljning eller överlåtelse av
företag vid generationsväxlingar. I avvaktan på att 1980 års företags-skatlekommitté
- i enlighet med redan givna direktiv - gör en sådan översyn, bör den nuvarande
ordningen för beskattningen av egendomslivränta bibehållas.

1.22
Sveriges industriförbund

Frågan
om egendomslivränlornas skattemässiga behandling är en liten del av det betydande
problem som avgränsningen inom skatterätten mellan ränta och kapital utgör.
Gällande rätt innebär i stor utsträckning att vad som ekonomiskt sett är ränta skatlerättsligl
behandlas som kapital och tvärtom. Detta förhållande ger givetvis upphov till
snedvridningar och anpassningsåtgärder. Det framstår därför som en angelägen
utredningsuppgift alt göra en generell översyn av delta område i syfte att
anpassa skatterätten till de ekonomiska realiteterna.

När
det gäller egendomslivräntorna i vidsträckt mening, dvs periodiska betalningar
av vederlag vid egendomsöverlåtelse som innefattar både ränta och kapital, har
man hittills inom skatterätten i stället för all söka urskilja hur stor del av
beloppen som utgör ränta resp. kapital tillämpat en sorts huvudsaklighetsprincip.
Denna kan närmast beskrivas så atl livränlebe-skattning godtagits i de fall där
betalningarna inte huvudsakligen utgjort kapitaldel. Med huvudsakligen avses
därvid inle alt kapitalandelen är

Prop.
1983/84:140 58

större än räntedelen utan atl den är betydligt större.
Detta är i varje fall den ekonomiska innebörden av alt man godtagit livränlebeskallningen
vid sä korta betalningsperioder som ned till 10 år. En sådan tillämpning har
naturligtvis bidragit till att öka egendomslivräntornas popularitet. Man torde
våga påståendet att redan med den begränsade ändringen i tillämpningen att man
godtagit livräntebeskatlning enbart i de fall räntedelen övervägt kapitaldelen
och därför krävt en betalningsperiod på bortåt 20 år hade utvecklingen blivit
en annan och antalet egendomslivräntor betydligt mindre.

Det är givet att en så grov avgränsning mellan ränta och
kapital som tillämpas vid beskattningen av egendomslivräntor är ägnad all
tillsammans med andra företeelser såsom schablonreglerna vid reavinstbeskatlningen
m. m. medföra vissa snedvridningar av beskattningsresultalet. Om dessa anses så
stora att de inte längre kan tolereras bör man givetvis i ställel söka utforma
ett system som ligger närmare den teoretiskt riktiga uppdelningen än vad
nuvarande tillämpning gör.

Med den i promemorian föreslagna ordningen kommer man
emellertid inte sanningen närmare - man avlägsnar sig i stället ytteriigare
från den. Man snuddar visserligen vid den rätta lösningen på problemet — att
vid avyttringstillfället beskatta det kapitaliserade värdet av livräntan och
därefter periodiskt beskatta räntedelen - men man avvisar denna under
hänvisning till att andra periodiska betalningar och räntefria reverser beskallas
vid avyttringen till sina totala belopp. Detta resonemang är principiellt
orimligt. Det är givetvis teoretiskt fel atl vid avyttringen beskatta det
nominella beloppet av inte räntelöpande fordringar även i dessa fall. Såvitt gäller
förvärvskällor för vilka bokföringsmässig redovisning skall tillämpas måste det
t. o. m. ifrågasättas om det ens i alla lägen är gällande räll - i vart fall
kan det inte gärna stå i överensstämmelse med god redovisningssed. Att man
likväl i den utsträckning som är fallet hittills bibehållit en beskattning av
det nominella beloppet i dessa fall får ses mol bakgrund av att
betalningsperioden i regd varit relativt kort - oftast betydligt kortare än 10
år — och alt därmed fordran i huvudsak utgjorts av ett kapitalbelopp. Att ta
denna tillämpning som motiv för att beskatta egendomslivräntorna, i vilka
kapitaldelen utgör en mindre och i ytteriighetsfall obetydlig del, är
naturligtvis inte rimligt. Det innebär i själva verket att man inför en stoppregel
och några skäl för att införa en sådan kan vi inte finna. 1 promemorian har inle
heller framförts några skäl härför. Däremoi finns det goda skäl atl bibehålla
möjligheten att använda livränleformen med hänsyn till den betydelse den
uppenbarligen ofta har för finansieringen av ett egendomsförvärv.

Sammanfattningsvis finns det enligt vår mening anledning
att göra en allmän översyn över avgränsningen inom beskattningsrätten mellan
ränta och kapital inklusive frågan om egendomslivräntors beskattning. I avvak-

Prop. 1983/84:140 59

tan
på en sådan utredning saknas tillräckliga skäl alt generellt ändra nuvarande
ordning för livräntebeskatlning. Den i promemorian föreslagna regleringen är under
alla förhållanden inte godtagbar.

1.23 Taxeringsnämndsordförandenas
riksförbund

TOR
vill uttala sitt stöd för förslaget. Flera skäl talar för att nu gällande ordning
ändras. TOR vill särskilt framhålla att prövningen av överiåtelser av egendom mol
livräntor i många stycken är mycket komplicerad och att det på vissa punkter
råder en betydande osäkerhet om innebörden av gällande rätt. Förslaget bör
därför medföra fördelar från både granskningstekniska synpunkter och
rättvisesynpunkter. Det framstår naturiiglvis också som helt nödvändigt alt
stoppa skatteförmånerna när livränta kombineras med utflyttning.

1.24 Tjänstemännens
centralorganisation

TCO
instämmer i de förslag som redovisas i betänkandet.

2
Egendomslivränta vid företagsöverlåtelser 2.1 Riksskatteverket

På
s. 57 i promemorian uttalas att en fysisk person som överväger att förvärva ett
förelag kan göra det utan atl hamna i en sämre situation än ett förvärvande
bolag såvitt avser möjligheten atl finansiera förvärvet med hjälp av utdelning
från del köpta företagel och att del sålunda inle skulle föreligga hinder för
en enskild att göra förvärvet via ett för ändamålet bildat bolag. På grund av
detta uttalande vill RSV framföra följande.

Om del nybildade bolaget
(A) uteslutande eller så gott som uteslutande skall förvalta aktierna i det
förvärvade bolaget (B), blir utdelningen på Bs aktier skattefri för A endasl om
den vidareuldelas (punkl 1 andra stycket av anvisningarna till 54 §
kommunalskattelagen, KL). Uttalandet äger därför giltighet endast om det
nybildade bolaget A uppfyller något av de krav som anges i femte stycket av
nämnda anvisningspunkt.

Det
är också möjligt att utdelningen från B skulle komma att beskattas hos A med
stöd av bestämmelserna om s. k. Lundintransaklioner (punkt 1 åttonde stycket av
anvisningarna till 54 § KL).

Av det sagda framgår atl
det anvisade förfaringssättet för anskaffning av kapital i samband med
övertagande av ett företag möjligen inle är genomförbart. Under alla
omständigheter skulle det endasl vara en framkomlig väg när det gäller att
förvärva aktiebolag. Svårigheterna all få fram kapital för övertagande av andra
typer av företag skulle kvarstå. Det ankommer dock inte på RSV att ta ställning
till om dessa svårigheter bör medföra att förslaget inte genomförs.

Prop. 1983/84:140 60

2.2 Lantbruksstyrelsen

Egendomslivränta
har haft och kan fortfarande ha en viss betydelse som pensioneringsform. Lantbruksslyrdsen
delar dock den i promemorian framförda uppfattningen att pensioneringen
arrangeras på annat sätt till exempel genom pensionsförsäkring. Ett annat sätt
kan vara all utnyttja skogskonloreglerna.

För
köpare av jordbruksfastigheter kan betalning i form av egendomslivränta ha en
viss betydelse genom att den underlättar finansieringen av köpet på så sätt att
både amortering och ränta bhr avdragsgilla ur beskattningssynpunkt. Då
inkomsterna i etableringsskedet oftast är mycket små har avdragsrätten vanligen
mycket begränsad betydelse. Egendomslivräntor kan också medföra nackdelar för
köparen. Det kan inte uteslutas att de har en prishöjande elTekl. Vidare
minskar de möjligheterna till skogsavdrag. Även från köparnas sida kan därför
en viss försiktighet mot egendomslivränlor spåras. Detta gäller särskilt indexreglerade
livräntor, som visat sig bli "dyrare" än väntat.

2.3 Länsstyrelsen
i Stockholms län

Godtagbara
skäl alt överlåtelse av egendom mot livränta kan accepteras skattemässigt är
dels, att ersättningen ulgör överlåtarens pension, dels atl möjligheterna att
överlåta rörelsen i vissa fall underlättas. I promemorian anförs skäl för alt
inte heller i dessa fall möjligheter till undantagande från föreslagna regler i
form av dispens bör tillåtas.

Även
om de anförda skälen mot ett dispensinstilut i princip kan godtas anser
länsstyrelsen att det ändå i vissa fall kan anses berättigat med dispens. Man
kan la som exempel en person som äger och driver en enskild rörelse och som
väljer all under rörelsens fortbestånd investera i rörelsen i stället för att
använda vinstmedel till pensionsförsäkringar för egen räkning. När rörelsen
överlåts realiseras det som ulgör hans pensionsskydd. Några medel som ger överiåtaren
möjlighet att nu - eventuellt efter dispens från RSV - investera i stora
pensionsförsäkringar frigörs dock inle eftersom man kan förutsätta att i
flertalet fall överiåtdselikviden inte erhålls kontant.

Länsstyrelsen anser att
särskilt i pensioneringsfallen det finns skäl för ett dispensinstilut. Reglerna
kan sannolikt göras sådana att någon risk för att dispens skulle sälta gällande
begränsningsregler om avdrag för pensionskostnader ur spel, inte behöver
uppkomma. Inte heller bör väsentliga svårigheter föreligga atl ange reglerna
för dispens - i vart fall de kvalitativa reglerna bör kunna hämtas från
anvisningarna till 31 § KL.

Prop.
1983/84:140 61

2.4
Länsstyrelsen i Södermanlands län

Länsstyrelsen
ansluter sig också hell till förslaget att inte göra något undantag för
användning av egendomslivränta vid företagsöveriåldser. Länsstyrelsen anser att
departementsförslaget på ett övertygande sätl visar att pensioneringen vid
överlåtelse av förelag kan ordnas på elt annat lämpligt sätl än genom livränleavtal.
Dessutom är det väsenfligt alt de begränsningsregler som gäller i fråga om
avdrag för pensioneringskostnader inte kan kringgås genom ett avtal om
egendomslivränta. Länsstyrelsen finner inle något stöd för att möjligheten att
utge egendomslivränla skulle vara av någon egentlig belydelse för att lösa
generationsskiftesproblem. De önskemål som kan föreligga att underlätta
fysiska personers företagsförvärv i samband med generationsskiften bör, enligt
länsstyrelsens mening, av principiella skäl lösas i annan ordning.

Departementsförslaget
diskuterar införandet av en dispensregel för alt eventuellt bibehålla reglema
om egendomslivränlor efter särskild prövning vid företagsöveriåldser. De skäl
som framförts mol en sådan regel anser länsstyrelsen vägande. Några särregler
för egendomslivränta vid företagsöverlåtelser bör sålunda inte införas.

2.5
Länsstyrelsen i Kristianstads län

Det
är tänkbart att egendomslivränta vid vissa företagsöverlåtelser fyller ett
särskilt behov för säljarens pensionering. 1 de flesta fall föreligger
emellertid möjligheten till inköp av pensionsförsäkring mot engångspremie.
Säljaren kan efter dispens från riksskalteverket medges avdrag för hela denna
premie. En förutsättning för detla alternativ är dock atl säljaren i samband
med överlåtelsen har möjlighet att förfoga över ett belopp som motsvarar engångspremien.

Sådana
skattskyldiga, som i samband med överlåtelse av en rörelse eller ett
jordbruksförelag redovisar en större realisationsvinst i anledning av försäljning
av jordbruks- eller rörelsefastighet och inte har ekonomisk möjlighet alt
teckna en pensionförsäkring mot engångspremie, kan — vid ett avskaffande av
särbehandlingen av egendomslivräntor - komma att få en ur beskallningssynpunkt
väsentligt försämrad situation. Mot bakgrund härav diskuteras i promemorian
frågan om nuvarande ordning för beskattning av egendomlivräntan bör bibehållas
och då efter särskild prövning i enskilda fall, dvs. efter dispens.
Länsstyrelsen instämmer i riksdagens och skatteutskottets enhälliga uttalande
att den skattemässiga behandlingen av egendomslivränlor inte skall hindra eller
försvåra överlåtelseformer, som har till syfte att underlätta
generationsväxlingar eller att bereda en tidigare innehavare av ett företag en
rättmätig pension. Länsstyrelsen delar dock utredningens uppfattning att ell
nytt dispensförfarande inte bör tillskapas men anser atl hänsyn till pensionsaspeklen
ändå bör tas.

Prop. 1983/84:140 62

Länsstyrelsen
påpekar möjligheten atl i viss mån kompensera de skattskyldiga genom att öka
fördelningstiden i lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomsl.

2.6
Länsstyrelsen i Malmöhus län

Det
har ofta hävdats, att egendomslivräntan fyller en viktig funktion vid företagsöverlåtelser.
Egendomslivräntan löser pensionfrågan för överiåtaren och underlättar för
köparen att finansiera förvärvet. Länsstyrelsen är medveten om att det kan
uppkomma problem för säljare och köpare i nu berörda fall. Det är emellertid
länsstyrelsens bestämda uppfattning, all en lösning av dessa problem ej får ske
genom all man benämner vad som tydligt framstår som en ordinär köpeskilling för
livränta. En företagare bör själv i god tid kunna planera för sin pensionering.
Gör han det har han också goda möjligheter atl undvika, att pensioneringsfrågan
blir ell problem då företaget överlåtes. Såsom beskattningsreglerna är idag,
möjliggör de kringgående av lagens begränsningsregler vad avser rätten till
avdrag för pensionsförsäkringspremier. Även vad avser köparens
finansierings-problem gives alternativa lösningar. Länsstyrelsen anser därför
inte att del finns skäl att behålla den skattemässigt gynnsamma behandlingen av
egendomslivräntorna.

2.7
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län

Frågan
är om inte promemorieförfattaren gjort det litet för lätt för sig. Han
redovisar i princip endast skäl mot ett bibehållande av systemet med livränta.
Han ger exempel på några alternativa vägar. Redovisningen leder honom fram till
slutsatsen alt de särskilda beskattningsreglerna för egendomslivränla bör helt
avskaffas. Länsstyrelsen är tveksam till om detla är i överensstämmelse med
skatteutskottets uttalande att avsikten inte är att hindra eller försvåra överlåtdsformer
som har till syfte att underiätta generationsväxlingar. Man kan nämligen inte
komma ifrån atl användningen av egendomslivränlor har betydelse som
finansieringsform vid förvärv av företag. Frågan är om inte viljan alt komma
tillrätta med utflyttningsfallen fått väga alltför tungt. Länsstyrelsen är
därför tveksam till förslaget atl de nya reglerna för egendomslivräntor skall
innebära att alla slag av periodiska utbetalningar skall behandlas som vanlig
köpeskilling. Det bör finnas kvar vissa möjligheter att använda livränta som vederiagsform
vid företagsöveriåldser m. m. Länsstyrelsen syftar här på sådana fall där
livräntan helt är knuten till säljarens liv utan angivande av
utbetalningsperiodens längd och totalsumman inte är fixerad.

Prop.
1983/84:140 63

2.9 Folksam

Vad
beträffar avyttringar till närstående personer i s.k. generationsskiftessammanhang
bör ett dispensinstitut för bibehåUande av nuvarande ordning införas.
Utredningens farhågor om de olägenheter och svårigheter en sådan prövning
skulle kunna medföra synes vara överdrivna. Det faktum att Riksskatteverkets
dispensprövning enligt 46 § 2 mom. sjätte stycket beträffande avdragsrätl för
pensionsförsäkringspremier numera avspeglar en viss restriktivitet, såväl vid avyttringar
till närslående som till andra, gör elt särskilt dispensinstilut väl motiverat.

2.10 Föreningen
Auktoriserade Revisorer

Enligt
FARs uppfattning har egendomslivräntor spelat en betydelsefull roll i
anslutning till överlåtelser av mindre och medelstora rörelser, som inle drivs
i aktiebolagsform, för atl bereda säljaren en skälig pension. Denna grupp
företagare, som haft utkomst av sin rörelse under en lång följd av år, har ofta
inte skaffat sig ett sådant pensionsskydd, som är sed bland industrins
tjänstemän i allmänhet. Utredningen hänvisar till befintlig möjlighet alt få
dispens för avdragsrätl vid inkomsttaxeringen för engångspremie för
pensionsförsäkring. Denna möjlighet utgör oftast inle någon lösning, då en pensionsförsäkring
framstår som oekonomisk och dessutom innebär en kanske omöjlig likvidiletspåfrestning
för köparen.

2.11 Lantbrukarnas
skattedelegation

Skatteutskottet
framhöll som ovan angetts att en ändring inte skall hindra "eller försvåra
överiåtelseformer som har till syfte att underiätta generationsväxlingar eller atl
bereda en tidigare innehavare av ett företag en rättmätig pension". På
sidan 54 anförs "som framhålls av skatteutskottet måste emellertid också
egendomslivräntans funktion som en form av pensionering för företagare vid
avyttring av ett företag beaktas". Detta är närmast en vantolkning av vad elt
enigt skatteutskott sade. Utskottet har angett atl man inte får hindra eller
försvåra dessa överlåtelseformer. Det har inte sagts att man endasl skall
beakta problemen. Detta är enligt delegationen återigen ett exempel på hur man
anpassar promemorian efter syftet och inte efter resultatel av undersökningen.

Del
görs vidare en jämförelse med engångsbetalda pensionsförsäkringar där säljaren
skall begära dispens hos RSV. Det anges att det med hänsyn till de
begränsningsregler som gäller för dessa engångsbetalda pensionsförsäkringar
framstår som inkonsekvent att behålla en form av pensionering via livränta vid
företagsöverlåtelse som inte pä något sätt omfattas av de begränsningar som
gäller för avdrag för andra pensioneringar. Det konstateras mycket riktigt på
sidan 55 att skälet till att livränta väljs i ställel för

Prop. 1983/84:140 64

engångsbetald
pensionsförsäkring är att köparen inle kan finansiera pensionförsäkringen.
Eftersom pensionförsäkring kommer som allmänt avdrag för säljare kan en sådan
medföra stora egenavgifter vilka i sin tur minskar utrymmet för köp av
pensionförsäkring.

Köp
och försäljning av företag och jordbruk är ett tvåpartsförhållande. Det är två
parter som skall komma överens om samtiiga villkor. Det är två parters
individuella förutsättningar och möjligheter som skall jämkas samman till ett
slutligt avtal. Del går inle att ensidigt analysera först den ena partens
möjligheter och därefter den andres för atl se om livräntan är en nödvändig
eller överflödig bit i uppgörelsen. För köpare av jordbruksfastigheter är
finansieringen idag del allt överskuggande problemet. Räntekostnaderna ligger
på en sådan nivå att del är hart när omöjligt att förränta ett
jordbruksförvärv. Delsamma torde gälla åtskilliga rörelseförvärv. Att blanda in
tekniken av akliebolagsköp i detta resonemang är vilseledande och inte helt korrekt.
Det anges att aktiebolag vanligen förvärvas genom att ett nytt aktiebolag
bildas. Delta är riktigt och det beror på atl man vill undvika att ränte- och
framför allt amorteringskoslnaderna för köpet skall belastas med
arbetsgivaravgifter, vilket blir följden om lön skall tas ut från aktiebolaget
för betalning av annuiteter. Med hänsyn till lönlagarnas marginalskatteläge -
vilket pressas av livräntan - avtappas företaget på alltför stort kapital.
Tekniken har således valts för alt minimera kostnader och likviditetsavtappningar
vid företagsförvärv. Av samma anledning är egendomslivräntan ett nödvändigt
instrument i många rörelseöverlåtelser. Den begränsar kostnaderna och utgör för
många den lilla extra möjligheten att driva verksamheten.

För
säljaren kan livräntan vara tryggheten för ålderdomen och garantin för att han
skall klara sig även efter överlåtelsen. Det är inle ovanligt att merparten av
den del av köpeskillingen som ryms inom realisationsvinstla-ket täcks av
skulder. Detla gör atl säljaren inte får något eget kapital i handen i samband
med överlåtelsen. Egendomslivräntan blir därigenom det trygga bidraget för
framtiden. Det är följaktiigen väsentliga frågor för såväl säljare som köpare
som avfärdas med att det i regel torde vara så atl pensionering vid överiåtelse
av ett företag kan arrangeras på annat lämpligt sätl.

Del
kan också påpekas atl del i skaltereformen införts särskilda kvitt-ningsregler
vid beräkning av underiag för tilläggsbelopp för räntekostnader som avser förvärv
av aktiebolag och i vissa fall rörelse/jordbruk. Egendomslivräntan dras som
allmänt avdrag och skall inte återiäggas vid beräkning av underlag för
tilläggsbelopp. Systemen får härigenom samma effekt och bör därigenom kunna
vara acceptabla även i fortsätlningen.

Del
alldeles övervägande antalet jordbruksföretag överiåts inom familjen. Formerna
för generationsväxling är sedan länge utvecklade, må vara att de tid efter
annan fått anpassas efter den ekonomiska verkligheten. När

det gäller den fasla egendomen dominerar gåvoformen,
vilken av arvsskat-temässiga skäl inte låter sig förenas med förbehåll till
förmån för givaren. 1 de fåtaliga fall generationsväxling genomförs som köp
hindrar den ekonomiska klokskapen generationerna från alt sätta köpeskillingen
så högt, att skattepliktig realisationsvinst uppkommer. Följaktligen är inte
heller liv-ränlekonstruklioner särskilt vanliga i sammanhanget.

När det däremoi gäller själva driften är situationen annoriunda.
Den fortlöpande snabba prisstegringen på framför allt jordbruksmaskiner men
även på djuriager leder i regel till betydande spännvidd mellan marknadsvärden
och bokförda värden. Redan de ekonomiska åtagandena i samband med övertagandet
av fastigheten kan vara betungande nog. I regel finns det dock möjlighet att
klara delta med hjälp av långfristiga hypotekslån. När del gäller drifltillgångarna
måste däremot övertagandel finansieras genom korta och dyrbara lån, alltså den
situation som utredningen själv beskriver i slutet av andra stycket på sid 55.

Det ligger givelvis inle i den överlåtande generationens
intresse att lägga hårdare ekonomisk press på övertagaren än vad som är absolut
nödvändigt. Överlåtaren är i regel tillfreds om övertagaren kan kontant lösa
lager och inventarier till bokförda värden. Å andra sidan är det ett
rättvisekrav gentemot syskonen alt även värdet av dolda reserver beaktas i
uppgörelsen. Härvidlag är livränteutfästelse ofta en utväg, som alla kan
acceptera. Föräldragenerationen får en varaktig åriig inkomstförstärkning,
övertagaren får ell rimligt rådrum att växa in i förelaget utan att dras med
betungande amorteringar på kortfristig upplåning och syskonen känner
tillfredsställelse över den trygghet konstruktionen skänker föräldrarna.

Delegationen finner del i sammanhanget motiverat att ännu
en gång understryka vad skalteutskoltet och riksdagen särskilt betonat,
nämligen att syftet med utredningen inte bör vara atl hindra eller försvåra
överlåtelseformer som har till syfte att underlätta generationsväxlingar.

Utredningen lutar sig gång efter annan mot det
förhållandel, alt överlåtarens pensioneringsintresse efler dispens kan
tillgodoses genom engångsbetald pensionsförsäkring. Bortsett från att denna
lösning inle bara förutsätter tillgång till likvida medel utan även atl man är
beredd att binda dessa under ett antal år, kan man på goda skäl ifrågasätta det
rimliga i att parterna skall tvingas la vägen över ett försäkringsbolag för att
nå del resultat, som de lika väl kan åstadkomma på egen hand. Försäkringsbolagen
tar betalt för sina tjänster. Om parterna vill spara in denna kostnad till gagn
för familjeföretaget är delta ingenting atl misstycka.

I själva verket har utredningen i det långa avsnittet
5.2.2 inle förmått redovisa ett enda sakligt skäl för sitt förslag att inle
godta nuvarande ordning för egendomslivränta vid företagsöveriåldser.

Även om del i promemorian utsågs, atl egendomslivräntorna
inte utgör något problem ens i samband med utlandsflyttning vill delegationen i
detta 5
Riksdagen 1983/84. I saml. Nr 140

Prop.
1983/84:140 66

sammanhang
inte motsätta sig ingreppet i lagstiftningen. Det kan också på goda grunder
ifrågasättas om livränteformen är skattemässigt motiverad vid överlåtelse av villafasligheter.
Däremot vill delegationen bestämt hävda, att egendomslivräntan är ett fullt
acceptabelt inslag vid överiåtelse av jordbruksfastigheter, rördsefastigbeter
och företag. Väljer parterna vederlag i form av fortlöpande periodiska
utbetalningar är det naturligt atl se dessa som en fortsall avkastning från den
tidigare innehavda förvärvskällan. Successiv beskattning och successiv avdragsrätl
ligger då heU i linje med grunderna för vårt beskattningssystem. Om någon
ändring vore påkallad i sammanhanget skulle den i så fall gälla utbetalarens
avdragsrätt, vilken borde flyttas från allmänna avdrag till förvärvskällan.

2.12 Svensk
industriförening

Föreningen
anser att egendomslivränta fyller en funktion som alternativ finansieringsform
vid företagsförvärv:

-
För köparesidan är det ett
alternativ till all ta fram större likvida belopp.

-
Vid vissa företagsöveriåldser
fyller egendomslivränla ell särskilt behov för säljarens pensionering.

-
Vid överlåtelse av en enskild
rörelse eller ett jordbruksföretag är alternativet till en engångsbetald
pensionsförsäkring begränsat till egendomslivränta.

Det
är föreningens bestämda uppfattning att med de nu föreslagna reglerna kommer
egendomslivränta att försvinna som finansieringsform, eftersom beskattningen
avsevärt skärps. Detta innebär atl egendomslivränta som finansieringsform i
ovan redovisade fall inle ersätts med något annat alternativ. Vidare framstår
det som egendomligt att man inte inväntar företagsskattekommilténs förslag, när
det gäller förbättring av fysiska personers möjligheter till förelagsförvärv,
innan man föreslår en skärpning av beskattningen av egendomslivränta, som
uppenbarligen försämrar dessa möjligheter. Eftersom missbruk inte kan påvisas
i betänkandet och egendomslivränta uppenbarligen fyller en funktion som
finansieringsform vid företagsöverlåtelser är det enligt föreningens mening
önskvärt att nuvarande regler behålls på detta område.

2.13 Svenska
bankföreningen, med instämmande av Post- och Kreditban

ken, PK-banken

I
departementspromemorian föreslås åtgärder vilka innebär att den nuvarande
behandlingen av s k egendomslivräntor inte längre skall förekomma. I några
situationer är emellertid egendomslivräntorna tillkomna av andra än rena
skatteplaneringsskäl. I fråga om överiåtelse av rörelse- och jordbruksfastigheter
fungerar nämligen egendomslivränlan inte sällan som en form av pensionering för
överlåtaren. Egendomslivräntan har alltså i

Prop.
1983/84:140 67

dessa
fall en social effekt. Samtidigt underlättar den för övertagaren att finansiera
sitt förvärv, eftersom han får avdrag för vad han utger. Vid överiåtelse av
rörelse-och jordbruksfastigheter får egendomslivräntor därför anses vara till
en avsevärd och beaktansvärd nytta för båda parter. I departementspromemorian
avfärdas tanken på undantag för dessa fall med några korta rader. Bankföreningen
kan inte i den delen instämma i promemorieförfattarens ställningstagande, utan
anser att de nuvarande skatteeffekterna bör kvarstå när det gäller överlåtelse
mol egendomslivränla av nu angiven egendom.

2.14
Företagareförbundet, SFR

Livräntearrangemang
med enda syfte att reducera beskattningen torde därför vara sällsynta. 1
grunden måste det finnas elt ekonomiskt motiv av annat slag för val av
livränta. Del främsta skälet torde vara köparens bristande likviditet. Den som
förvärvar en fastighet kan ha svårt att finansiera kontantinsatsen, som ju bdåningsmässigl
normall ligger i läge över taxeringsvärdet.

Den
som förvärvar en rörelse tar som regel köpeskillingslikviden ur förelaget. Om
delta har ansträngd likviditet - ett ofta förekommande förhållande för
småföretag - måste ullagen ur företaget ske med försiktighet och spridas ut i
takt med uppkommande vinster. Den outnyttjade bdåningspolentialen hos mindre
företag brukar inte heller vara särskilt imponerande, varför lånevägen sällan
är särskilt framkomlig.

För just den här typen av
transaktioner är livränleinstitutel en god möjlighet. Vi har svårt att se något
stötande i att skattelagen erbjuder visst svängrum för att hantera situationer
av antytt slag. Skatteutskottet ansåg ju också (SkU 1980/81: 35 sid6f) vid
tillsättandet av den utredning som lett fram till promemorian all "syftet
med denna utredning bör vara att söka komma till rätta med missbruksfallen och
inte atl hindra eller försvåra överiåtelseformer som har till syfte att underiätta
generationsväxlingar eller atl bereda en tidigare innehavare av ett företag en
rättmätig pension". Detta direktivullalande har promemorieförfattarna
tagit lätt på. De hänvisar till alt det vid företagsöveriåldser finns
möjlighet att erhålla dispens för en engångsbetald pensionsförsäkringspremie.
Härför fordras dock tillgång till likvida medel om i normalfallet flera
hundratusen kronor. Försäkringen får ju inle belånas, varför pengarna måste tas
ur företaget. Med hänsyn till vad vi sagt ovan är detta sällan möjligt.

Elt
annat myckel besvärande förhållande vid avyttring av rörelse i förening med
förvärv av engångsbetald pensionsförsäkring är atl avyttringen utlöser egenavgifter,
som inte reduceras genom försäkringspremien.

Prop. 1983/84:140 68

2.15
Svenska försäkringsbolags riksförbund

Skulle
utredningens förslag leda till lagstiftning måste konstateras att en möjlighet
att underlätta generationsskifte i mindre företag skulle bortfalla. Del är ofta
en förutsättning för ett förelags fortbestånd alt en överlåtelse kan ske på ett
från finansieringssynpunkt acceptabelt säll samtidigt som överlåtaren bereds en
framtida långsiktig försörjning.

Det kan inte bortses ifrån
att en egendomslivränta i detta sammanhang fyllt en funktion för sådana
personer som icke successivt byggt upp ett pensionsskydd under den aktiva
liden. I dessa situationer kan en engångsbetald pensionsförsäkring, då det
gäller överlåtelse av rörelse eller jordbruk, i många fall fylla samma
funktion som en egendomslivränta. Förutsättningen för att pensionsförsäkring
skall kunna användas i dessa sammanhang är emellertid att dispens medges av
Riksskatteverket. De erfarenheter som vunnits av Riksskatteverkets dispensgivning
för engångsbetald pensionsförsäkring vid överiåtelse av rörelse eller
jordbruksfastighet utvisar emellertid en förhållandevis långtgående
återhållsamhet. Om nuvarande ordning beträffande egendomslivräntor avskaffas
anser riksförbundet det därför angeläget att dispensinstitulel beträffande
pensionsförsäkring ges en mer generös utformning. Dispensmöjligheterna bör
sålunda utvidgas så att säljaren under alla förhållanden kan erhålla en rimlig för-söriningsnivå.
Detta är särskilt angeläget när del gäller försäljning av en mindre rörelse
eller ett jordbruk. I dessa fall har del ofta visat sig svårt att erhålla
dispens för en rimlig pensionsnivå på grund av all inkomsterna under
verksamhetstiden varit förehållandevis låga.

En
tänkbar utformning av reglerna vore att köpeskillingen fördelades bakåt under
en 10-årsperiod. Vid dispensgivningen borde den på detla sätt fördelade
köpeskillingen tillsammans med övrig inkomst utgöra grund för bedömningen av
den pensionsnivå som skall kunna erhållas. Det sagda bör gälla även beträffande
företag som startats efter den nya lagstiftningens avseende beskattning av
pensionsförsäkring (SFS 1975:1347) ikraftträdande.

2.16
Svenska sparbanksföreningen

I
promemorian har egendomslivräntans praktiska funktion i de av skat-teulskollet
berörda hänseendena inle närmare undersökts och belysts. Inte heller har i
promemorian närmare och tillräckligt övervägts skatleförsla-gels praktiska
effekter vid företagsöveriåtdse, vare sig fråga är om generationsväxling eller
ej. Trots att skatl på vinst vid företagsöveriåtdse får beräknas enligt
reglerna för ackumulerad inkomst överlåtes företag mot egendomslivränla i icke
obetydlig utsträckning. Svenska sparbanksföreningen ifrågasätter om inle det i
promemorian upptagna förslaget om avskaffande av särbehandlingen av vederiag i
form av egendomslivränta

Prop.
1983/84:140 69

avsevärt
skulle begränsa möjligheten för enskilda att förvärva t ex små och medelstora
företag. En sådan effekt framstår enligt Svenska sparbanksföreningen som
olycklig. Motsvarande gäller i kanske än högre grad förvärv av jordbruk.

2.17 Sveriges
advokatsamfund

Promemorian
har ej i tillräcklig omfattning beaktat det behov som föreligger av att kunna
utnyttja livräntetransaktioner. Från en säljares synpunkt kan en överiåtelse mol
livränta i många fall vara enda utvägen att åstadkomma en tillfredsställande
pensionering. Det låter sig naturiiglvis sägas atl han har möjlighet att genom
dispens hos riksskatteverkel uppnå samma effeki genom pensionsförsäkring. I så
fall måste han emellertid gå vägen över elt dispensförfarande, som inle har den
förutsebarhet som en skattskyldig bör ha möjlighet att räkna med. Ej heller
från köparens synpunkt skall värdet av ett livränleavtal underskattas. Ofta är
en sådan ordning enda möjligheten att få till stånd en finansiering av ett
rörelseförvärv.

2.18 Sveriges
fastighetsägareförbund

1
promemorian framgår (s 45) att överlåtelser av hyresfastigheter i relativt
begränsad omfattning överlåtes mot livränta. Enligt uppskattningar som har
gjorts vid fastighetskontoret i Siockholm (mot bakgrund av kravet på
tillståndsprövning för förvärvstillstånd) förekommer livräntor i cirka 2% av
överlåtelserna.

Den
genomsnittliga fastighetsägaren är idag en person som är cirka 55-70 år och som
äger en fastighet med högst tjugo lägenheter. Genom den ägarstruktur som finns,
får man räkna med att många har behov av att pensionera sig från sin
förvaltning genom att överlåta fastigheten inom en snar framtid. Det finns då
behov av atl skapa trygghet genom pension. För den som bedriver ett jordbruk
eller som är rörelseidkare finns möjlighet att genom köp av pensionsförsäkring
och dispens från Riksskatteverket (46 § 2 mom 6 st KL) skapa ett gott
pensionsskydd. Denna möjlighet saknar fastighetsägaren och den enda möjligheten
som finns är att en del av köpeskillingen inle blir föremål för beskattning
omgående utan fördelas i tiden genom upprättande av avlal om egendomslivränta.
Nuvarande regler är ej rättvisa eftersom fastighetsägaren ofta har sin
förvaltning som enda inkomstkälla på samma sätl som jordbrukaren har sitt
jordbruk och rörelseidkaren sitt företag.

Ägare
av konventionellt beskattade fastigheter beskattas för sk B-inkomst och inte
A-inkomst. Förbundet har i tidigare remissyttranden föreslagit att
fastighetsägare som är aktivt verksamma i sin egen förvaUning i

Prop. 1983/84:140 70

mer
än ringa omfattning skall bli beskattade enligt reglerna om A-inkomst. Förslaget
vidhålles. Detta skulle kunna ge fastighetsägare möjlighet att åtminstone under
innehavstiden skaffa sig ett visst pensionsskydd.

Genom
att använda sig av egendomslivränta kan man också underlätta ett
generationsskifte genom att begränsa kapitalbehovet vid överlåldsetill-fället.

2.19
SHIO

1
vissa situationer är emellertid egendomslivräntorna allt annat än enbart skatteplanering.
I fråga om överlåtelse av rörelse och jordbruksfastigheter eller försäljning av
företag vid generationsskiften fungerar egendomslivräntor ofta som en form av
pensionering för överlåtaren respektive säljaren. Egendomslivräntan förenklar
generationsskiftet och underlättar samtidigt för övertagaren atl finansiera
sitt förvärv, eftersom han får avdrag för utgivna belopp. Sådana
överlåtelsearrangemang är av stor nytta för båda parter och förekommer inle
sällan i de mindre företagens krets som SHIO-Familjeföretagen företräder.

3
Ikraftträdandebestämmelser, utflyttningsfallen

3.1
Riksskatteverket

Enligt
RSVs mening är del motiverat att en avskattning sker när en mottagare av en
livränta flyttar utomlands. Det bör dock i detta sammanhang framhållas atl en
sådan avskattning kan medföra betydande likviditetssvårigheter, eftersom den
inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet som då redovisas inte motsvaras av
någon verklig intäkt under det beskattningsåret. Detta förhållande talar för
alt kupongskatteallernativet bör utredas.

3.2
Kammarrätten i Stockholm

När
det gäller övergångsbestämmelserna noterar kammarrätten med tillfredsställelse atl
enligt huvudregeln den nya ordningen inte skall tillämpas på avtal som har ingåtts
före ikraftträdandet. De skäl för en sådan ordning som har åberopats (s. 67 i
promemorian) är bärande. Risk för skatteundandragande kan onekligen tänkas
föreligga i samband med att någon, som åtnjuter egendomslivränta, flyttar
utomlands. Detta talar för en avvikelse från huvudregeln i sådana fall. Den
ordning som har förordats i promemorian kan dock komma att slå hårt även i
situationer då inga som helst skatteflyklsplaner förelåg, när livräntan kom
till. Om skatt för hela livränlans återstående avkastning sålunda skall tas ut
på en gång, är det

Prop.
1983/84:140 71

inte
ens säkert alt vederbörande kan få fram erforderiiga medel. Situationen är
alltså en hell annan än den som föreligger då beskattning sker av aklievinster
i samband med utflyttning. Regleringen kan därför rent faktiskt komma all
verka som något av ett utflyttningsförbud. Den rimmar inte heller väl med
principen om skatt efler bärkraft. Det sagda talar för alt en särregel för ulflytlningsfallen
inte genomförs även om följden skulle kunna bli ett skatteundandragande i
enstaka fall. Fråga är ju dock om redan tillskapade livränlor. Riskerna för mer
omfattande undandraganden torde därför inte vara så slora. Om det emellertid
anses nödvändigt atl förebygga risken för skatteundandraganden, kan möjligen
tänkas att den nya ordningen i utflyltningsfallen får gälla på avtal som
tillkommit efter den tidpunkt när den remitterade promemorian offentliggjordes.

3.3
Länsstyrelsen i Södermanlands
län tillstyrker förslaget

3.4
Länsstyrelsen i Kristianstads
län

Länsstyrelsen
tillstyrker förslaget, med ett tillägg med anledning av ett förslag om
beräkning av tilläggsbelopp.

Sju
av länsstyrelsens ledamöter anmälde skiljaktig mening och ansåg all länsstyrelsen
hade bort yttra följande i denna del.

Länsstyrelsen
avstyrker förslaget om att en skattskyldig vid avflyttning utomlands skall
beskattas för återstående livräntebelopp vid taxeringen för utflyttningsåret om
dessa avser livränta enligt äldre bestämmelser. Det är orimligt att en skaltskyldig
skall beskallas för intäkter som han inte uppburit.

3.5 Länsstyrelsen
i Malmöhus län

Missbruket
av egendomslivränta är visserligen speciellt påtagligt i utflyltningsfallen,
men uppsåtet att missbruka egendomslivräntekonstruk-tionen genom utflyttning
torde knappast föreligga i de fall som undantagsbestämmelsen avser all träffa.
Man kan länka på det fall, att en skattskyldig överlåtit egendom mol livränta
all utgå under 15 år. Avtalet har träffats 5 år före de föreslagna reglernas
ikraftträdande. Skulle den skaltskyldige flytta utomlands efter
ikraftträdandet, men innan alla delbeloppen förfallit, så skulle resterande
delbelopp upplagas till beskattning på en gång vid taxeringen för ulflyllningsåret.
1 förevarande sammanhang kan även pekas på den nya bestämmelsen i punkt 4 a till
41 § KL, enligt vilken en skattskyldig som flyttar utomlands och dessförinnan
avyttrat aktier m. m. mot vederlag, som blir tillgängligt för lyftning först
efter utflyttningen, skall beskattas för försäljningsvinsten som om intäkten
blivit tillgänglig för lyftning när utflyttningen sker. Denna nya bestämmelse
skall enligt ikraft-

Prop. 1983/84:140 72

trädandebestämmelserna
tillämpas först beträffande avyttringar som skett efter den 8 april 1983;
propositionen är dagtecknad den 7 april 1983. Missbruket av begränsningen av
den svenska beskattningsrätten kan ej anses vara mera påfallande i samband med
livränteavtal, än den var i samband med aktieförsäljningar. Länsstyrelsen anser
därför, atl punkt 2 i ikraftträdandebestämmelserna skall utgå, men kan förorda,
att de nya bestämmelserna i övrigt tillämpas fr. o. m. dagen efler den dag, då
förslag om de nya bestämmelserna lämnats till riksdagen.

Om
punkt 2 i ikraflträdandebestämmdserna trots allt skulle anses böra kvarstå, bör
den ändras så, atl belopp, som skall upplagas till beskattning vid taxeringen
för utflyttningsåret, skall beskattas under inkomst av tjänst. Beträffande
"gamla" egendomslivräntor skall ju de nu gällande beskattningsreglerna
tillämpas även efter de nya reglernas ikraftträdande. Undantagsbestämmelsen
för utflyltningsfallen torde avse att reglera tidpunkten för skattskyldighetens
inträde. Enligt länsstyrelsens uppfattning saknas anledning atl byta
inkomstslag. Sista meningen i punkl 2 i ikraftträdande-bestämmelserna skulle då
ändras till följd av att inkomstslaget även fortsättningsvis borde vara
tjänst.

3.6
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län

Länsstyrelsen
tillstyrker förslaget. När del gäller livränta vars belopp inte är slutligt
bestämt får beräkningen grundas på en sannolikhetsberäkning av säljarens
återstående livstid.

3.7
Länsstyrelsen i Jämtlands län

Mol
förslaget alt livräntan avskattas under ulflyllningsåret har länsstyrelsen
intet att erinra. Länsstyrelsen anser del däremot vara tveksamt att rikta beskatlningsanspråket
mol del nominella värdet av återstående livränta. Förslaget i promemorian får
dock anses stå i överensstämmelse med nu gällande praxis. Enligt länsstyrelsens
uppfattning kan man rimligen inle acceptera en alltför stor skillnad mellan det
nominella värdet av återstående livränta och kapitalvärdet av motsvarande
livränta. Om högre belopp än kapitalvärdet beskattas innebär detta att ränlebeskattning
sker för lid efter utflyttningsåret. Det får därför enligt länsstyrelsens
uppfattning anses vara mera korrekt om beskattningsanspråket kan riktas mol kapitalvärdet
av återstående livränta under utflytlningsårel.

3.8
Folksam

Förslagels
ikraftträdanderegler innebär att lagstiftningen ges retroaktiv verkan i de s.
k. utflyttningsfallen. Enligt Folksam bör retroaktiv lagstift-

Prop.
1983/84:140 73

ning
i princip ej förekomma. Vad gäller utflyltningsfallen är den rådande
situationen inle tillfredsställande, men dessa fall torde emellertid vara så få
all en retroaktiv lagstiftning ändå inte synes motiverad. Folksam anser sålunda
att alla avlal om egendomslivränla som tillkommit före lagstiftningens
ikraftträdande bör behandlas enligt nuvarande ordning.

3.9 Föreningen
Auktoriserade Revisorer

FAR
finner del stötande att den föreslagna lagstiftningen skall givas retroaktiv
verkan om skattskyldig flyttar utomlands. En skattskyldig måste kunna förlita
sig på att de förutsättningar avseende hans beskattnings-förhållanden, som
gäller då han ingår ett avtal, även skall gälla under den lid avtalet skall
bestå. Del får därför anses som självklart att den som före ikraftträdandet av
de föreslagna åtgärderna ingått ett avtal om avyttring av egendom mol
ersättning i form av livränta skall få flytta ut ur landet utan att detta skall
utlösa realisationsvinstbeskattning. En motsatt regel skulle kunna skapa en
ohållbar situation för många skattskyldiga.

3.10 Lantbrukarnas
skattedelegation

1
promemorian anges att ekonomiskt likvärdiga transaktioner skall få en likvärdig
behandling i beskaltningssammanhang. En annan åtminstone tidigare helig princip
inom skatterätten har varit skatt efter förmåga eller bärkraft. Nu föreslås att
alla gängse principer skall brytas i samband med utflyttning. Den som redan vid
ikraftträdandet uppbär en livränta och därefter flyttar ut från Sverige skall i
samband med utflyttningen skatta av denna livränta. En person som har en
livränteintäkt om 50000 kronor med en kvarstående löptid på sju år skall enligt
detla resonemang skatta av 300000 kronor. Detta oavsett atl skatleförmågan endasl
ger ulrymme för beskattning av 50000 kronor. Om personen i samband därmed går
till utgivaren och begär att denne skall avlösa livräntan med t.ex. 300000 kronor
upptäcker utgivaren förr eller senare att någon avdragsrätt inte föreligger i
samband med avlösning av hvränta. Detta till trots får mottagaren skatta för
hela beloppet. Om mollagaren flyttar ut och skattar av beloppet så skall
utgivaren fortsätta att betala under resterande år varvid han erhåller
avdragsrätt för varje betalning. Förslaget kan träffa livränleavtal som
träffas efter ikraftträdandet men att stoppa äldre livränteavtal på detta sätt
är detsamma som någon form av retroaktiv lagstiftning vilket ej kan godtas.

3.11
Svenska Bankföreningen med instämmande av Post- och Kreditbanken, PK-banken
avstyrker förslaget och anför molsvarande synpunkter som Föreningen
Auktoriserade Revisorer

Prop. 1983/84:140 74

3.12
Svenska Försäkringsbolags Riksförbund

Riksförbundet
tar principiellt avstånd ifrån lagstiftning av retroaktiv karaktär.
Transaktioner med utlandsanknytning har enligt riksförbundets uppfattning inle
varit så omfattande att detta motiverar ingrepp i avtal som träffats sedan lång
tid tillbaka. Riksförbundet anser således alt alla egendomslivräntor som
avtalats före lagens ikraftträdande skall behandlas enligt nu gällande
skatteregler.

3.13
Svenska Sparbanksföreningen har
inget all erinra mot förslaget

3.14
Sveriges Advokatsamfund

För
den händelse de i promemorian föreslagna ändringarna trots samfundels
avstyrkande skulle leda till ändringar i lagstiftningen, vill samfundet
understryka att de nya bestämmelserna endast bör få tillämpas i fråga om
livränteavtal som ingås efter det att de nya reglerna trätt i kraft.

I
promemorian föreslås den ikraftlrädandebestämmdsen att om en skaltskyldig
flyttar utomlands och före utflyttningen ingått avtal om överlåtelse av
egendom mot livränta, skall ännu ej beskattade belopp på grund av avtalet tas
till beskattning som inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet vid taxeringen
för utflyttningsåret. Samfundet ifrågasätter lämpligheten av en sådan
bestämmelse, särskilt såvitt avser de fall då egendomslivräntan är en form av
pensionering för företagare vid en avyttring av företag. 1 sådana fall kan del
knappast finnas någon anledning all behandla utbetalda livräntor vid elt
utflyttningsfall på annat sätl än som en pensionsutbetalning från ett
försäkringsbolag.

3.15
Sveriges fastighetsägareförbund

Del
förtjänar alt påpekas att man vid användande av egendomslivräntor inle på något
säll undgår skattskyldigheten utom i de s.k. ullandsfallen. Förbundet har
förståelse för att det skapas förutsättningar för beskallning i utlandsfallen.
Detta torde kunna ske vid förnyelse av dubbelbeskattningsavtal. Del har inte
heller, enligt vår uppfattning, genom utredningen visals att del finns något
utbrett missbruk beträffande egendomslivränlor i samband med överlåtelse av
konventionellt beskattade fastigheter.

3.16
Sveriges föreningsbankers förbund

SFF
har inget atl erinra emot att förslaget genomförs såvitt gäller villaförsäljningar
och utlandsflyttningar. Dock avstyrker SFF bestämt att reglema för
utflyttningsfallen får retroaktiv verkan.

3.17 SHIO

I promemorian föreslås också alt, om en skaltskyldig, som
är berättigad till egendomslivränta på grund av avtal ingånget före
ikraftträdandet av de föreslagna ändringarna, flyttar utomlands, skall återstående
livräntebelopp tas till beskattning vid taxeringen för utflyttningsåret. Enligt
SHIO-Famil-jeföretagens åsikt är en sådan behandling att anse som retroaktiv
skatteåtgärd som är oförenlig med viktiga principer i gällande
skattelagstiftning. Den skulle på ett sätt som vid avtalels tillkomst inte
kunde förutses lägga ekonomiska hinder i vägen för medborgarnas rätt att flytta
utomlands.

3.18 Sveriges Industriförbund

Del enda motiv av större tyngd som i promemorian anförs
för en skärpning av livräntebeskattningen är del felaktiga
beskattningsresultat som enligt gällande rätl blir följden då överlåtaren
flyttar utomlands. 1 själva verket framstår utflyttningsfallen som det
egentliga motivet för hela förslaget. Även dessa fall blir emellertid felaktigt
behandlade med den föreslagna ordningen, eftersom den innebär atl de totala
livräntebeloppen beskattas i Sverige.

3.19 Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund

Enligt förslaget skall de nya reglerna tillämpas i fråga
om livränleavtal som ingås efter det att de nya reglerna trätt i kraft. Det
betyder att nuvarande regler kommer atl behöva tillämpas vid sidan av de nya
reglerna under lång tid. TÖR anser att man under det fortsatta
lagstiftningsarbetet bör pröva all finna en lösning som innebär all en fortsatt
tillämpning av de nuvarande reglerna kan undvikas. Möjligheterna att fortsätta
tillämpa äldre regler vid sidan av ny lagstiftning minskar i praktiken mycket
hastigt. Svårigheterna att tillämpa äldre regler beror bl.a. på de laglekniska
problem som uppstår när även den nya lagstiftningen genomgår förändringar -
något som inte sällan sker. Förbundet vill endast hänvisa till de problem som
förekommer med vissa äldre periodiska understöd för vilka bestämmelser som
gällde före den I januari 1974 alltjämt skall tillämpas, se punkt 3 av
förslaget till ikraftträdandebestämmdser.

TOR har ovan redovisat skäl för alt undvika att låta
nuvarande regler bli lillämpliga också i framtiden. Ett ytterligare skäl för
att en annan lösning bör väljas än den föreslagna är utformningen av
undantagsbestämmelsen. Denna regel innebär alt en skattskyldig som för en
kortare lidsperiod flyttar utomlands, t.ex. i samband med en tillfällig
utlandstjänstgöring drabbas av en omedelbar beskattning även om han enligt treårsregdn
är att

Prop. 1983/84:140 76

anse
som bosall i Sverige. En skaltskyldig som hela tiden arbetar och vistas här i
riket blir beskattad enligt nuvarande regler. Förslaget i denna del kan
knappast uppfylla minimikraven på rättvisa. Tilläggas kan att det av förslaget
inte framgår hur vinstberäkningen skall ske vid en omedelbar beskattning av
sådana livräntor som enligt avtalet årligen skall räknas upp med hänsyn till förändringar
i det allmänna prisläget eller någon annan Hknande grund.

4
Alternativa förslag

4.1
Vinstberäkning när livränta utgör vederlag

4.1.1 Riksskalteverket

I
promemorian föreslås (s. 66) att sådana belopp som är beroende av framtida
förändringar i penningvärdet eller av annat skäl är omöjliga att fastställa vid
avytiringstiltfället bör beskattas som inkomst av kapital vartefter de
uppbärs. RSV vill peka på att denna regel kan komma att utnyttjas i kringgående
syfte genom atl det fasta avyttringspriset sätts så lågt som möjligt i
kombination med en väsentlig kompensation av angivet slag. Särskilt i
utflyttningsfallen kan detta bli aktuellt. RSV ifrågasätter om det inte vore
möjligt att införa någon form av schablon för all beskatta även denna del av vederiaget
vid avyttringstillfället. Ett annat alternativ kunde kanske vara att belägga
sådana ränteutbetalningar till utlandet med kupongskatt.

4.1.2 Lantbruksstyrelsen

Vid
realisationsvinstberäkning måsle värdet av egendomslivränta beräknas. Detta
föreslås ske så att det sammanlagda utgående beloppet skall anses som avytlringspris.
Alternativet till detta beräkningssätl är en kapi-talisering av de utgående
beloppen. Detta anges kräva att en räntebeskattning sker vid utbetalningarna,
vilket framstår som inkonsekvent jämfört med reglerna för beskattningen av
icke räntebärande eller lågförrän-tande reverser.

Styrelsen
vill i detta sammanhang upplysningsvis nämna, att vid den prisprövning som sker
vid tillämpningen av jordförvärvslagen, hänsyn tas till egendomslivräntor och lågförränlande
reverser genom att beräkna deras kapitaliserade värde. Om livräntan räknas upp
med hänsyn till förändringar i penningvärdet, används en lägre kapitaliseringsprocent
än i de fall uppräkning inle sker.

Promemorians
förslag till värdeberäkning avviker alltså från den metod som
lantbruksstyrelsen tillämpar och som från styrelsens utgångspunkter får anses
principiellt riktig. Promemorieförslaget innebär också en beskattning i
förskott, som kan förefalla tveksam. En fördel med promemorieför-

slaget
är att det medför en förenkling. Då detta enligt styrelsens bedömning uppväger
de nackdelar som redovisats, har styrelsen inga invändningar mot det föreslagna
sättet att beräkna värdet av egendomslivräntor. Det är dock önskvärt att
avvikelsen från styrelsens beräkningssätl på något sätl motiveras i exempelvis
förarbetena så alt berörda myndigheter har möjlighet att i förekommande fall
för köpare och säljare av jordbmksfastigheter kunna förklara skillnader i
beräkningen av egendomshvräntornas värde.

4.1.3
Länsstyrelsen i Kristianstads län

Den
föreslagna punkten 9 av anvisningarna till 38 § kommunalskattelagen avser
fall, då tillägg till årligt livräntebelopp till sin storlek är beroende av
förändringar i del allmänna prisläget eller eljest inte kan till sin storlek
beräknas vid avyttringstidpunkten. Sådana belopp skall behandlas såsom ränta
hos såväl säljare som köpare. En konstruktion med ett lågt fast årligt
livräntebelopp och ett stort tillägg, som till sin storlek inte är bestämt vid avyttringstillfället,
omfaltas således av den föreslagna bestämmelsen. Detta kan få följande
konsekvenser. För det fall köpare och säljare vid försäljning av en fastighet
avtalar dels om en köpeskilling, som tillsammans med summan av de åriiga fasla
livräntebeloppen uppgår till elt belopp molsvarande realisationsvinstlaket,
dels om ett högt tilläggsbelopp, som vid försäljningstidpunkten inte är
bestämt fixerat, kommer tilläggsbeloppen att löpande beskattas som inkomst av
kapital hos säljaren, medan köparen medges avdrag såsom för gäldränta. En sådan
konstmktion medför sålunda att den avsedda verkan med förslaget att avskaffa
särbehandlingen av egendomslivräntor skulle utebli.

Med
samma konstmktion som angetts i föregående stycke föreligger inle skattskyldighet
för tilläggsbeloppen om säljaren är bosatt utomlands. De skatteförmåner, som
med nuvarande regler om beskattning av egendomslivräntor föreligger i utflyttningsfallen,
skulle således kunna uppnås även med tillämpning av de i promemorian föreslagna
reglerna. Enligt den s. k. marginalskattereformen fär, vid beräkning av underiag
för tilläggsbelopp, underskott av schablontaxerad fastighet minskas med inkomst
av kapital, dock högst 30000 kr. Då tillägg till åriiga fasta livräntebelopp,
vilka tillägg inle kan till sin storlek beräknas vid avyttringstidpunkten,
enligt förslaget skall betraktas såsom ränta på utlånade medel, kan konstmktioner
med sådana tillägg tänkas bli använda för att nedbringa underlaget för tilläggsbelopp.

Länsstyrelsen
föreslår därför i denna del alt ifrågavarande tillägg till åriiga fasta
livräntebelopp upptas såsom inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet för de
år, då de blir tillgängliga för lyftning. Härvid skall den realisationsvinslberäkning
som tidigare gjorts beaktas.

Prop. 1983/84:140 78

4.1.4 Länsstyrelsen
i Malmöhus län

Som
påpekas i utredningen, kan det i vissa fall stöta på svårigheter all faststäUa egendomslivränlans
bdoppsmässiga storlek. Utredarnas förslag till lösning av detta problem godtages
av länsstyrelsen. Emellertid har utredarna anvisat en lösning endast för det
fall egendomslivräntan föreslås beskattad under inkomst av tillfällig
förvärvsverksamhet, men däremot ej för det fall den skall beskattas under
inkomst av jordbmksfastighet eller rörelse. Länsstyrelsen anser detta
otillfredsställande och menar, atl den föreslagna lösningsmodellen passar lika
väl för beskattning under inkomst av jordbruksfastighet och rörelse. I
anvisningarna till 19 § KL bör intagas ett nytt stycke omedelbart efter stycke
3. Det nya stycket bör stadga, all egendomshvränla beskattas som inkomst av jordbmksfastighet,
rörelse eller tillfällig förvärvsverksamhet. Vidare bör i stycket ges en
hänvisning för beräkning av egendomslivräntans bdoppsmässiga storiek i vissa
fall.

4.1.5 Länsstyrelsen
i Göteborgs och Bohus län

Länsstyrelsen
har ovan sagt alt livränta vars storlek är helt beroende av mottagarens liv bör
accepteras även i fortsättningen. Promemorieförfal-taren härför sin del
föreslagit att även sådan "äkta" livränta skall behandlas som
köpeskilling vid realisationsvinstbeskattningen. Denna skall ske vid avyttringen.
Till gmnd för beräkningen ligger ell kapilaliserat värde av livräntan, som framräknas
med ledning av överlåtarens sannolika återstående livstid enligt tabell III
till lagen om statlig förmögenhetsskatt. I promemorian medges atl en sådan
beräkning i efterhand kan visa sig felaktig. Om livräntan efter överlåtarens
död skall utgå till någon annan i avtalet angiven person skall beräkningen i
stället ske med utgångspunkt från dennes återstående livstid om han är yngre än
överlåtaren. Någon justering genom ny beräkning bör dock inte ske eftersom
köparens anskaffningskostnad måste fastställas vid förvärvstidpunkten.

Länsstyrelsen
har förståelse för att promemorieförfattaren ansett sig tvungen atl gå den
angivna vägen för att beräkna avytlringspris respektive anskaffningskostnad när
egendom säljs mot verklig livränta. Någon annan väg finns inle alt gå.
Länsstyrelsen kan dock inle för sin del acceptera en sådan
realisationsvinstbeskattning. Det man säkert kan säga är att den inte leder
till ett korrekt resultat. Om överlåtaren skulle avlida kort efter
överlåtelsetillfället så har han beskattats för en realisationsvinst som är
mycket högre än summan av de belopp som han uppburit. Köparen å sin sida får
räkna anskaffningskostnaden till ett belopp som avsevärt överstiger vad han
verkligen eriagt. Det allmänna har visseriigen "kompenserats" genom
alt säljaren blivit i motsvarande män överbeskattad, men detta gör knappast den
föreslagna principen mera acceptabel.

Länsstyrelsen
har för sin del kommit fram till atl man inte bör införa regler om
realisationsvinstberäkning som bygger på en sannolikhetsberäk-

nad
köpeskilling. Det är mot denna bakgrund man skall se länsstyrelsens förslag
ovan om atl verklig livränta även i fortsättningen skall kunna användas som
vederlag. Länsstyrelsen avstyrker de föreslagna reglerna om realisationsvinslberäkning
i punkt 3 av anvisningarna till 35 § kommunalskattelagen.

Om
verklig livränta tillåts som vederlagsform även i framtiden bör särskilda
regler införas som förhindrar avdrag för realisationsförlust. Särskilda regler
bör även införas för utflyttningsfallen.

I
promemorian föreslås att ett tillägg som skall utgå enligt avtal utöver ett
fast årligt belopp skall jämställas med ränta på utlånade medel. I konsekvens
härmed skall köparen/utgivaren äga rätt till avdrag för motsvarande belopp som
gäldränta.

Om
lagstiftaren följer de förslag länsstyrelsen framfört ovan finns inget behov av
dessa bestämmelser. Men länsstyrelsen vill ändå påpeka atl de föreslagna beslämmelserna
inle täcker utflyltningsfallen. 1 dessa blir till-läggsbdoppel avdragsgillt
utan motsvarande beskattning i Sverige.

4.1.6
Lantbrukarnas skattedelegation

Delegationen
har ovan gjort jämförelser mellan egendomslivränla och räntefria eller lågförräntade
reverser. De senare ställer till väsentligt större problem än vad
egendomslivräntor gör. Stor osäkerhet råder om hanteringen av räntefria
reverser. Enligt HD-avgöranden skall ränlefri revers vid gåvobeskallningen
räknas ner till hälften i det fall den utgör vederlag för gåva.
Taxeringsnämnder har på olika håll i landet ifrågasatt all räntefria reverser även
i samband med köp skall räknas ner till hälften med följd all köpet inte längre
är ett köp utan en gåva. 1 promemorian görs gällande all någon form av missbmk
skulle kunna ske med beskattningen genom att ränta inle utgår. Allt detta
samverkar till atl man borde dragit slutsatsen att frågan skall utredas.
Delegationen delar i hög grad uppfattningen att detta är ett problem. Med tanke
på de krav på bevisning som tidigare framskymtat i promemorian borde en
skrivning som den som finns på sidan 63 - "en viss osäkerhet om rättsläget
torde råda belräffande avdragsrätten för realisationsförluster som kan
uppkomma vid avyttring av sådana reverser" -vara tillräcklig för all
frågan skall utredas. Delegationen anser att problemen om hur
egendomslivräntor skall omräknas till kapitalbelopp i samband med beräkning av
realisationsvinst bör lösas på samma gång som reverserna. Dessa frågor hänger
intimt samman eftersom gränsdragningen är minst sagt flytande. Om man endast
löser ett delproblem kvarstår del större och svårare problemet med följd att
nya vägar väljs och större problem skapas.

Beträffande
sådana livräntor som inte är till sin storlek bestämda utan avhängiga framtida
händelser föreslås alt egendomslivräntan i fortsättningen skall utgöra
inkomstränta bos mottagaren och utgiflsränta hos utgi-

Prop. 1983/84:140 80

våren. Detta är en med tanke på skattereformen oacceptabel
lösning. Alla byten av förvärvskällor måste förankras i en analys av effekter
vid beräkning av underlag för tilläggsbelopp. För köparens del skapas ell
underskott som även bör kunna kvittas mot inkomst av rörelse eller jordbmk
medan det för säljarens del blir fråga om inkomst av kapital med åtföljande kvittningsrätt
i vissa fall. Effekterna bör utredas och klart preciseras.

4.1.7 Företagareförbundet, SFR

Om de nuvarande reglerna ändå ändras bör detta ske så att
dessa inte avskaffas utan i stället kompletteras med vissa inskränkningar av
exempelvis följande slag:

-
lägsta ålder på
livränletagaren bestämmes till 50 år.

-
livräntan måste
utgå under mottagarens livslid eller minst 15 år.

-
livräntebeloppens
storlek anknyts till basbeloppet enligt lagen om allmän försäkring. Högsta
avdragsgilla livräntebelopp till en och samme mottagare per år bestämmes till l.ex.
15 basbelopp.

-
avskattning vid
utlandsflyttning.

4.2 Författningstextens utformning

4.2.1 Riksskatteverket

punkt 3 av anvisningarna till 35 § KL

I begreppet livränta bör man i och för sig kunna tolka in
att den skall vara livsvarig. 1 specialmotiveringen (s. 73) har man dock talat
om livsvarig livränta. Detta kan enligt RSVs mening vara motiverat, eftersom
ordet livränta även förekommer i sådana sammanhang där del är fråga om en tidsbegränsad
utfästelse. RSV föreslår därför atl det också av lagtexten bör framgå att del
skall röra sig om en livsvarig livränta.

Enligt RSVs mening är det inle tillräckligt med att
hänvisa till gmnderna för tabell III till lagen om statlig förmögenhetsskatt (SFL).
Dessa grunder lorde inle vara så allmänt kända alt det därmed står klart för
var och en hur beskattning skall ske. RSV anser att det i den nya
anvisningspunkten bör las in en särskild tabell, som direkt utvisar hur lång
återstående livslängd personer i olika åldersgrupper beräknas ha. Tabellen bör
fastställas i enlighet med gmnderna för tabell 111 till SFL.

punkt 9 av anvisningarna till 38 § KL

RSV anser att termen tilläggsbelopp inle bör förekomma i
detta sammanhang, eftersom en sammanblandning kan ske med tilläggsbelopp
enligt lagen om statlig inkomstskatt.

punkt 6 av anvisningarna till 39 § KL

Enligt RSVs mening bör ett avdrag av det aktuella slaget
hänföras till den förvärvskälla, i vilken utgiften har uppkommit. Avdrag i
förvärvskällan kapilal bör därför endast komma ifråga om den förstnämnda
förvärvskällan har avyttrats men skyldigheten all utge livränta fortfarande
kvarstår.

Termen tilläggsbelopp bör inle förekomma här heller av
angivna skäl.

punkt 2 av övergångsbestämmelserna

1 motiveringen (s. 75) sägs del atl bedömningen av när en
skallskyldig skall anses ha flyttat utomlands i allmänhet bör ske med utgångspunkt
från den skatlskyldiges flyllningsanmälan till folkbokföringsmyndigheten. Detta
uttalande kan enligt RSVs mening leda Iill tolkningssvårigheter, särskilt
beträffande i vilka fall man bör gå ifrån den tidpunkt som angetts i flyttningsanmälan.
RSV föreslår atl regeln i stället tillämpas efler samma princip som gäller för
bestämmande av beskattningsort i 66 § första stycket KL. I enlighet härmed bör
avgörande för när flyttning skall anses ha skett vara när anmälan enligt 34 §
folkbokföringsförordningen rätteligen skulle ha gjorts.

För atl det skall bli klariagt hur avskallningen skall ske
bör det finnas en hänvisning till alt beslämmelserna i punkl 3 av anvisningarna
till 35 S och punkt 9 av anvisningarna till 38 § skall äga molsvarande
tillämpning.

4.2.2 Kammarrätten i Stockholm

1 den föreslagna lydelsen av punkl 3 i anvisningarna till
35 § KL används inledningsvis ordet livränta trots att här endast åsyftas sådan
ränta som är beroende av en eller flera personers liv. 1 bl.a. 32 § I mom. KL i
dess lydelse enligt förslaget inbegrips däremoi i uttrycket även fall där
räntan utgår under bestämd tid. Ett förtydligande bör göras.

Första och andra meningarna i den angivna punkten i
anvisningarna till 35 § KL bygger på alt överiåtaren är förste innehavare av
livräntan. Det är emellertid inle uteslutet atl räntan primärt kan vara knuten
till annan persons (t. ex. överlålarens make) livstid, jämför sista meningen i
nämnda anvisning. Del föreslås därför alt termen "överlåtaren" utbyts
mot exempelvis "första innehavaren".

I sista meningen av samma anvisningspunkt anges vidare att
"återstående livslid" skall bestämmas med tillämpning av
"grunderna för" tabell 111 till lagen (1947: 577) om statlig
förmögenhetsskatt. Bestämmelsen är dunkel och bör förtydligas. Kammarrätten
förmodar atl vad som avses är atl värdet av vederlaget skall bestämmas med
tillämpning av den angivna tabellen.

1 såväl motiv som författningstext talas genomgående om atl
egendom

har avyttrats mot vederiag av livränta. Det torde
emellertid vara avsett alt 6 Riksdagen 1983/84. 1 samt. Nr 140

Prop. 1983/84:140 82

de
nya reglerna även skall avse arvskifleslivränlor, l.ex. då vid skifte en arvinge
erhåller ett företag medan övriga får nöja sig med livränlor. Delta måste
emellertid klarläggas och även komma till uttryck i lagtexten. En närliggande
fråga gäller de s. k. blandade fången. Reglerna måste utformas så atl de ger
ett entydigt svar på hur de fall skall behandlas där en livränta understiger t.
ex. en faslighets taxeringsvärde.

4.3
Köparens anskaffningskostnad

4.3.1
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län

Del
får anses anmärkningsvärt alt promemorieförfattaren kommit fram till atl det inte
erfordras någon uttrycklig bestämmelse i kommunalskatlelagen om beräkningen av
köparens anskaffningskostnad när han utgivit vederiag i form av livränta. Han
kan genom omständigheternas makt komma att få utge vederlag i form av livränta
under en avsevärt längre lidsperiod än som legat till grund för säljarens
realisationsvinstbeskattning. I promemorian sid. 73 uttalas all de föreslagna
reglerna i punkt 3 till 35 § kommunalskattelagen endasl lar sikte på intäklsberäkningen
för överlåtaren. Av allmänna principer för realisationsvinstbeskatlningen
följer enligt promemorian atl säljarens bruttointäkt vid en egendomsöveriåtdse
motsvaras av köparens anskaffningskostnad om inle anskaffningskostnaden enligt
särskilda regler kan beräknas på annal sätt. Om exempelvis en juridisk person
utbetalar livränta för köp av fastighet eller rörelse och säljaren avlider före
den sannolika tidpunkten enligt tabell 111 så uppkommer frågan vilken
anskaffningskostnad som den juridiska personen får utgå från. Antalel
utbetalade livräntebelopp understiger i detla fall klart del belopp som
säljaren räknat som köpeskilling och realisationsvinstbeskat-tats för. Som
länsstyrelsen ser det, måsle särskilda regler införas för beräkning av köparens
anskaffningskostnad.

Förslag
till

Lag
om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Bilaga 5

Det remitterade

förslaget

Härigenom
föreskrivs i fråga om kommunalskatlelagen (1928:370) dels att 19 och 31 §§, 32
§ I mom. saml punkt 5 av anvisningarna till 46§ skall ha nedan angivna lydelse,

dels
atl i anvisningarna till 35 § skall införas en ny punkl, 3, i anvisningarna till
38 § en ny punkl, 9, och i anvisningarna till 39 § en ny punkl, 6, av nedan
angivna lydelse.

Nuvarande
lydelse Föreslagen lydelse

19§'

Till
skattepliktig inkomst enligt denna lag räknas icke:

vad
som vid bodelning eller eljest på grund av giftorätt tillfallit make eller vad
som förvärvats genom arv, leslamenle, fördel av oskift bo eller gåva;

vinsl
vid icke yrkesmässig avyttring av lös egendom i andra fall än som avses i 35 §
3—4 mom.;

vinsl
i svenskt lotteri eller vinst vid vinstdragning på här i riket utfärdade premieobligationer
och ej heller sådan vinsl i utländskt lotteri eller vid vinsldragning på
utländska premieobligationer, som uppgår till högst 100 kronor;

ersättning, som på gmnd av
försäkring jämlikt lagen (1962:381) om allmän försäkring, lagen (1954:243) om
yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbeisskadeförsäkring tillfallit
den försäkrade, om icke ersättningen gmndas på förvärvsinkomst av 6000 kronor
eller högre belopp för år eller utgör föräldrapenning, så ock sådan ersättning
enligt annan lag eller särskild författning, som utgått annorledes än på gmnd
av sjukförsäkring, som nyss sagts, till någon vid sjukdom eller olycksfall i
arbete eller under militärtjänstgöring eller i fall som avses i lagen (1977:
265) om statligt personskadeskydd eller lagen (1977:267) om krigsskadeersältning
till sjömän om icke ersättningen gmndas på förvärvsinkomst av 6000 kronor
eller högre bdopp för år, ävensom ersättning, vilken vid sjukdom eller olycksfall
tillfallit någon på grund av annan försäkring, som icke tagits i samband med tjänsl,
dock att till skattepliktig inkomst räknas ersättning i form av pension eller i
form av livränta i den mån livräntan är skattepliktig enligt 32§ 1 eller 2
mom., så ock ersättning som utgår på grund av trafikförsäkring eller, med
nedan angivet undantag, annan ansvarighetsförsäkring eller på gmnd av
skadeståndsförsäkring och avser föriorad inkomst av skattepliktig natur;

ersättning
på gmnd av ansvarighetsförsäkring enligt grunder som fastställts i
kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer till den del
ersättningen utgår under de första trettio dagarna av den tid den skadade är arbetsoförmögen
och beräknas så atl ersättningen uppgår för insjuknandedagen till högst 30
kronor och för övriga dagar till högst 6 kronor för dag;

■
Senaste lydelse 1984: 101.

Prop. 1983/84:140 84

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

belopp, som till följd av försäkringsfall eller återköp av
försäkringen ulgåll på grund av kapilalförsäkring;

försäkringsersättning
eller annan ersättning för skada på egendom, dock all skatteplikt föreligger
dels i den mån ersättningen avser drifibyggnad på jordbruksfastighet, byggnad
på fastighet som avses i 24§ I mom., byggnad som är avsedd för användning i
ägarens rörelse eller sådan del av värdet av markanläggning som får dras av
genom åriiga värdeminskningsavdrag, dels i den mån köpeskilling, som skulle ha
influtit om den försäkrade eller skadade egendomen i stället hade sålts, hade
varit all hänföra till inläkl av fastighet eller av rörelse och dels i den mån
ersättningen eljest motsvarar skattepliktig intäkt av eller avdragsgill
omkostnad för fastighet eller rörelse;

vinstandel, återbäring eller premieåterbetalning, som
utgått på grund av annan personförsäkring än pensionsförsäkring eller sådan
sjuk- eller olycksfallsförsäkring som tagits i samband med tjänst, samt
vinstandel, som utgått på grund av skadeförsäkring, och premieåterbetalning på
grund av skadeförsäkring, för vilken rätl till avdrag för premie icke fördegal;

ersättning jämlikt lagen (1956: 293) om ersättning ål
smittbärare om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst av 60(X) kronor
eller högre belopp för år;

periodiskt understöd eller där- periodiskt understöd eller där

med jämförlig periodisk intäkt, i med
jämförlig periodisk intäkt, .so/ji

den mån givaren enligt 20!) eller icke
utgör vederlag vid avyttring av

punkl 5 av anvisningarna till 46§ egendom,
i den mån givaren enligt

icke är berättigad till avdrag för ut- 20
§ eller punkt 5 av anvisningarna

givet belopp; till 46 S icke är berättigad till
avdrag

för utgivet belopp;

stipendier till studerande vid undervisningsanstalter
eller eljest avsedda för mottagarens utbildning;

studiestöd enligt 2. 3 eller 4 kap. studieslödslagen (1973:
349), internatbidrag, återbelalningspliktiga studiemedel och resekostnadsersältning
enligt 6 och 7 kap. samma lag saml sådanl särskilt bidrag vilkel enligt av
regeringen eller statlig myndighet meddelade bestämmelser utgår till deltagare
i arbetsmarknadsutbildning samt med dem i fråga om sådant bidrag likställda,
och äger i följd härav den bidragsberälligade icke göra avdrag för kostnader
som avsetts skola bestridas med bidrag av förevarande slag:

allmänt barnbidrag;

lön eller annan gottgörelse. för vilken skall eriäggas skatl
enligt lagen (1958: 295) om sjömansskall;

kontantunderstöd, som utgives av arbetslöshelsnämnd med
bidrag av statsmedel;

handikappersättning enligt 9 kap. 2 och 3§§ lagen om
allmän försäkring, sådan del av vårdbidrag enligt 9 kap. 4§ samma lag som utgör
ersättning för merkostnader saml hemsjukvårdsbidrag, som utgår av kommunala
eller landslingskommunala medel till den vårdbehövande;

kommunah bostadstillägg enligt lagen (1962:392) om
hustrutillägg och kommunalt bostadstillägg till folkpension;

kommunall bostadstillägg till handikappade;

bostadsbidrag som avses i förordningen (1976:263) om statiiga
bostadsbidrag till barnfamiljer, förordningen (1976:262) om statskommunala bo-

Prop. 1983/84:140

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

85

stadsbidrag eller förordningen (1977:392) om slatskommunala
bostadsbidrag till vissa folkpensionärer m.fl.;

sådan gottgörelse för utgift eller kostnad som
arbetsgivare uppburit från personalstiftelse ur medel, för vilka avdrag icke
medgivits vid taxering, vid första tillfälle dylika medel finnas i stiftelsen;

gottgörelse som arbetsgivare uppburit från
pensionsstiftelse, till den del stiftelsen ej ägt andra medel för att lämna gottgörelsen
än sådana för vilka avdrag icke ålnjutils vid avsättning till stiftelsen;

kompensation av staten för bensinskatt på bensin som
förbrukats vid yrkesmässig användning av motorsåg;

intäkter av försäljning av vilt växande bär och svampar
som den skattskyldige själv plockat till den del intäkterna under ett
beskattningsår inle överstiger 5 000 kronor, såvida intäkterna inle kan hänföras
till rörelse som den skattskyldige driver eller utgör lön eller liknande
förmån.

Belräffande vissa försäkringsbelopp som utgår till
lantbrukare, yrkesfiskare m.fl. gäller särskilda bestämmelser i punkt 16 av
anvisningarna till 21 § och i punkl 11 av anvisningarna till 28 §.

(Se
vidare anvisningarna.)

31 §-Till
tjänst hänföres dels allmän eller enskild tjänsl eller stadigvarande uppdrag
ävensom varje annan fast eller tillfällig arbelsanslällning och dels
tillfälligt bedriven vetenskaplig, litterär, konstnäriig eller därmed
jämförlig verksamhet, tillfälligt uppdrag, såsom uppdrag att förrätta
bouppteckning, arvskifte, auktion, besiktning, värdering, skogsräkning,
ävensom annan därmed jämförlig inkomslgivande verksamhet av tillfällig nalur.

Med tjänst likställes rätl till.- Med tjänsl likställs rält till

pension, livränta, som utgår på a) pension,

grund av
sjuk-, olycksfalls- eller b)
livränta, som utgår på grund

skadeförsäkring
eller annorledes än av sjuk-, olycksfalls- eller skadeför-

på grund
av försäkring, ersättning, som i annan form än livränta utgår på gmnd av sjuk-
eller olycksfallsförsäkring, tagen i samband med tjänst, samt
undanlagsförmåner;

periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk
intäkt, i den mån beloppet icke är undantaget från skatteplikt enligt 19 §.

(Se vidare anvisningarna.)

säkring
eller annorledes än på grund av försäkring och inle utgör vederlag vid
avyttring av egendom,

c) ersättning, som i annan form

än livränta utgår på grund av sjuk

dier olycksfallsförsäkring, tagen i

samband med tjänsl,

d) undantagsförmåner samt

e) periodiskt
understöd eller där

med jämförlig periodisk intäkt, i

den mån beloppet inte är undanta

get från skatteplikt enligt 19 § eller

utgör vederlag vid avyttring av

egendom.

(Se vidare anvisningarna.)

' Senaste lydelse 1973: 1113.

7 Riksdagen 1983/84. 1 saml. Nr 140

Nuvarande
lydelse

Föreslagen
lydelse

Till intäkt av tjänst

/ mom. Till intäkt av tjänst hänföras;

avlöning, arvode, traktamente, sportler och annan förmån
i penningar, bostad eller annat, som utgått för tjänsten;

pension
och i den mån icke annat följer av vad nedan i 2 mom. stadgas livränta, som
utgått på gmnd av sjuk-, olycksfalls- eller skadeförsäkring eller annorledes
än på grund av försäkring - dock, såvitt fråga är om sådan livränta till
följd av personskada som icke avses i 2 mom., endast livränta eller del därav
som avser ersäUning för förlorad inkomst av skattepliktig natur eller för
förlorat underhåll - ävensom ersättning, som i annan form än livränta utgått
på gmnd av sjuk- eller olycksfallsförsäkring, tagen i samband med tjänst -
dock icke ersättning, som avser sjukvårds- eller läkarekostnader - samt
undantagsförmåner, periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt
som i 31 § avses samt engångsbelopp som utgår till följd av personskada och
ulgör skattepliktig intäkt enligt punkt 1 av anvisningarna till 19 §.

/ mom. hänförs

a)
avlöning,
arvode, traktamente, sportler och annan förmån i pengar, bostad eller annat
som utgått för tjänsten,

b)
pension,

c)
sådan livränta
som utgått på grund av sjuk-, olycksfalls- eller skadeförsäkring eller annoriedes
än på gmnd av försäkring med undantag av livränta som utgör vederlag vid
avyttring av egendom, i den mån inte annal följer av 2 mom.,

d) sådan livränta till följd av per

sonskada som inte avses i 2 mom.,

dock endast livränta eller del därav

som avser ersättning för förlorad

inkomst av skattepliktig natur eller

för förlorat underhåll,

e) ersättning som utgått i annan

form än livränta på gmnd av sjuk-

eller olycksfallsförsäkring, tagen i

samband med tjänst, dock inte, er

sättning, som avser sjukvårds- eller

läkarkosinader,

f) undantagsförmåner, perio

diskt understöd eller därmed

jämförlig periodisk intäkt som

avses i 31 §, saml,

g) engångsbelopp som utgår till

följd av personskada och utgör

skattepliktig intäkt enligt punkt 1 av

anvisningarna till 19 §.

Som intäkt av tjänst räknas jämväl annat belopp än ovan
sagts - såsom vinstandel, återbäring eller vid återköp av försäkring uppburet
belopp -vilket utgått på grund av pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller
olycksfallsförsäkring, som tagits i samband med tjänst.

Sådan ersättning på gmnd av kollektiv avgångsbidragsförsäkring
som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare och som bestämmes med
hänsyn även till andra omständigheter än den försäkrades levnadsålder och
anställningstid räknas endast delvis som intäkt av tjänst på sätt närmare angives
i punkt 11 av anvisningarna. Molsvarande gäller i fråga om sådan
avgångsersättning som annoriedes än på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring
utbetalas av staten till arbetstagare. Även avgångsersättning som utbetalas
till arbetstagare som omfattas av s. k. trygghetsavtal räknas endast delvis
som inläkt av tjänst på del sätt som angives i punkl 11 av anvisningarna.

Senaste lyddse 1983:311.

Prop.
1983/84:140 87

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Har tjänsteinnehavare såsom löneförmån innehaft fastighet
på sådant sätt, att garantibelopp för fastigheten skall enligt 47 § upptagas
som skattepliktig inkomst för honom, skall dock intäkt, vilken
tjänsteinnehavaren åtnjutit från fasligheten, räknas såsom inläkt av jordbmksfastighet
eller av annan fastighet.

Anvisningar

till 35 §

3.'*Har egendom avyttrats mot vederlag i form av en
livsvarig livränta skall intäkten beräknas tiU det kapitaliserade värdet av
livräntan med tillämpning av labeU III till lagen (1947:577) om statiig förmögenhetsskatt.
SkaU livräntan efter överlåtarens död utgå till någon annan person och är denne
yngre än överlåtaren beräknas intäkten med utgångspunkt i den personens ålder.

till 38 §

9. Har egendom avyttrats mot vederlag i form av en
livsvarig livränta skall det årliga vederlaget anses utgöra ränta liU så stor
del som framkommer vid tillämpning av tabellen i 32§ 2 mom. med utgångspunkt i
överlåtarens ålder. Skall livräntan efter överlålarens död utgå till någon
annan person är den personens ålder avgörande om han är yngre än överlåtaren.
Efter överlåtarens död tillämpas tabellen med utgångspunkt i den nye mottagarens
ålder.

Har egendom avyttrats mot ett med livränta Jämförligt
periodiskt vederlag och skall utöver ett fast årligt belopp även utgå tillägg
som till sin storlek är beroende av förändringar i det allmänna prisläget
eller liknande förhållande skall tilllägget anses som ränta.

Förutvarande punkt 3 upphävd genom 1951:761.

Prop. 1983/84:140 88

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

till 39 §

6. Belopp som enligt punkt 9 av anvisningarna till 38 §
anses som ränta skall för utgivaren anses som gäldränta enligt I mom.

till 46 §

5.' Förutsättning för allmänt avdrag för periodiskt
understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning enligt denna punkt är
att understödet inte utgått till mottagare i givarens hushåll eller, om
understödet inte utgjort skadestånd, till mottagare under 18 år eller till
mottagare vars utbildning inte är avslutad.

Avdrag medges med utgivet belopp för periodiska
utbetalningar

till make eller förutvarande make sedan
underhållsskyldigheten dem emellan reglerats;

till tidigare anställd;

som utgör skadestånd, dock vid personskada endast med
belopp som för mottagaren utgör ersättning för förlorad inkomst av
skattepliktig natur eller för förioral underhåll;

som utgör livränta eller därmed jämförligt vederlag vid
förvärv av egendom genom köp, byte eller därmed jämförligt fång;

på grund av föreskrift i testamente;

från juridisk person. från juridisk person om utbetal-

ningen inte ulgör vederlag vid förvärv av egendom genom
köp, byte eller därmed jämförligt fång.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1984. Äldre
bestämmelser tillämpas i fråga om periodiskt vederlag pä grund av avyttring av
egendom som skett före ikraftträdandet.

Beträffande periodiska utbetalningar som utgår på grund av
bindande förpliktelser, som uppkommit före den 9 november 1973, skall de bestämmelser
som gällde före den I januari 1974 alltjämt tillämpas.

Senaste lydelse 1982:42

Prop. 1983/84:140 89

Utdrag

LAGRÅDET PROTOKOLL

vid
sammanträde 1984-04-19

Närvarande:
f.d. regeringsrådet Paulsson, regeringsrådet Mueller, justitierådet Jermsten.

Enligt
protokoll vid regeringsammanträde den 5 april 1984 har regeringen på
hemställan av statsrådet och chefen för finansdepartementet Feldt beslutat
inhämta lagrådets yttrande över förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen
(1928:370).

Förslaget
har inför lagrådet föredragits av kammarrätlsassessorn Eskil Nord.

Förslaget
föranleder följande yttrande av lagrådet:

Allmänna
synpunkter

Det
remitterade förslaget avser den skattemässiga behandlingen av egendomsöverlåtelser,
vid vilka köpeskillingen utgörs av livränta eller annal periodiskt utgående
belopp. I dag beskattas en sådan s. k. egendomslivränta i allmänhet på det sätlet
att utbetalade belopp tas till beskallning efterhand som de faller ut och
därvid betraktas som inkomst av tjänst medan köparen erhåller motsvarande
avdrag i form av allmänt avdrag. Förslaget innebär alt beskattningen i
fortsättningen i huvudsak skall ske på samma sätt som vid överlåtelser i
allmänhet; den successiva beskattningen ersätts sålunda med realisationsvinstbeskattning
eller i förekommande fall beskattning i den förvärvskälla, i vilken den
överlåtna egendomen ingår, och köparens rätl till direkt avdrag för utbetalade
belopp upphör. Som skäl för förslaget har anförts i huvudsak dels — mot bakgmnd
av principen att ekonomiskt likvärdiga transaktioner skall få en likvärdig skattemässig
behandling - att beskattningen av egendomslivränlor f. n. hell avviker från
gängse principer för inkomstbeskattning av vinster vid egendomsöverlåtelser,
dels att de nuvarande reglerna medför oberättigade skatteförmåner för säljaren
om han flyttar ut ur landet.

Från
de synpunkter, som del tillkommer lagrådet att beakta, föranleder förslaget
inte någon erinran av principiell natur såvitt det avser behandlingen av överlåtelser
mot egendomslivränta, som är bestämd att utgå under viss, i avtalet exakt
bestämd tid. Sådana överlåtelser, där således vederlagels totala belopp lätt
kan räknas ut, företer onekligen från systematisk synpunkt stora likheter med
överlåtelser, där köpeskillingen är bestämd till beloppet men helt eller delvis
skall erläggas genom avbetalningar. Lagrådet vill dock i sammanhanget erinra
om att redan de nuvarande reglerna om rätl beskattningsår vid
realisationsvinstbeskattning - innebärande att

Prop. 1983/84:140 90

vinsten
i dess helhet tas till beskattning vid första inbetalningen — kan leda till
svårigheter för säljaren atl komma ut med skatten i sådana fall då köpeskillingen
i huvudsak skall betalas i framtiden. Eftersom den tid, under vilken
egendomslivränta utgår, ofta torde vara längre än en vanlig amorteringstid, kan
det befaras att svårigheterna att skaffa pengar till skatten kommer att
accentueras för livräntefallens del.

Vad
härefter angår det fallet att den tid under vilken livräntan skall utgå helt
gjorts beroende av säljarens eller annans liv, så finns här inte någon
möjlighet att med säkerhet bestämma det totala vederlaget redan när överiåtelsen
sker. Enligt förslaget skall i sådant fall, när det gäller realisationsvinstbeskattning,
vederlaget bestämmas till det kapitaliserade värdet av livräntan med hjälp av
den multipel som för tillämplig åldersgmpp anges i tabell III till lagen om
statlig förmögenhetsskatt. Av de årligen utfallande beloppen skall vidare en
viss del anses utgöra ränta och tas upp som inkomst för mottagaren och
redovisas som avdrag för utgivaren del år beloppen betalas. Förslaget innebär
alltså, såvht angår realisationsvinstbeskattningen, att storleken av
vederlaget för försäljningen och därmed inkomsten görs avhängig av ett
anlagande, att säljaren eller annan, vars liv det gäller, kommer atl leva så
länge som personer i den åldern genomsnittligt bmkar ha kvar att leva.
Beskattningen lösgörs sålunda heh från frågan hur många år livräntan faktiskt
kommer att utgå - även om detta skulle vara känt i beskaltningsärendet - och
därmed också från frågan om del överhuvud uppkommer någon vinst och i så fall
hur stor den är. Den nu föreslagna ordningen för bestämmande av inkomsl utgör
något helt nytt för inkomstskattens del. Att basera inkomstberäkningen för den
enskilde på förväntade framlida inkomster, om vilka man i verkligheten inte vel
något alls, strider enligt lagrådets mening mol hittills gällande gmnder för inkomstbeskattningen.
Förslaget kan ju, om säljaren dör långt tidigare än sannolikhetsberäkningarna
ger vid handen, leda till att inkomstskatt kommer att tas ut med avsevärt
högre belopp än som motsvaras av den uppkomna vinsten eller t.o.m. det uppburna
vederlaget. En sådan ordning kan inle accepteras. Lagrådet avstyrker förslaget
i denna del.

Skulle
likväl överlåtelse mot livsvarig livränta anses böra beskattas som
realisationsvinst enligt principerna i förslaget är det dock enligt lagrådels mening
ofrånkomligt att lagreglerna utformas så atl - om livräntan till följd av redan
inträffat dödsfall upphör att utgå sä tidigt att en beskattning enligt de
principer som skall tillämpas i fråga om tidsbestämda livräntor skulle vara
förmånligare för den enskilde - beskattningen skall ske med tillämpning av
dessa principer och att därvid i förekommande fall ett lagakraftägande
taxeringsbeslut skall kunna tas upp till ny prövning. En sådan omprövning bör
kunna påkallas efter besvär i särskild ordning viss tid efter inträffandet av
det dödsfall, som medfört att livräntan upphört att utgå. Härför torde
erfordras uttryckliga bestämmelser i taxeringslagen. Det må tilläggas att en
sådan omprövning aktualiserar frågor bl.a. om vilken

Prop. 1983/84:140 91

hänsyn
som skall tas till den beskattning för ränta, som kan ha skett årligen på gmndval
av redan erlagda livräntebelopp, och huruvida sådan beskattning eventuellt
skall undanröjas.

I
anslutning härtill må erinras om atl lagförslaget inle innehåller några regler
för intäklsberäkningen för det fall all den livsvariga hvräntan utgör vederlag
för överiåtelse av rörelsetillgångar och intäkten därför förutsätts komma atl
tas till beskattning i den förvärvskälla, till vilken tillgångarna hörde. Denna
fråga förklaras i remissprotokollel böra lösas med tillämpning av allmänt
gällande gmnder för rörelsebeskattningen. Vad detta innebär är emellertid inte
hell klart. Den föreslagna reformen kan därför medföra osäkerhet om vad som
skall gälla i fortsättningen. Del förefaller dock troligt all den ordning, som
i motsvarande fall föreslås för beräknari-de av vederlaget vid
realisationsvinstbeskattning, blir vägledande även vid överlåtelser av
rörelsetillgångar och att således rörelseidkaren som intäkt av rörelse nödgas
på en gång ta upp ell belopp, som framkommer efter kapitalisering. Om
skyldigheten att utge livräntan upphör efter kort tid till följd av att Uvräntetagaren
dör blir även här intäktsberäkningen helt missvisande. Eftersom rörelsen får fömtsättas
ha upphört genom överlåtelsen torde inte heller i detta fall föreligga någon
möjlighet till rättelse i efterhand utan uttryckligt lagstöd.

Hämlöver vill lagrådet
anföra följande. Varken i departementspromemorian eller i remissprotokollet
synes ha uppmärksammals vilka regler som vid realisationsvinstbeskattningen bör
tillämpas om en livsvarig livränta kombineras med en bestämmelse atl livräntan
under alla förhållanden skall utgå under viss minsta eller längsta tid.
Tveksamhet kan lätt uppstå vilka regler man skall tillämpa i en sådan
situation. Vad först angår det fall atl livräntan har bestämts att utgå under elt
visst antal år oberoende av inträffande dödsfall synes det naturligt att
livräntan behandlas som livsvarig så länge det bestämda minimiantalet år
understiger det tal som för kapitaliseringen anges i den tillämpliga tabellen.
Om däremoi minimitiden överstiger detta tal kan skäl väl anföras för att vederiaget
då bestämmes med bortseende från livsvarigheten och således beräknas genom
summering av livräntebeloppen för det antal år, då hvräntan med säkerhet skall
utgå; å andra sidan kommer i delta läge i betraktande att någon årlig räntebeskattning
inte sker vid en sådan tillämpning. - Om åter i avtalet bestämts alt livräntan,
även om dödsfall inte inträffar, skall utgå högst ett visst antal år synes
läget vara mera komplicerat. Livräntan behåller då sin livsvarighet på det
sättet att den upphör all utgå om dödsfall inträffar före den angivna
maximitiden. Även här kan måhända olika lösningar tänkas, beroende på om
maximitiden är högre eller lägre än del tal, som skall hgga tiJJ gmnd för en kapitalisering.
Ingetdera systemet synes emellertid helt lämpat för denna situation.

Gränsdragningen
mellan livsvariga och andra egendomslivräntor är således enligt lagrådets
uppfattning oklar. Frågan kan inte gärna lämnas olöst

Prop. 1983/84:140 92

oavsett
vilket beskaltningssystem som väljs för de livsvariga livräntornas del. Mot bakgmnd
härav förordar lagrådet alt det remitterade lagförslaget även i detta hänseende
blir föremål för förnyat övervägande.

Vid
granskningen av enskildheterna i förslaget har lagrådet utgått från de fömtsättningar,
på vilka lagrådsremissen bygger.

32
§ 1 mom.

I
sakligt hänseende innebär förslaget i förevarande del att egendomslivränta
uttryckligen undantas från den annars gällande regeln att livränta hänförs till
intäkt av tjänst. Första stycket har därjämte undergått en genomgripande
redaktionell omformulering, som gör de i dag synnerligen svårlästa reglerna
betydligt mera lättillgängliga. Punkterna c) och d) har dock inte blivit
tillfredsställande utformade i det hänseendet att det inte med tillräcklig
tydlighet framgår att de livräntor som regleras i d) utgör en specialgmpp av de
livräntor som anges i c) och atl regleringen i d) innefattar ett undantag från
bestämmelserna i c). Lagrådet förordar därför att punkterna c) och d) utformas
förslagsvis på följande sätl:

"c)
~ — — av egendom, i den mån det inle är fråga om livränta som avses i d) och
inte heller annat följer av 2 mom.,

d)
i fråga om sådan i c) angiven livränta, som utgår till följd av personskada
och på vilken 2 mom. inte är tillämpligt, den del av livräntan som avser
ersättning för förlorad inkomst av skattepliktig nalur eller för förlorat underhåll".

Anvisningarna
till 35 §

Den
föreslagna nya punkt 3 innehåller bestämmelser om hur intäkten skall beräknas
vid realisationsvinstbeskattningen av en egendomsöverlåtelse där en livsvarig
livränta ingår i vederiaget. I andra meningen ges en särskild föreskrift som
närmast synes ta sikte på fall då livräntan enligt överlåtelseavtalet efter den
förste mottagarens död skall övergå till en ny, yngre mottagare.

Enligt
ordalagen fömtsätts att den förste mottagaren alllid är "överlåtaren".
Så behöver emellertid inte nödvändigt vara fallet. Del kan vidare tänkas
förekomma situationer då avtalet anger att livräntan sedermera skall övergå på flera
mottagare, samtidigt eller i viss ordning. Mot denna bakgmnd förordar lagrådet
att angivna särbestämmelse ändras och därvid lämpligen utformas efter förebild
av motsvarande bestämmelse i 4 § tionde stycket lagen om statlig
förmögenhetsskatt. Biträdes denna mening synes viss jämkning böra ske av
lagtexten i punkt 9 av anvisningarna till 38 §.

1
specialmotiveringen framhålls att bestämmelserna i den nya punkten 3 tar sikte
endast på intäklsberäkningen för den som överlåter egendomen. Enligt vad som vidare
anförs följer emellertid av allmänna principer för

Prop.
1983/84:140 93

realisationsvinstbeskattningen
att säljarens bruttointäkt "på köparsidan motsvaras av köparens
anskaffningskostnad" om denna inte enligt särskilda regler kan beräknas
på annat sätt.

En tillämpning i enlighet
med detta uttalande kan enligt lagrådets mening väl framstå som naturlig i de
flesta fall då en vidareöverlåtelse från köparen skett innan klarhet vunnits
angående hur länge den vid hans förvärv avtalade livräntan skall fortsätta atl
utgå. Har överlåtelsen däremot ägt mm efter det att den avtalade livräntan har
upphört all utgå torde del både enligt ordalagen i punkt 1 av anvisningarna
till 36 §, "erlagd köpeskilling", och av rättviseskäl framstå som mer
naturligt att bestämma köparens anskaffningskostnad med ledning av vad han
faktiskt, sammanlagt har utgivit till säljaren och andra förmånslagare och
under beaktande av erhållna avdrag för räntor, som belöper på de åriiga livränteutbetalningarna.

Lagrådet
vill slutligen anmärka att anförda synpunkter på beräkningen av
anskaffningskostnaderna även torde ha tillämpning på de i remissen inte reglerade
fallen då den överlåtna egendomen ingår i en rörelse.

Prop.
1983/84:140 94

Utdrag

FINANSDEPARTEMENTET PROTOKOLL

vid
regeringssammanträde 1984-04-24

Närvarande:
statsrådet.Feldt, ordförande, och statsråden Sigurdsen, Leijon, Boström,
Göransson, Dahl, R. Carisson, Thunborg, Wickbom

Föredragande:
statsrådet Feldt

Proposition
om ändrade regler för beskattningen av egendomslivräntor

Föredraganden
anmäler lagrådets yttrande' över förslag till lag om ändring i
kommunalskattelagen (1928:370).

Föredraganden
redogör för lagrådets yllrande och anför.

Lagrådets
allmänna synpunkter på förslaget föranleder följande kommentarer från min
sida. Jag vill till att böija med framhålla att de fall då livränta kan antas
förekomma som vederlagsform framdeles med säkerhet blir ytterst sällsynta. För
realisationsvinstbeskattningen i fall då vederlaget skall utges livsvarigt har
i remissen förordats vissa regler för hur intäktsberäkningen skall ske. Det
ligger i sakens natur att det inte är möjligt att med exakthet i förväg ange
hur stort det totala vederlaget blir i ett sådant fall. Denna osäkerhet och de
skattekonsekvenser som följer är något som säljare och köpare får ta hänsyn
till. Det i verkligheten uppburna vederlaget kan bli både mindre och större än
det som lagts till gmnd för beskattningen. Jag vill i sammanhanget erinra om
att denna situation mycket väl kan inträda även f. n. i fall då köparen på
grund av insolvens inte kan fullgöra sin betalningsförpliktelse mot säljaren.
Det kan också påpekas att det i remissen förordade tillvägagångssättet för att
bestämma värdet av en livränta kommer till användning såväl vid förmögenhets-
som arvs- och gåvobeskattningen. Jag kan emellertid instämma i att del - som
lagrådet förordat för det fall att en omläggning av beskattningen skall genomföras
även i fråga om hvsvariga livräntor - bör finnas en möjlighet till rättelse i efterhand
som kan komma till användning om ett dödsfall inom en viss tidsperiod efter avyttringen
helt ändrar de förutsättningar på vilka beskattningen gmndas. Lagrådet har
även efteriysl ett förtydligande i fråga om livsvariga livräntor för vilka
utbetalningstiden maximerats eller minime-rats. Jag kommer att föreslå ett
förtydligande i det hänseendet. Jag återkommer senare till den närmare
utformningen av bestämmelserna. ' Beslut om lagrådsremiss fattat vid
regeringssammanträde 1984-04-05.

Prop. 1983/84:140 95

Vad sedan beträffar avsaknaden av förslag om bestämmelser
för rörelsebeskattningen vill jag framhålla följande. Frågan om när inkomst
skall anses ha åtnjutils skall vid rörelsebeskattningen bedömas utifrån vad som
följer av god redovisningssed. Hur icke räntebärande eller lågförräntade
vederlag i allmänhel skall behandlas vid rördsebeskallningen går vida utanför
ramen för detla lagstiftningsärende. Det kan enligt min mening inte heller
hävdas att ell beaktansvärt behov av bestämmelser föreligger för
livräntefallen. I den mån livränta skulle komma till användning vid överlåtelse
av rörelsetillgångar får beskattningsfrågorna lösas i praxis.

Med hänvisning till det nu anförda anser jag atl det
remitterade förslaget med de kompletteringar somjag behandlar i del följande
bör genomföras. Jag övergår nu till all behandla de olika förslagen till
ändringar i kommunalskattelagen.

32 § 1 mom.

Jag biträder lagrådels förslag.

Punkt 3 av anvisningarna tiU 35 §

Som lagrådet förordat har författningstexten omformulerats
efler förebild av 4 § tionde stycket lagen (1947:577) om statlig
förmögenhetsskatt. Härigenom klarläggs också hur intäktsberäkningen skall
tillgå när livräntan utgår helt oberoende av överiåtarens liv.

Lagrådet har, som tidigare nämnts, påtalat atl en oklarhet
föreligger i fråga om hur intäktsberäkningen skall tillgå när en livsvarig
livränta skall utgå högst resp. lägst i ett på förhand bestämt antal år.
Bestämmelser om detta har tagils in i elt nytt andra stycke i
anvisningspunkten.

Den av lagrådet efleriysta bestämmelsen som möjliggör en
korrigering i efterhand av intäktsberäkningen har tagils in i elt tredje
stycke. Bestämmelsen blir tillämplig i fall då utbetalningarna på gmnd av
mottagarens död upphör inom fem år efter det år då skattskyldigheten inträdde
för avyttringen. Regeln innebär all som intäkt får tas upp de faktiskt
uppburna livräntebeloppen. Besvär får anföras över taxeringen i särskild
ordning inom fem år från utgången av taxeringsåret.

Punkt 9 av anvisningarna till 38 §

En ändrad utformning av punkt 3 första stycket av
anvisningarna tih 35 § föranleder, som lagrådet framhållit, en omarbetning av
första stycket av anvisningspunkten.

Prop. 1983/84:140 96

Hemställan

Med
hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag all regeringen föreslår
riksdagen att anta det av lagrådet granskade lagförslaget med vidtagna
ändringar. Ärendet bör behandlas under innevarande riksmöte.

Beslut

Regeringen
ansluter sig till föredragandens överväganden oeh beslutar att genom
proposition föreslå riksdagen atl anta det förslag som föredraganden har lagt
fram.

Prop. 1983/84:140 97

Innehåll

Propositionen
..................................................... ... 1

Propositionens
huvudsakliga innehåll ..................... 1

Förslag till lag om
ändring i kommunalskattelagen .... 2

Utdrag av protokoll vid
regeringssammanträde den 5 april 1984 .... 9

1
Inledning ......................................................... ... 9

2
Allmän motivering .......................................... 10

2.1
Inledande synpunkter ................................... 10

2.2
Förslagens huvudsakliga
inriktning ................. 11

2.3
Egendomslivränta vid företagsöveriåldser
.......... 13

2.4
Vissa frågor angående vinstberäkningen
......... 14

2.5
Uppräkning av årliga
utbetalningar ................. 16

2.6
Ikraftträdandebestämmelser ......................... 17

3
Upprättat lagförslag ........................................ .. 17

4
Specialmolivering ............................................ .. 17

5
Hemställan .................................................... .. 20

6
Beslut .......................................................... .. 20

Bilaga
I Sammanfattningen i promemorian (Ds Fi 1984: 1) Egen

domslivräntor .......................................... 21

Bilaga
2 Förfallningsförslagel i promemorian (Ds Fi 1984:1) Egen

domslivräntor .......................................... 22

Bilaga
3 Redogörelsen i promemorian (Ds Fi 1984: 1) Egendomsliv

räntor för gällande regler ........................ 32

Bilaga 4
Sammanställning av remissyttranden över promemorian

(Ds
Fi 1984: 1) Egendomslivräntor .............. 48

Bilaga 5 Det
remitterade förslaget ..................... .. 83

Utdrag
av lagrådets protokoll den 19 april 1984 ...... 89

Utdrag
av protokoll vid regeringssammanträde den 24 april 1984 ... 94

Norstedts Tryckeri, Stockholm 1984