Prop. 1985/86:12

Regeringens proposition 1985/86:12

om avdragsrätt för nordiska socialavgifter

Prop. 1985/86:12

Regeringen
föreslår riksdagen att anta de förslag som har upptagits i bifogade utdrag av
regeringsprotokoll den 13 juni 1985.

Pä
regeringens vägnar Ingvar Carlsson

Kjell-Olof
Feldt

Propositionens huvudsakliga innehåll

I
propositionen föresläs att rätt till avdrag vid inkomsttaxeringen införs för obligatoriska
socialavgifter som påförts i annat nordiskt land.

1
Riksdagen 1985/86. I saml. Nr 12

Prop.
1985/86:12 1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs att 35 § 1 mom. och 53 § 1 mom.
kommunalskattelagen (1928: 370) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

35 § / mom. (1) Till intäkt av tillfällig
förvärvsverksamhet hänförs

1)
intäkt som
skattskyldig haft av annan förvärvskälla än förut har nämnts och som inte
heller utgör intäkt av kapital,

2)
sädan
lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 §,

3) resUtuerade, avkortade eller 3) resUtuerade, avkortade eller

avskrivna egenavgifier enligt lagen avskrivna egenavgifter enligt lagen

(1981:691) om socialavgifter, som (1981:691) om socialavgifter, som

inte utgör intäkt av jordbruksfas- inte utgör intäkt av jordbruksfas

tighet eller rörelse, i den män av- tighet eller rörelse, och avgifter

drag har medgetts för avgifterna som avses i 46§ 2 mom. första

och stycket 3 och som satts ned genom

ändrad debitering, allt i den mån avdrag har medgetts för
avgifterna och

4) vinst - i den omfattning som anges i 2-4 mom. -
genom icke

yrkesmässig avyttring (realisationsvinst).

53 §

/ mom. (2) Skyldighet att erlägga skatt för inkomst
åligger sä framt ej annat föreskrives i denna lag eller i särskilda beslämmelser,
meddelade på grund av överenskommelse eller beslut, varom i 72 och 73 §§ sägs:

a) fysisk person:

för
tid, under vilken han varit här i riket bosatt:

för all inkomst, som förvärvats inom eller utom riket;
samt

för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:

för inkomst av här belägen faslighet;

för inkomst av rörelse, som här bedrivits;

för avlöning eUer annan därmed jämförlig förmån, som
utgått av anställning eller uppdrag hos svenska staten eller svensk kommun;

för avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som
utgått av annan anställning eller annat uppdrag, i den män inkomsten uppburits
härifrän och förvärvats genom verksamhet här i riket;

för pension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring
till den del beloppet överstiger 7500 kronor och för annan ersättning enligt
nämnda lag;

för pension på grund av anställning eller uppdrag hos
svenska staten eller svensk kommun;

för belopp, som utgår på grund av annan pensionsförsäkring
än tjänstepensionsförsäkring, om försäkringen meddelats i här i riket bedriven
försäkringsrörelse;

för ersättning enligl lagen (1954:243) om
yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring och lagen
(1956:293) om ersättning ät smittbärare samt enligt annan lag eller
författning, som utgått till

(1) Senaste lydelse 1984: 1060.

2 (2) Senaste lydelse 1985: 307.

Nuvarande
lydelse Förestagen lydelse Prop. 1985/86:
12

någon
vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller på grund av militärtjänstgöring
eller i fall som avses i lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd eller
lagen (1977:267) om krigsskadeersättning till sjömän;

för
dagpenning från erkänd arbetslöshetskassa enligt lagen (1973:370) om
arbetslöshetsförsäkring och kontant arbetsmarknadsstöd enligl lagen (1973: 371)
om kontant arbetsmarknadsstöd;

för
limstudiestöd och inkomstbidrag enligt studiestödslagen (1973:349);

för
annan härifrån uppburen, genom verksamhet här i riket förvärvad inkomst av
tjänst;

för återfört avdrag för egenav- för återfört avdrag för egenav

gifter enligt lagen (1981:691) om so- gifter enligt lagen (1981:691) om so

cialavgifter samt — i den män av- cialavgifter, för restituerade, av

drag har medgetts för avgifterna - kortade eller avskrivna egenav-

restituerade, avkortade eller av- gifter i den män avdrag har med-

skrivna egenavgifter; getts för avgifterna samt för av-

gifter som avses i 46§ 2 mom. första stycket 3 och som satts ned genom
ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna;

för
vinst vid icke yrkesmässig avyttring av fastighet eller rörelse här i riket
eller tillbehör till sädan fastighet eller rörelse och av egendom som avses i
35 § 3 a mom, och som innefattar nyttjanderätt tUl ett hus eller del av ett hus
här i riket; samt

för
vinst vid icke yrkesmässig avyttring dels av aktier och andelar i sädana
svenska företag som avses i punkt 4a av anvisningarna till 41 §, dels av
konvertibla skuldebrev som utgivits av svenska aktiebolag och dels av sädana av
svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avses i 35 § 3 mom, första
stycket, om överlätaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som
närmast föregått det är då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och
hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;

b)
dödsbo:

för
all inkomst som förvärvats inom eller utom riket.

Denna
lag träder i kraft den I januari 1986 och tillämpas första gången vid 1987 års
taxering.

Prop.
1985/86:12 2 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1985:405) om ändring i kommunalskattelagen
(1928:370)

Härigenom föreskrivs att 46 § 2 mom. kommunalskattelagen
(1928:370) i momentets lydelse enligl lagen (1985:405) om ändring i nämnda lag
samt övergångsbestämmelserna till ändringslagen skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Förestagen lydelse

46 § 2 mom. I hemortskommunen får skaltskyldig, som varit
bosalt här i riket under hela beskallningsäret, dessutom göra avdrag:

1)
för periodiskt
understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning, som inte fär dras av
frän inkomsten av särskild förvärvskälla, i den utsträckning som framgår av
punkt 5 av anvisningarna;

2)
för påförda egenavgifter
enligt lagen (1981:691) om socialavgifter som inte får dras av från inkomsten
av särskild förvärvskälla;

3) för obligatoriska avgifter som den skatt skyldige, på
grund av arbete i ett annat nordiskt land, enligt slutligt fastställd
debitering skall betala i överensstämmelse med den konvention som avses i
förordningen (1981:1284) om tUIämpning av en konvention den 5 mars 1981 mellan
Sverige, Danmark, Finland, Island och Norge om social trygghet, om den avgifisgrundande
intäkten tas tUl beskattning för beskattningsåret i Sverige; 4) för belopp
som den skattskyldige under beskattningsåret har betalat för eller
tillgodoräknats som underhåll av icke hemmavarande barn intill dess barnet
fyllt 18 år eller intill dess det fyllt 21 år om det genomgår grundskola,
gymnasieskola eller därmed jämförlig grundutbildning, dock högst med 3000
kronor för varje barn;

6) för avgift som den skattskyldige har betalat under
beskattningsåret för annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring, som
ägs av arbetsgivare, om försäkringen ägs av den skattskyldige.

Har skattskyldig under beskattningsåret varit skyldig att
betala sjömansskatt, medges avdrag för periodiskt understöd, avgift för
pensionsförsäkring och underhållsbidrag, som anges i första stycket 4) och 6),
endast i den män hänsyn inte tagits till understödet, avgiften eller
underhållsbidraget vid beräkningen av sjömansskatt.

Om skattskyldig varit bosalt här i riket endast under en
del av beskattningsåret, medges avdrag som nu sagts bara i den mån del belöper
på nämnda Ud,

Avdrag för avgift som avses i första stycket 6) får inte
överstiga den

skattskyldiges A-inkomst för antingen beskattningsåret eller året närmast

dessförinnan och beräknas med hänsyn till storleken av sådan inkomst, I

fråga om sädan A-inkomst som hänför sig till jordbruksfastighet eller

rörelse eller som hänför sig till anställning, om den skattskyldige helt

saknar pensionsrätt i anställning och inte är anställd i aktiebolag eller

ekonomisk förening vari han har sådant bestämmande inflytande som

4 avses i punkt 2e femte stycket av
anvisningarna UU 29 §, får avdraget

Nuvarande lydelse Förestagen lydelse Prop. 1985/86: 12

uppgå
till sammanlagt högst 35 procent av inkomsten till den del den inte överstiger
tjugo gånger del basbelopp som enligl lagen (1962:381) om allmän försäkring bestämls
för året närmast före taxeringsåret samt högst 25 procent av den del av
inkomsten som överstiger tjugo men inte trettio gånger nämnda basbelopp. I
fråga om övrig A-inkomst fär avdraget uppgå till högst 10 procent av inkomsten till
den del den Ullsammans med A-inkomst enligt föregående mening inte överstiger
tjugo gånger nämnda basbelopp. I stället för vad som angivits i andra och
tredje meningarna av detta stycke får avdraget beräknas till högst ett belopp
motsvarande angivet basbelopp jämte 30 procent av inkomst som hänför sig till
jordbruksfastighet eller rörelse intill en sammanlagd A-inkomst motsvarande
tre gånger samma basbelopp. Avdraget beräknas i sin helhet antingen på inkomst
som skaU las upp till beskattning under beskattningsåret eller på inkomst året närmast
dessförinnan. Med A-inkomst avses inkomst som enligt 9§ 3 mom, andra stycket
lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är alt anse som A-inkomst, Till
A-inkomst räknas även inkomst ombord enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt saml
enligt 1 § 2 mom, nämnda lag skattepliktig dagpenning.

Om särskilda skäl
föreligger får riksskalteverket efter ansökan besluta

att avdrag för avgift för pensionsförsäkring får medges med högre belopp

än som följer av bestämmelserna i föregående stycke. Därvid skall dock

följande gälla. För skattskyldig, som redovisar inkomst som är att anse

som A-inkomst endast av tjänst men som i huvudsak saknar pensionsrält i

anställning, fär avdrag medges högst med belopp, beräknat som för in

komst av jordbruksfastighet eker rörelse på det sätt som föreskrivits i

föregående stycke. Har sådan skattskyldig erhälHl särskild ersättning i

samband med att anstäUning upphört och har han ej skaffat sig ett betryg

gande pensionsskydd, får dock avdrag medges med högre belopp. Avdrag

som avses i de tvä närmast föregående meningarna fär dock inte beräknas

för inkomst som härrör från aktiebolag eller ekonomisk förening vari den

skattskyldige har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt

2efemle stycket av anvisningarna till 29§. Har skattskyldig, som - själv

eller genom förmedling av juridisk person — drivit jordbruk, skogsbmk

eller rörelse, upphört med driften i förvärvskällan och har han under

verksamhetstiden ej skaffat sig ett betryggande pensionsskydd, fär avdrag

beräknas även på sädan inkomst som enligt 9 § 3 mom. andra stycket lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt är att anse som B-inkomst. Avdraget

fär i detta fall beräknas med beaktande av det antal år den skatlskyldige

drivit jordbruket, skogsbruket eller rörelsen, dock högst för tio år. Hänsyn

skak vid bedömningen av avdragets storlek tas tik den skattskyldiges

övriga pensionsskydd och andra möjligheter till avdrag för avgift som

avses i första stycket 6). Avdraget får dock inte överstiga ett belopp som

för vaije år som driften pågått motsvarar tio gånger det basbelopp som

enligt lagen om allmän försäkring bestämts för det år driften i förvärvskäl

lan upphört och ej heller summan av de belopp som under beskattningsåret

redovisats som nettointäkt av förvärvskällan och sådan inkomst av tillfällig

förvärvsverksamhet som är att hänföra Ull vinst med anledning av överlå

telse av förvärvskällan. Har riksskatteverket enligt punkt 1 tredje stycket

av anvisningarna till 31 § medgivit att dödsbo tar pensionsförsäkring, anger

riksskatteverket det högsta belopp varmed avdrag för avgift för försäkring

en fär medges. Härvid iakttas i tillämpliga delar bestämmelserna i detta

stycke om avdrag för skattskyldig som upphört med driften i en förvärvs

källa. Mot beslut av riksskatteverket i fråga som avses i detta stycke får 5

talan inte föras.

Prop.
1985/86:12 Nuvarande lydelse

Förestagen
lydelse

Har skattskyldig erlagt avgift som avses i första stycket
6) men har avdrag för avgiften helt eller delvis inte kunnat utnyttjas enligt
bestämmelserna i fjärde slycket, medges avdrag för ej utnyttjat belopp vid
taxering för det påföljande beskattningsåret. Sådant avdrag medges dock inte
med belopp som tillsammans med erlagd avgift sistnämnda år överstiger vad som
anges i Qärde stycket.

Oavsett
föreskrifterna i de föregående styckena medges avdrag för avgift som avses i
första stycket 6) i hemortskommunen inle med högre belopp än skillnaden mellan
sammanlagda beloppet av inkomster frän förvärvskällor, som är skattepliktiga i
kommunen, och övriga avdrag enligt denna paragraf. Kan avdrag för avgift som
avses i första stycket 6) inte utnyttjas i hemortskommunen, medges avdrag för
återstoden i annan kommun med belopp intill den där redovisade inkomsten, i
förekommande fall efter andra avdrag enligt denna paragraf som medges vid
laxeringen i kommunen. Avdrag, som på gmnd av vad nu sagts inte kunnat
utnyttjas vid taxeringen för det beskattningsår då avgiften betalades, får
utnyttjas senast vid taxering För sjätte beskattningsåret efter betalningsåret.
Inte heller i sistnämnda fall får avdraget överstiga vad som återstår sedan
övriga avdrag enligl denna paragraf gjorts.

Denna lag
träder i kraft den 1 januari 1986 och tillämpas första gången vid 1987 års
taxering.

Denna
lag träder i kraft den I januari 1986 och tillämpas första gången vid 1987 års
taxering. De nya bestämmelserna i46§ 2 mom. första stycket 3 får tillämpas från
och med 1983 års taxering. Beträffande 1983. 1984 och 1985 års taxeringar
gäller att avdrag endast får medges för den del av avgifterna som inte satts
ned genom ändrad debitering.

3
Förslag till Prop. 1985/86:12

Lag om ändring
i taxeringslagen (1956: 623)

Härigenom föreskrivs att 72 a och 100 §§ taxeringslagen
(1956:623) (1) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

72 a §(2) Har taxering för inkomst eller förmögenhet som
har beslutats av taxeringsnämnd icke införts i skattelängd inom föreskriven tid
eller har sådan taxering införts för annan än den taxeringen avsett eller
eljest uppenbarligen införts felaktigt i sådan längd, fär länsstyrelsen eller
den lokala skattemyndigheten besluta om rättelse av längden i denna del. Har
beskattningsbar inkomst enligt 2§ lagen (1958:295) om sjömansskatt eller
enligt 1 §

2 mom. nämnda lag skattepliktig dagpenning eller
det antal perioder om

trettio dagar för vilka skattskyldig uppburit sådan inkomst ändrats, skall

myndigheten vidtaga härav betingad rättelse av längden.

Länsstyrelsen eller den lokala skattemyndigheten får
vidare, om inte särskilda skäl talar för att länsrätten bör avgöra frågan,
besluta om rättelse av taxeringen i den mån denna blivit oriktig till följd av

1)
uppenbar
felräkning eller uppenbart felaktig överföring av belopp i deklaration,

2)
uppenbar
felaktighet i fråga om uppgift till ledning för påförande av skogsvårdsavgift
eller statlig fastighetsskatt eller om fastighets taxeringsvärde,

3)
uppenbar
felaktighet i fråga om beräkning av intäkt av annan fastighet enligt 24§ 2mom,
kommunalskattelagen (1928:370), beräkning av avdrag enligt 45 §
kommunalskattelagen eller beräkning av garantibelopp enligt 47 §
kommunalskattelagen,

4)
uppenbar
felaktighet i fråga om schablonavdrag för egenavgift och avstämning av sådant
avdrag eller avdrag som annars medges skattskyldig utan särskild utredning,

5)
uppenbar
felaktighet i fråga om avdrag, vars rätta belopp framgår av debitering, eller
avräkning enligt 46 § 4 mom, kommunalskattelagen av allmänt avdrag,

6)
uppenbar
felaktighet i fråga om grundavdrag eller avräkning enligt 50 §

3 mom, andra stycket kommunalskattelagen av
sådant avdrag,

7) uppenbar felaktighet i fråga om sådana
förutsättningar för skattere

duktion, som enligt 68 § skall antecknas i skattelängd,

8)
uppenbar felakUghet
i fråga om fömlsättningar för tillämpning av bestämmelserna i 11 § 3 mom. lagen
om statlig inkomstskatt om uppdelning av A-inkomst och B-inkomst,

9)
uppenbar
felaktighet i fråga om beräkning av makars och hemmavarande barns förmögenhet
enligt 12 § lagen (1947:577) om staUig förmögenhetsskatt,

10) uppenbar felaktighet varigenom A-inkomst enligt 9§ 3
mom, lagen om statlig inkomstskatt har betecknats som B-inkomst,

11) uppenbarligen för lågt avdrag enligt 50 § 2 mom,
fjärde stycket kommunalskattelagen eller motsvarande avdrag enligt lagen om
statlig inkomstskatt,

(1) Lagen omtryckt 1971:399.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:773.

(2) Senaste
lydelse 1985:227. 7

Prop. 1985/86: 12
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Länsstyrelsen
eller den lokala skattemyndigheten får också, om inte särskilda skäl talar för
alt länsrätten bör avgöra frågan, besluta om rättelse av taxeringen i de fall
då denna uppenbarligen blivit för hög till följd av

1)
att den skatlskyldige på grund
av ett felakUgl eller ofullständigt underlag, som lämnats av annan än honom
själv, har taxerats för en intäkt som han inte har haft,

2)
att den skatlskyldige först
efter laxeringsperiodens utgång har styrkt sin rätt till ett i självdeklaralionen
eller hos taxeringsnämnden yrkat avdrag,

3)
att taxeringsnämnden inle har
3) att taxeringsnämnden inle har prövat uppgifter som varit tillgäng- prövat
uppgifter som varit tklgäng-Hga för skattemyndigheterna. liga
för skattemyndigheterna,

4)
att den skattskyldige först efter taxeringsperiodens utgång yrkat avdrag enligt
46 § 2 mom. första stycket 3 kommunalskattetagen.

Föreligger
felaktighet av angivna slag far myndigheten även besluta om därav föranledd
ändring av den skatlskyldiges eller makens taxering i ovan angivna hänseenden.

Efter
utgången av maj månad året efter taxeringsåret får rättelse enligt denna
paragraf beslutas endast om anmärkning i fråga om felaktighet av den art som
denna paragraf avser dessförinnan har gjorts hos den som har att besluta om
rättelsen.

Innan
rättelse beslutas skak, om del behövs, yttrande inhämtas från taxeringsnämndens
ordförande. Innebär ifrågasatt åtgärd enligt andra eller fjärde stycket höjning
av taxering, skall den skattskyldige beredas tillfälle yttra sig innan rättelse
sker, om hinder härför ej möter.

Beslutas
rättelse eller vägras rättelse som den skattskyldige har yrkat, skak, om detta
ej är uppenbart överflödigt, beslutet inom tvä veckor tillställas den
skattskyldige i den ordning som i 69 § 4 mom, föreskrivs i fråga om
underrättelse beträffande taxeringsnämnds beslul.

Talan
mot beslut i fråga om rättelse enHgt denna paragraf förs genom besvär över den
taxering som avses med rättelsebeslutet,

100
§(3) Besvär må jämväl i särskUd ordning anföras av den skattskyldige,

1)
om han taxerats för inkomst
eller förmögenhet, som icke är av skattepliktig natur,

2)
om han taxerats för inkomst
eller förmögenhet, för vilken han icke är skattskyldig,

3)
om han taxerats till kommunal
inkomstskatt för garantibelopp för fastighet, vilket icke bort för honom
upptagas såsom skattepliktig inkomst,

4)
om han taxerats för samma
inkomst eller förmögenhet på mer än en ort eller eljest taxerats å orätt ort,

5)
om hans taxering bUvit oriktig
på gmnd av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende eller på
grund av att kontrolluppgift enligt 37 §, som avser inkomst av tjänst eller
kapital, saknats eller varit felaktig,

6)
om han, UU följd av
underlätenhet att avgiva deklaration eller annan uppgift eller på gmnd av
felaktighet i deklaration eller i annan uppgift från

(3)
Senaste lydelse 1985:406,

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Prop, 1985/86: 12

honom
eller i annan kontrolluppgift än som avses vid 5) eller i handling som legat
till grund för sådan deklaration eller uppgift, taxerats till väsentligt högre
belopp än som svarar mot hans inkomst eller förmögenhet,

7) om
han eljest kan åberopa omständighet eller bevis som bort föranle

da väsentligt lägre taxering eller väsenUigt lägre skatt på grund av taxering

en,

8) om
han icke erhållit avräkning 8) om han inte erhållit avräkning

av utländsk skatt som han är berät- av utländsk skatt eller avdrag enligt

tigad till, 46 § 2 mom. första
stycket 3 kom

munalskattelagen som han är be

rättigad till,

I
de fall som angivas i första stycket vid 6) och 7) må besvärstalan ej tagas upp
tik prövning, med mindre den kan grundas pä omständighet eller bevis, varom
kännedom saknats vid fastställandet av den taxering vari rättelse sökes, och
det framstår såsom ursäktligt att den skattskyldige icke i annan ordning
åberopat omständigheten eller beviset till vinnande av riktig taxering.

Besvär
som avses i denna paragraf må anföras inom fem år efter taxeringsåret.

Denna
lag träder i kraft den 1 januari 1986,

Prop.
1985/86:12 Finansdepartementet

Utdrag
ur protokoll vid regeringssammanträde den 13 juni 1985

Närvarande:
statsrådet I, Carlsson, ordförande, och statsråden Lundkvist, Feldt, Sigurdsen,
Gustafsson, Hjelm-Wallén, Peterson, Andersson, Boström, Bodström, Göransson,
Gradin, Dahl, R. Carlsson, Holmberg, Hellström

Föredragande:
statsrådet Feldt

Proposition om avdragsrätt för nordiska socialavgifter

I Inledning

Beskattningssituationen
för vissa i Sverige bosatta löntagare med arbete i annat nordiskt land har
uppmärksammats i flera motioner till riksdagen (mot. 1984/85:483, 682, 959,
1216 m.fl.). Främst har skuationen för löntagare med arbete i Norge uppmärksammats.
En orsak Ull detta är att tillgången på arbetstillfällen inom vissa sektorer
varit relativt god där under senare år,

I
betänkandet (Ds Fi 1984:25) Underskott vid joint venture- och annan verksamhet
i utlandet, m,m,, avgivet av skatteavräkningssakkunniga (B 1981:06) (1), har i
syfte att råda bot pä ett av de mest uppmärksammade problemen vid arbete bl, a,
i Norge, föreslagits att en uttrycklig rätt till avdrag vid inkomsttaxeringen
införs för vissa obligatoriska socialavgifter.

Till
protokollet i detta ärende bör som bUaga 1 fogas en sammanfattning av
betänkandet, förfatiningsförslag i betänkandet i denna del samt avsnitt

II i
betänkandet som bl, a, behandlar det berörda problemet.

Denna
del av betänkandet har remissbehandlats. Samtliga remissinstanser som valt att
besvara remissen har tillstyrkt att en avdragsrätt införs. Flera av
remissinstanserna har haft synpunkter pä förslagets utformning. Jag ämnar
redovisa dessa i det följande. Som bilaga 2 till protokollet bör fogas en
förteckning över remissinstanserna.

Jag
avser att nu behandla frågan om avdragsrätt för vissa nordiska socialavgifter.
Till övriga förslag i betänkandet finns anledning att återkomma i ett annat
sammanhang.

10 (1) Särskild utredare f, d, statssekreteraren Ivan Eckersten,

2
Bakgrund Prop. 1985/86: 12

Ett
omfattande utbyte av arbetskraft har sedan lång tid förekommit mellan de
nordiska länderna. För att underlätta detta har ett flertal mellanstatliga
överenskommelser ingåtts. Således har Sverige, Danmark, Finland och Norge sedan
år 1954 en överenskommelse om en gemensam arbetsmarknad. Sedan 1983 omfattar
den gemensamma arbetsmarknaden även Island, Vidare har samtliga nordiska länder
biträtt en konvention om social trygghet. Till detta kommer de avtal för
undvikande av dubbelbeskattning som sedan läng tid funnits mellan länderna, Fr.o.m,
år 1984 gäller ett multilateralt dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna.

I
konventionen den 5 mars 1981 om social trygghet som trätt i kraft den I januari
1982 föreskrivs att en person som är bosatt i ett nordiskt land omfattas av
socialförsäkringssystemet där. Om han är anställd för arbete i annat land än
bosättningslandet, gäller emeUertid att han skall erhålla s, k, förvärvsanknutna
förmåner i anställningslandet. Dessa förmåner är sjuk-eller dagpenning från
sjuk- eUer föräldraförsäkring samt förmåner frän arbetsskadeförsäkring,
arbetslöshetsförsäkring och tilläggspensionering.

Om
arbetstagaren är utsänd av sin arbetsgivare till ett annat nordiskt land för
att utföra ett tidsbegränsat arbete som från böljan beräknas pågå högst tolv
månader kvarstår han dock i bosättningslandets förmånssystem.

För
vissa grupper, bl. a. nordiska sjömän, gäller särregler.

En
nyhet i konventionen är att avgiftsskyldigheten regleras. Reglerna innebär att
alla socialavgifter för anställda, såväl sådana som arbetsgivaren betalar som
sådana som den anställde själv betalar, skak betalas i det land där rätt till
de förvärvsanknutna förmånerna föreligger. Avgiftsregeln innebär med andra ord
att alla avgifter för anställda skall betalas i det land där arbetslagaren är
verksam om fråga inte är om en person som är korttidsut-sänd eller som tillhör
en grupp för vilken särregler gäller.

En
i Sverige bosatt person är i princip skattskyldig här för all inkomst oavsett
varifrån den härrör. Ett undantag härifrån utgör regeln i 54 § första stycket f
kommunalskattelagen (1928:370), Enligt denna är en här bosatt person som under
viss tid arbetar och vistas i utlandet under vissa omständigheter frikallad
för skattskyldighet för sin lön.

Enligt
det nordiska mulUlaterala dubbelbeskattningsavtalet får i regel inkomst av
enskild tjänst beskattas i den stat där arbetet utförs. Undantagna från denna
regel är inkomst som uppbärs av s,k, gränsgängare och inkomst som uppbärs av
vissa anställda som vistas i arbetslandet högst 183 dagar under kalenderåret, I
det senare fallet gäller detta endast om ersättningen betalas av arbetsgivare
som inte har hemvist i arbetsstaten samt om ersättningen inte belastar fast
driftställe eller stadigvarande anordning som arbetsgivaren har i arbetsstaten.

Speciella
regler gäller vidare för ombordanställda pä fartyg och flygplan samt för
personer som är sysselsatta utanför en stats kust i verksamhet som har samband
med utforskningen eller utnyttjandet av naturtillgångarna på denna stats
havsbottenområde.

I
det fall en i Sverige bosatt person uppbär inkomst av enskild tjänst som

får beskattas i den andra avtalsslutande staten skall dubbelbeskattning 11

Prop.
1985/86: 12

enligt
dubbelbeskattningsavtalet undvikas genom att Sverige från denna persons svenska
inkomstskatt avräknar ett belopp motsvarande den inkomstskatt som betalats i
den andra staten. Dock skall avräkningsbeloppet inle överstiga den svenska
inkomstskatt som belöper på inkomsten,

I
det fall den svenska skatten på den ifrågavarande inkomsten är högre än den
utländska skatten på samma inkomst och arbetstagaren debiterats socialavgifter
i anställningslandet far arbetstagaren således eriägga sammanlagd skatt som om
han arbetat i Sverige samt dessutom de utländska socialavgifterna.

Dessa
kan uppgå till för den enskilde kännbara belopp, I Norge är nästan alla
löntagare skyldiga att betala medlemsavgift till den s,k, folketrygden. Medlemsavgiften
som är obligatorisk består av en pensionsdel som uppgår till 5,9 % av bmttolönen
och en sjukdel som uppgår till 4,3 % av nettointäkten vid taxeringen till
statlig inkomstskatt sedan denna minskals med ett "klasse"-avdrag som
den skallskyldige har rätt till vid taxeringen tiU kommunal inkomstskatt, I
Finland utgår avgift till folkpensioneringen och sjukförsäkringen med 2,75 % av
den tkl kommunal inkomstskatt beskattningsbara inkomsten, I Island utgår
avgift till tilläggspensioneringen med 4% av bruttolönen och i Danmark utgår sädan
avgift med ca 40 kr. i månaden.

3 Införandet av avdragsrätt

Mitt förstag:
Rätt till allmänt avdrag införs vid inkomsttaxeringen för obligatoriska
avgifter som den skattskyldige på grund av arbete i ett annat nordiskt land,
enligt slutligt fastställd debitering, skall betala i överensstämmelse med den
nordiska konventionen om social trygghet, om den avgiftsgrundande intäkten tas
till beskattning för beskattningsåret i Sverige,

12

Utredningens
förslag: Överensstämmer i huvudsak med mitt. Utredningen hade dock föreslagit
att avdrag skulle medges för obligatoriska avgifter som den skattskyldige under
beskattningsåret, pä grund av arbete i annat nordiskt land, har betalat i
överensstämmelse med den nordiska konvenUonen om social trygghet, i den mån den
avgiftsgrundande intäkten beskattas i Sverige.

Remissinstanserna:
Samtliga remissinstanser som vak att besvara remissen har tillstyrkt all avdragsrält
införs.

Skälen för mitt förstag:
Såsom utredningen funnit är det önskvärt att det ifrågavarande problemet löses
inom ramen för det nordiska samarbetet. Det är dock angeläget att i avvaktan
härpå redan nu försöka att lindra problemet för de i Sverige bosatta personer
som arbetar i annat nordiskt land. Detta bör enligt vad utredningen föreslagit
ske genom att rätt Ull avdrag som allmänt avdrag införs för de ifrågavarande
avgifterna,

I
Norge erläggs medlemsavgift till folketrygden löpande under året på

samma
sätt som gäller beträffande preliminär skatt. Avgifterna bestäms dock slutligt
först vid taxeringen som sker året efter inkomståret. Den skattskyldige
erhåller uppgift om den slutligt fastställda avgiften i samband med skattsedeln
på slutlig skatt. Denna skattsedel erhåller de flesta skattskyldiga i
september - oktober året efter inkomståret, I vissa fall kan det dock dröja
till november eller december innan den skattskyldige fält uppgift om avgiftens
storlek. Även avgifterna till folkpensioneringen och sjukförsäkringen i
Finland fastställs i samband med taxeringen och uppgifterna om avgifternas
storlek framgår av slutskattesedeln.

Av det sagda framgår att
det kan vara svårt eller omöjligt för den skattskyldige att under
taxeringsperioden erhålla uppgift om avgifternas storlek. Det är dock för den
skattskyldige synnerligen angeläget att erhålla en lättnad i beskattningen det
år dä intäkten i fråga tas till beskattning. För att uppnå detta anser jag att
avdrag skall medges för avgifter som den skattskyldige enligt slutligt
fastställd debitering har att erlägga om den avgiftsgrundande intäkten tas till
beskattning för beskattningsåret i Sverige, Enligt mitt förslag gör det med
andra ord ingen skillnad om avgiften helt eller delvis inte erlagts under
beskattningsåret. Avdrag skall ändock kunna medges så snart avgiften blivit
slutligt fastställd. Med slutligt fastställd avses här att avdrag inte skall
medges för en preliminär avgift. Avsikten är dock inte att ett fastställelsebeslut
måste ha vunnit laga kraft för att avdrag skall kunna medges.

Prop.
1985/86: 12

4 Rättelsemöjligheter

Mitt förslag: Har
den skattskyldige först efter taxeringsperiodens utgång yrkat avdrag för
nordisk socialavgift och har taxeringen till följd härav blivit oriktig, får
länsstyrelsen eller den lokala skattemyndigheten, om inte särskilda skäl talar
för att länsrätten bör avgöra frågan, besluta om rättelse av taxeringen.
Skattskyldig, som inte fått avdrag för nordisk socialavgift som han är
berättigad Ull, fär anföra besvär i särskild ordning.

Utredningens
förslag: Utredningen har inte framlagt något sådant förslag.

Remissinstanserna:
Flera remissinstanser, bl, a, riksskatteverket, länsstyrelsen i Stockholms län
och länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län, har föreslagit att rätten till
avdrag bör kombineras med en rätt för länsstyrelsen och den lokala
skattemyndigheten att besluta om rättelse.

Skälen för mUt förslag: Av
det tidigare anförda har framgått att det kan vara svårt eller omöjligt för den
skattskyldige att under taxeringsperioden erhålla uppgift om avgifternas
storlek. Såsom flera remissinstanser anfört bör därför en avdragsrätt
kombineras med rätt för länsstyrelsen och den lokala skaltemyndigheten alt
besluta om rättelse. Detta innebär att en skattskyldig som först efter
taxeringsperiodens utgång erhållit uppgift om avgiftens storlek kan vända sig
till länsstyrelsen eller lokal skattemyn-

13

Prop.
1985/86: 12

dighet och. genom att
framställa yrkande om avdrag och förete erhållen slutskattesedel eller annan
handling av vilken avgiften framgår, erhålla rättelse av taxeringen. Detta
under förutsättning att inte särskilda skäl talar för att länsrätten bör avgöra
frågan.

Skulle
det vara sä att yrkande om avdrag framställts under taxeringsperioden men inte
kunnat bifallas därför att den skattskyldige inte dä kunnat styrka sin rätt kan
länsstyrelsen eller den lokala skattemyndigheten redan enligt gällande
lagstiftning besluta om rättelse av laxeringen. Vad nu sagts gäller under
förutsättning att inte särskilda skäl talar för att länsrätten bör avgöra
frågan.

Om
skyldighet att betala nu ifrågavarande avgifter fastställs först efter utgången
av maj månad efter taxeringsåret kan rättelse inte längre erhållas genom beslut
av länsstyrelse eller lokal skattemyndighet. I sådant fall torde den
skattskyldige i de flesta fall vara hänvisad till alt anföra besvär i särskild
ordning. Skattskyldig som inte fått avdrag för nordisk socialavgift som han är
berättigad till, bör därför kunna anföra besvär i särskild ordning.

Vissa
remissinstanser har ansett att det bör övervägas att föra över rätten alt
besluta i ärenden om avräkning av utländsk skatt från taxeringsnämnd Ull lokcd
skattemyndighet. Jag är inte beredd all nu ta ställning lUl denna fråga men jag
ämnar återkomma till den i ett annat sammanhang.

5 Införandet av skattskyldighet för avgift som satts ned
genom ändrad debitering

A/(fr/ör5/a:
Skyldighet alt betala skatt för nordiska socialavgifter införs i den mån avdrag
har medgetts för avgifterna och dessa därefter satts ned genom ändrad
debitering.

Utredningens
förslag: Överensstämmer i huvudsak med mitt. Remissinstanserna: Har ej haft
några invändningar mot alt skattskyldighet införs.

Skålen för mitt förstag:
Rätt till avdrag för obligatoriska nordiska socialavgifter bör kombineras med
skattskyldighet för dessa i den män avdrag erhållits och avgiftema därefter
satts ned genom ändrad debitering, vilket medför att skyldigheten att erlägga
avgifterna bortfaller eller, i det fall betalning skett, att restitution skak
ske.

14

6
Ikraftträdande

Med
hänsyn tik att avgiftsreglerna i den nordiska konventionen om social trygghet
blev Ullämpliga den 1 januari 1982 bör rätt lill avdrag för obligatoriska
nordiska socialavgifter införas frän och med 1983 års taxering. Den
skattskyldige som önskar sådan tUIämpning bör därför i den

ordning som anges i 100 §
taxeringslagen (1956:673) få anföra besvär över Prop. 1985/86: 12 1983,
1984 och 1985 års taxeringar. Avdrag bör medges endast i den mån avgifterna
inte satts ned genom ändrad debitering.

7 Upprättade lagförslag

I
enlighet med det anförda har inom finansdepartementet upprättats förslag till

1,
lag om ändring i kommunalskattelagen
(1928: 370),

2,
lag om ändring i lagen
(1985:405) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

3,
lag om ändring i taxeringslagen
(1956:623),

Förslagen
är enligt min uppfattning av så enkel beskaffenhet alt lagrådet inte behöver
höras.

8 Hemställan

Jag
hemställer att regeringen föreslär riksdagen att anta förslagen.

9 Beslut

Regeringen
ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genom
proposition föreslå riksdagen att anta de förslag som föredraganden har lagt
fram.

15

Prop, 1985/86: 12 Bilaga I

Underskott vid joint venture- och annan verksamhet i
utlandet, m. m.

Sammanfattning

I
detta delbetänkande lägger skatteavräkningssakkunniga fram förslag om vissa
ändringar i beskattningsreglerna för direktägda rörelser i utlandet. Förslaget
avser dels den speciella samverkansformen "joint venlure", som
förekommer dä svenska företag tillsammans med utländska går samman i ett
gemensamt, ofta mycket kostnadskrävande, projekt som t, ex, byggnads- och
anläggningsentreprenad och oljeprospektering, dels frågan om avdragsrätt för
underskott i filial i utlandet då enligt dubbelbeskattningsavtal exemptmetoden
skall tillämpas i förhällande till det land där verksamheten bedrivs genom
filial. Vidare behandlas två speciella problem, som aktuaUseras vid beskattningen
av löntagare, som bor i Sverige och arbetar i annat nordiskt land. SluUigen har
kommittén föreslagit vissa förtydliganden och kompletteringar av de intema avräkningsreglerna.

Bakgrunden
till förslaget beträffande joint ventureverksamhet är en framställning till
regeringen av några svenska företag, som deltar i oljeprospektering. Företagen
hemställer om ändrade regler vid beskattningen av sådan verksamhet i utlandet.
Nuvarande regler skiljer mellan de fall en rörelse i uUandet är en gren (filial)
till en rörelse i Sverige och de fall då den utländska rörelsen bedrivs
självständigt. Om utlandsrörelsen är att betrakta som en filial medför det bl,
a, att underskott i denna får utnyttjas för avdrag från inkomst av rörelsen i
Sverige, Då det gäller självständigt bedriven rörelse hänförs verksamheten
utomlands till en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget kapital.
Underskott i denna särskilda förvärvskälla får inte räknas av mot inkomst av
verksamhet som bedrivs i Sverige, Vid oljeprospektering är det vanligen så att
företag frän olika länder samverkar i ett visst projekt (joint venture). Detta
beror på alt sådan prospektering är ekonomiskt mycket krävande och riskfylld.
Även inom byggnads- och anläggningsbranschen på den internationella marknaden
är det vanligt att samverka i joint venture. Enligt nu gällande regler
betraktas joint ventureverksamhet ur skattesynpunkt som självständigt bedriven
rörelse. Detta beror på att samverkan i joint venlure kräver en för de deltagande
företagen gemensam lokal ledning, I och med det anser man att det "inre
sammanhang" som skall föreligga mellan en svensk rörelse i Sverige och
dess filial i utlandet bryts. Avdrag för underskott i verksamheten utomlands
får således inte göras. Skatteavräkningssakkunniga föreslår i denna del
(kapitel I) en ändrad gränsdragning mellan filialer och självständigt bedrivna
rörelser, som innebär att den omständigheten att den skattskyldige samverkar i
utlandet med annan i projekt med gemensam ledning inte skall leda Ull att
verksamhetens karaktär av fikal upphör.

En betydelsefull fråga i
detta sammanhang är hur regeln i 74 § KL om

begränsning av rätten till
underskotlsavdrag i vissa fall skall tolkas. Be-

16 stämmeisen i 74 § stadgar att, om en inkomst genom UUämpning av ex-

emptmetoden
i ett avtal är undantagen från beskattning i Sverige, får - om Prop. 1985/86:
12 ett underskott i stället uppkommer — detta inte dras av mot inkomst som är skattepliktig
i Sverige. Enligt ordalydelsen i paragrafen torde det inte föreligga någon skUlnad
i fråga om underskott om verksamheten i utlandet är en självständigt bedriven
rörelse eller filial. Det skulle således i båda fallen råda förbud mot avdrag
för underskott i den utomlands bedrivna verksamheten. Emellertid har 74 § inte
kommit att tolkas eller tillämpas så bokstavligt. Vid den praktiska
tillämpningen skiljer man i avdragshänseende mellan självständigt bedriven
rörelse och filial i uUandet. Dä det gäller den förra medges inte avdrag för
underskott som uppkommer utomlands. Däremot medges sådant avdrag i filialfallet.
Det är främst frågan om rätten till avdrag för underskott i filialfallet som
varit föremål för diskussion, dä det gäller tklämpningen av 74 §, Det har frän
fiskalt håll riktats kritik mot nuvarande tillämpning och förslag har framlagts
om en ändring av stadgandet sä alt avdragsförbudel även skulle gälla i
filialfallet. Man har ansett att hittillsvarande tillämpning är inkonsekvent
och ger ett felaktigt resultat. Det kan nämligen inträffa att den skattskyldige
kan fä avdrag för filialunderskottet både i Sverige och i det land där
verksamheten bedrivs,

Skatteavräkningssakkunniga
föreslår att en ny regel införs i 74 § som innebär följande, I de fall avdrag
för filialunderskott medgivits från inkomst som skaU beskattas här i riket och
underskottet även beaktats vid beskattningen i den andra staten skall inom tio
är motsvarande belopp återföras lUl beskattning i Sverige i den mån överskott
uppstår. Kan den skattskyldige visa att avdrag för filialunderskottet inte
medges enUgt lagstiftningen i den andra staten, eller om sådant avdrag får
medges, avdraget inte kunnat utnyttjas, skall beloppet inte återföras UU
beskattning i Sverige. Detta system bmkar kallas "claw back". Bl, a,
Västtyskland har ett sådant modifierat avdragssystem beträffande filialunderkott
som uppkom-mk i utlandet.

Bakgrunden
UU förslaget i fråga om beskattningen av löntagare, som bor

i Sverige och arbetar i annat nordiskt land (kapitel II), är
att beskattningssi-

tuaUonen för dessa uppmärksammats bl, a, i flera motioner Ull riksdagen.

Ett av problemen vid beskattningen av dessa löntagare, vilket också om

nämns i kommittédirektiven, är att varken avtals- eller lagreglerna om

avräkning medger full avräkning om på gmnd av låg beskattningsbar

inkomst den svenska skatten på en utländsk inkomst är lägre än den

utländska skatten på samma inkomst. En sädan situation kan uppstå t, ex,

om en skattskyldig, som har arbete i annat nordiskt land, redovisar under

skott av sin vklafastighet i Sverige, och hans beskattningsbara inkomst

därför blir så låg att den svenska skatten inte förslår till avräkning av den

utländska skatten som beräknats på arbetsinkomsten utan avdrag för un

derskottet, Enligl kommitténs mening kan en tillfredsställande lösning pä

detta problem endast nås genom överenskommelse meUan berörda stater

eller genom harmonisering av lagstiftningarna. En internordisk arbets

grupp är sedan en lid tillbaka sysselsatt med att söka finna en lösning på

problemet. Kommittén lägger därför inte fram något förslag i denna del.

Enligt de exempel som kommittén redovisar torde den grupp vars skattesi

tuation blir besvärande vara relativt liten, 17

2
Riksdagen 1985/86. 1 saml. Nr 12

Prop, 1985/86: 12 Ett
annat aktuellt problem för dessa löntagare rör den s, k, trygdeavgif-

ten
i Norge, Det norska socialförsäkringssystemet, folketrygden, finansieras
delvis med avgifter från löntagarna själva. Mänga av de i Sverige bosatta
personer, som arbetar i Norge, är skyldiga att betala till folketrygden.
Eftersom avgiften inte omfattas av det nordiska dubbelbeskattningsavtalet,
medges inte avräkning för denna. Avdragsrätt i Sverige som allmänt avdrag
föreligger inte. Enligt uppgift har inte heller vid den svenska taxeringen
avdrag såsom för omkostnad medgivits för avgiften,

1
denna del föreslår skatteavräkningssakkunniga att avdragsrätt som allmänt avdrag
införs vid inkomsttaxeringen för obligatoriska avgifter, som avses i
konventionen den 5 mars 1981 mellan Sverige, Danmark, Finland, Island och Norge
om social trygghet. Den norska trygdeavgiften omfattas av denna konvention och
blir alltså avdragsgill i Sverige om förslaget genomförs.

Fr,
o, m, 1983 års taxering genomfördes på förslag av skatteavräkningssakkunniga
vissa ändringar i reglerna om avräkning av utländsk skatt. Ändringarna innebar
bl, a, att alla utländska inkomster och skatter för ett visst beskattningsår
skall beaktas samtidigt vid bestämmandet av hur mycket svensk inkomstskatt som
får tas i anspråk för avräkning detta år. Denna ändring i avräkningsreglerna
har medfört behov av mer detaljerade bestämmelser om avräkning. Genom införandet
av vinstdelningsskallen har behov också uppkommit av regler om hur avräkning
frän vinsldel-ningsskatt skall ske när en skattskyldig enligt
dubbelbeskattningsavtal har rätt därtill. Vidare har det visat sig nödvändigt
med regler om avräkning frän sjömansskatt. Kommittén har med anledning härav
utarbetat ett förslag Ull en särskUd lag om avräkning av utländsk skatt. Denna
lag kommenteras i kapitel III.

18

Författningsförslag Prop. 1985/86:12

Förslag
till

Lag om
ändring i kommunalskattelagen (1928: 370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen
(1928:370) dels att 72 § 4 mom. skall upphöra att gälla,

dels att 35 § 1 mom., 46 § 2 mom., 53 § 1 mom., 74 § samt
punkt 4 av anvisningarna till 38 § skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Förestagen lydelse

35 §

1 mom.' Till intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet
hänförs

1)
inläkt som
skattskyldig haft av annan förvärvskälla än förut har nämnts och som inte
heller utgör intäkt av kapital,

2)
sådan
lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 §,

3) restituerade, avkortade eller 3) restituerade, avkortade eller

avskrivna egenavgifter enligl lagen avskrivna egenavgifter enligt lagen

(1981:691) om socialavgifter, som (1981:691) om socialavgifter, som

inte utgör intäkt av jordbruksfas- inte utgör intäkt av jordbruksfas

tighet eller rörelse, i den mån av- tighet eller rörelse, och återbetalda

drag har medgetts för avgifterna. avgifter som avses i 46 § 2 mom.

första stycket 3), allt i den mån avdrag har medgetts för
avgifterna,

4)
resUtuerad,
avkortad eller avskriven vinstdelningsskatt i den män avdrag har medgetts för
skatten, och

5)
vinst -
i den omfattning som anges i 2-4 mom, - genom icke yrkesmässig avyttring
(realisationsvinst).

(forts, av mom. utelämnad här)

46 §

2 mom.' I hemortskommunen fär skattskyldig, som varit
bosatt här i

riket under hela beskattningsåret, dessutom göra avdrag:

1)
för periodiskt
understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning, som inte får dras av
från inkomsten av särskild förvärvskälla, i den utsträckning som framgår av
punkt 5 av anvisningarna;

2)
för påförda egenavgifter
enligt lagen (1981:691) om socialavgifter som inte får dras av från inkomsten
av särskild förvärskälla;

3) * för obligatoriska avgifter som den skatlskyldige
under beskattningsåret, på grund av arbete i annat nordiskt tand, har betatal
i överensstämmelse med den konvention som avses i förordningen (1981:1284) om
tillämpning av konventionen den 5 mars 1981 mellan Sverige, Danmark, Finland,
Island och Norge om social trygghet, i den mån den avgifisgrundande intäkten
beskattas i Sverige;

' Senaste lydelse 1983: 1088.

Senaste lydelse 1982:421.

* Punkt 3 upphävd genom SFS 1982:421 och punkt 5 genom SFS
1976:460. 19

Prop.
1985/86: 12 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

4) för belopp som den skattskyldige enligt vid självdeklarationen
fogat intyg eller annat skriftligt bevis under beskattningsåret har betalat för
eller tillgodoräknats som underhäll av icke hemmavarande barn intill dess barnet
fyllt 18 år eller intill dess det fyllt 21 år om det genomgår grundskola, gymnasieskola
eller därmed jämförlig grundutbildning, dock högst med 3000 kr. för varje barn;*

6) för avgift som den skatlskyldige har betalat under
beskattningsåret för annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring, som
ägs av arbetsgivare, om försäkringen ägs av den skattskyldige.

(forts, av mom. utelämnad här)

53 § 1 mom. Skyldighet att erlägga skatt för inkomst
åligger sä framt ej annat föreskrives i denna lag eller i särskilda
bestämmelser, meddelade pä grund av överenskommelse eUer beslut, varom i 72 och
73 §§ sägs.

a) fysisk person:

för tid, under vilken han varit här i riket bosatt:

för all inkomst, som av honom här i riket eUer å uUändsk
ort förvärvats; samt

för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt.

för inkomst av här belägen fastighet;

för inkomst av rörelse, som här bedrivits;

för avlöning eller annan därmed jämförlig förmän, som
utgått av anställning eller uppdrag hos svenska staten eUer svensk kommun;

för avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som
utgått av annan anställning eller annat uppdrag, i den mån inkomsten uppburits
härifrån och förvärvats genom verksamhet här i riket;

för pension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring tUl
den del beloppet överstiger 7500 kronor och för annan ersättning enligt nämnda
lag;

för pension pä grund av anställning eller uppdrag hos
svenska staten eller svensk kommun;

för belopp, som utgår på grund av annan pensionsförsäkring
än tjänstepensionsförsäkring, om försäkringen meddelats i här i riket bedriven
försäkringsrörelse;

för ersättning enHgt lagen (1954:243) om
yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring och lagen
(1956:293) om ersättning åt smittbärare samt enligt annan lag eller
författning, som utgått tiU någon vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller
på grund av militärtjänstgöring eller i fall som avses i lagen (1977:265) om
statligt personskadeskydd eller lagen (1977:267) om krigsskadeersättning tiU
sjömän;

för dagpenning från erkänd arbetslöshetskassa enligt lagen
(1973: 370) om arbetslöshetsförsäkring och kontant arbetsmarknadsstöd enligl
lagen (1973: 371) om kontant arbetsmarknadsstöd;

för timstudiestöd
och inkomslbidrag enligt studiestödslagen (1973:349);

för annan härifrån uppburen, genom verksamhet här i rikel
förvärvad inkomst av tjänst;

för återfört avdrag för egenav- för återfört avdrag för egenavgifter
enligt lagen (1981:691) om so- gifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter
samt - i den mån av- cialavgifter samt - i den män av-

20 -' Senaste lydelse 1984:353.

Nuvarande
lydelse Föreslagen lydelse Prop. 1985/86: 12

drag har medgetts för avgifterna - drag har medgetts
för avgifterna -

restituerade, avkortade eller av- restituerade, avkortade eller av

skrivna egenavgifter; skrivna egenavgifter samt för åter

betalda avgifter som avses 146 § 2

mom. första stycket 3) i den mån

avdrag har medgetts för avgif

terna;

för vinst vid icke yrkesmässig avyttring av fastighet eller rörelse här i

riket eller UUbehör Ull sädan fastighet eller rörelse och av egendom som

avses i 35 § 3 a mom, och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del

av ett hus här i riket; samt

för vinst vid icke yrkesmässig avyttring av aktier och
andelar i sådana svenska företag som avses i punkt 4 a av anvisningarna till 41
§, om överlåtaren vid något Ullfalle under de tio kalenderår som närmast
föregått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i
riket eller stadigvarande vistats här;

(forts, av mom, utelämnad här)

74 § Skall i anledning av överenskommelse eller beslut,
varom i 72 eller 73 § sägs, inkomst, som enligt denna lag är skattepliktig, ej
här i riket beskattas, får, därest underskott uppkommer vid inkomstberäkningen,
sådant underskott icke vid taxering avräknas å inkomst, som skall här
beskattas,

/ det fatt kostnaderna i rörelse i

utlandet, som är gren av rörelse

inom riket, överstigit intäkterna i

samma röretsegren och underskot

tet avräknats mot rörelseresultatet

här i riket gäller följande. Om in

täkterna i rörelsegrenen, ett senare

år överstiger kostnaderna i samma

röretsegren, skaU det medgivna un

derskottsavdraget återföras titt be

skattning här i riket för detta år. Är

överskottet lägre än underskottsav

draget, återförs tUl beskattning

dock endast ett belopp motsvaran

de överskottet. Återstående un

derskottsavdrag återförs på mot

svarande sätt titt beskattning för

senare år. Visar den skattskyldige

all avdrag för underskott i rörelse

grenen i utlandet enligt lagstift

ningen där inte medges, skatt åter-

föring till beskattning inte ske.

Medges underskottsavdrag i utlan

det och visar den skatlskyldige att

sådant avdrag inte kunnat utnyttjas

med ett belopp som uppgår titt det

svenska underskottsavdraget, skatt

återföring till beskattning ske en

dast med ett belopp motsvarande 21

Prop.
1985/86: 12 Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

vad som medgivits som avdrag i utlandet. Återföring till
beskattning får inte ske senare än det tionde taxeringsåret efter del
laxeringsår, då underskottet avräknades.

Anvisningar Ull 38 § 4.'' Intäkt av fastighet eller
rörelse i uUandet beräknas med ledning i tillämpliga delar av vad som enligt 21
§, 24 § 1 mom, och 28 § gäller för motsvarande slag av fasUghel eller rörelse
inom riket.

Med rörelse i utlandet avses så- Med rörelse i ullandel avses så-

slädes
självständigt bedrivits. Har i utlandet bedriven rörelse utgjort allenast en
gren (filial) av en rörelse inom riket, upptagas av rörelsen i dess helhet härflutna
intäkter såsom intäkt av rörelse (jfr punkt 6 av anvisningarna till 28 §).

dan rörelseverksamhel, som där- dan rörelseverksamhel, som
därstädes självständigt bedrivits. Har i utlandet bedriven rörelse utgjort allenast
en gren (filial) av en rörelse inom riket, upptas av rörelsen i dess helhet härflutna
intäkter såsom intäkt av rörelse (jfr punkt 6 av anvisningarna till 28 §), Om
en skaltskyldig samverkar i utlandet med annan i projekt med gemensam ledning,
skatt vid bedömningen av liuruvida verksamheten är självständigt bedriven
rörelse eller filial bortses från den omständigheten att det föreligger
gemensam ledning i projektet.

Denna
lag träder i kraft den De nya bestämmelserna tillämpas första gången vid 1987
års taxering. De äldre bestämmelserna i 72 § 4 mom,, 74 § och punkt 4 av
anvisningarna Ull 38 § Ullämpas dock vid 1987 eller 1988 års taxering i fråga
om skattskyldig som då taxeras för beskattningsår, som har påbörjats före den 1
januari 1986 och avslutats före den 1 mars 1987 respektive den 1 mars 1988, De
nya bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna Ull 38 § och 46 § 2 mom, får tUlämpas
från och med 1980 respektive 1983 års taxering. Önskar den skattskyldige sådan
tillämpning, får han i den ordning som anges i 100 § taxeringslagen (1956:623)
anföra besvär, såvitt avser punkt 4 av anvisningarna Ull 38 §, över 1980,1981,
1982, 1983, eller 1984 års taxering, och såvitt avser 46 § 2 mom,, över 1983
eller 1984 års taxering.

22

"
Senaste lydelse 1966:729,

II
Två problem i samband
med beskattningen av Prop. 1985/86:12 vissa löntagare

1 Inledning

I
direktiven (Dir 1981:60) till kommittén anges vissa frågor som utredningsuppdraget
skall avse. Det sägs härefter allmänt att även andra frågor som berör avräkning
av skatt enligt interna regler eller dubbelbeskattningsavtal bör kunna tas upp
förutsättningslöst.

Ett
förhållande som berörs i direktiven är att varken avtals- eller lagreglerna om
avräkning medger full avräkning om på grund av låg beskattningsbar inkomst den
svenska skallen på en utländsk inkomst är lägre än den utländska skatten på
samma inkomst. Detta är ett problem som har samband med principerna för skatteavräkning
som metod för undvikande av dubbelbeskattning. Metoden Ullämpas från svensk
sida i förhållande till flertalet länder. De ändringar i avräkningsreglerna som
år 1982 genomförts (SFS 1982:1098-1100) efter förslag från kommktén kan minska
den berörda olägenheten endast för skattskyldiga som har inkomster från flera
länder med olika skattetryck. För flertalet skattskyldiga fysiska personer har
ändringarna därför inte medfört någon förbättrad situation.

Flertalet
i Sverige bosatta personer med arbete utomlands är verksamma i de övriga
nordiska länderna. Beträffande dessa Ullämpas från svensk sida skatteavräkning
som huvudmetod för undvikande av dubbelbeskattning. Till delta kommer att
skattetrycket är relativt högt också i dessa länder. Mot bl,a. denna bakgmnd är
det naturligt att det i direkUven berörda problemet om bristande full avräkning
- såvitt rör fysiska personer - har störst aktualitet i förhållandet till
övriga nordiska länder.

Beskattningssituationen
för vissa i Sverige bosatta löntagare med arbete i Norge har också
uppmärksammats i flera motioner till riksdagen (1981/ 82:137, 1981/82:385 m,
fl,). En bidragande orsak till detta är att tillgängen på arbetstillfällen inom
vissa sektorer, främst byggnadssektorn, varit relativt god där under senare
år.

När
en person som bor i Sverige och arbetar i Norge skall taxeras i båda länderna
för sin arbetsinkomst, skall dubbelbeskattning i princip undvikas genom att den
norska skatten får avräknas frän den svenska. En uppmärksammad situaUon när
full avräkning inte kan erhållas är, att den skattskyldige har underskott i en
förvärvskälla för vilken han taxeras endast i Sverige, t, ex. en
villafastighet, och att därför hans beskattningsbara inkomst och därmed
skatten i Sverige blir sä låg att den inte förslår till avräkning av den norska
skatten som beräknats på arbetsinkomsten ulan avdrag för underskottet. Eftersom
den skattskyldige allUd får bära skatt motsvarande den högsta av svensk resp.
norsk skatt bUr den sammanlagda beskattningseffekten att han får bära en skatt
beräknad utan fullt hänsynstagande Ull underskottet.

Ett annat uppmärksammat
problem är följande. Det norska socialförsäk

ringssystemet, folketrygden, finansieras delvis med avgifter från lönta

garna själva. Flertalet av de i Sverige bosatta personer som är sysselsatta i

Norge, arbetar där under sädana omständigheter alt de är skyldiga att 23

Prop.
1985/86: 12 betala avgift till folketrygden. Avgiften omfattas inte av
dubbelbeskattningsavtal mellan länderna. Avräkning såsom för norsk skatt
medges följaktligen inte för densamma. De motionsyrkanden som framställts
utgår också ifrån att avgiften inte är avdragsgill vid taxeringen i Sverige.
Denna fråga torde dock inta ha prövats i högsta instans.

Det
har gjorts gällande att den som riskerar att hamna i en beskattningssituation
av det slag som berörs i motionerna, därvid han blir beskattad utan fullt
hänsynstagande till ett underskott, avstår från all ta arbete i utlandet. Det
har också gjorts gällande att den förmodade skaltemässiga behandlingen av s, k.
trygdeavgifter skulle minska benägenheten alt ta arbete i Norge. En översyn av
berörda regler är därför motiverad också med hänsyn till situationen på
arbetsmarknaden.

Som
angetts ovan har den berörda problematiken kring underskott i förvärvskälla vid
internationek beskattning av arbetsinkomster störst aktualitet i förhållandet
Ull övriga nordiska länder. Kommittén finner det av bl. a, den anledningen lämpHgt
att begränsa sig lill att behandla förhållandet till dessa. Mot bakgrund av
bl, a, att skyldigheten för i Sverige bosatta personer att erlägga trygdeavgift
i Norge regleras i förordningen (1981:1284) om tillämpning av en konvention den
5 mars 1981 mellan Sverige, Danmark, Finland, Island och Norge om social
trygghet, finner kommittén det motiverat att ta upp även frågan om den skaltemässiga
behandUngen av svenska löntagares socialförsäkringsavgifier i ett samlat nordiskt
sammanhang.

Efter
en genomgång av de regler som är av störst betydelse för arbetskraftens
rörlighet över gränserna inom Norden kommer de två problemkomplexen att
behandlas var för sig.

2 Arbetsmarknaden i Norden

2,1 Inledning

Sedan
lång tid har det förekommit ett omfattande arbetskraflsutbyte mellan de
nordiska länderna. En gemensam arbetsmarknad i Norden har eftersträvats sedan
1930-talet, De olika hinder som funnits i de nationella lagstiftningarna mot
att uppnå detta mål har genom samverkan kunnat avvecklas undan för undan.
Likheten i de nationeUa regleringarna har underlättat ingåendet av mellanstatliga
överenskommelser på de områden där de regler funnits som främst har hindrat
arbetskraftens rörlighet mellan länderna. Således har Sverige, Danmark, Finland
och Norge sedan år 1954 en överenskommelse om en gemensam arbetsmarknad.
Samtliga nordiska länder har även - som framgått ovan — biträtt en nordisk
konvention om social trygghet. Till della kommer de avtal för undvikande av
dubbelbeskattning som sedan länge funnits mellan länderna. Ett multilateralt
dubbelbeskattningsavtal har år 1983 ingåtts av alla de nordiska länderna. Nedan
kommer de olika mellanstatliga överenskommelserna att behandlas i skilda
avsnitt,

24

2.2 En
gemensam nordisk arbetsmarknad Prop.
1985/86:12

När
Sverige, Danmark, Finland och Norge år 1954 ingick en överenskommelse om en
gemensam nordisk arbetsmarknad innebar det en formell bekräftelse av en
utveckling som hade pågätt i många år. Tiotusentals nordbor hade redan då
skaffat sig arbete i annat nordiskt land än hemlandet. Överenskommelsen
innebar främst att kravet på arbetstillstånd för nordiska medborgare slopades i
samtliga avtalsländer,

I
de länder som slöt 1954 års överenskommelse ansåg man att arbetskraftens fria
rörlighet skulle vara till gagn för den ekonomiska och sociala utvecklingen i ländema.
Överenskommelsen anses också ha haft stor allmänpolitisk nordisk betydelse.
Under tiden som gått sedan överenskommelsen ingicks har omkring en miljon
nordbor utnyttjat möjligheten att fritt ta arbete och bosätta sig i annat
nordiskt land än hemlandet.

En
ny överenskommelse av år 1982 om gemensam nordisk arbetsmarknad omfattande
alla de nordiska ländema, alltså även Island, har trätt i kraft den 1 augusU
1983,

Den
grundläggande rättigheten för medborgare i de nordiska länderna att fritt ta
arbete och bosätta sig i annat nordiskt land än hemlandet är oförändrad i den
nya överenskommelsen. Vidare uppmärksammas individens villkor i hög grad. Stor
vikt läggs vid att en flyttning mellan länderna skall kunna ske under pä
förhand kända och under socialt trygga förhållanden. I dessa hänseenden
hänvisar överenskommelsen till 1981 års konvention om social trygghet,

2.3 Social trygghet i Norden

En
konvenUon om social trygghet har funnits mellan de nordiska länderna sedan är
1955, Den konvention som då ingicks har ersatts av 1981 års konvention som
gäller här i riket fr. o. m. den 1 januari 1982,

I
den nya konventionen liksom i den föregående är principen om likställdhet i
behandlingen av de fördragsslutande staternas medborgare inom de nationella
sociala systemen gmndläggande. Huvudregeln i konventionen om Ullämplig
lagstiftning säger att den som är bosatt i ett nordiskt land omfattas helt av
socialförsäkringslagstiftningen i bosättningslandet.

Från
den angivna huvudregeln görs följande viktiga undantag. För en person som är
bosatt i ett nordiskt land men samtidigt är anställd för arbete i ett annat
nordiskt land gäller alt han omfattas av lagstiftningen i sysselsättningslandet
i vad avser förmåner som är beroende av det ifrågavarande förvärvsarbetet eller
förvärvsinkomsten. Dessa förvärvsanknutna förmåner är sjuk- eller dagpenning
från sjuk- eller arbetslöshetsförsäkring samt pension från
tilläggspensioneringen. Skyddet beträffande dessa förmåner bortfaller i
bosättningslandet.

Att
observera är dock att huvudregeln om tillämpning av bosättningslan

dets regler gäller för s. k, utsänd personal, om arbetet frän början beräknas

pågå högst tolv månader. Med utsänd personal avses arbetstagare som av

sin arbetsgivare sänds tkl ett annat nordiskt land för att för arbetsgivarens

räkning utföra ett tidsbegränsat arbete, 2'

Prop.
1985/86:12 För vissa grupper, bl, a, nordiska sjömän och viss
annan "resande

personal"
gäller särregler.

Till
skillnad mot 1955 års konvention innehåller den nuvarande konventionen en
uttrycklig reglering av avgiftsfrågorna. Mot bakgrund av att en övervägande del
av avgifterna numera tas ut hos arbetsgivarna har konventionens avgiftsregel
formulerats så, att samtliga avgifter skall betalas i det land där rätt till de
förvärvsanknutna förmånerna föreligger. Detta gäller alltså även avgifter för
bosättningsanknutna förmåner. Konventionen ålägger inle landet i fråga att la
ut avgiftema men förhindrar att de tas ut i annat nordiskt land. Den införda
regeln innebär således ett frångående av tanken att avgiften för en förmån allUd
skall betalas i det land där rätt till förmånen i fråga uppkommer. Vid
tidpunkten för avgiftsbetalningen är det ju också i allmänhet ovisst i vUket
land arbetstagaren senare kommer att uppbära en viss förmån.

Avgiftsregeln
innebär sammanfattningsvis att alla avgifter för anstäUda, såväl arbetsgivarens
som arbetstagarens egna, skaU betalas i det land där arbetstagaren är
sysselsatt, om denne inte omfattas av regeln för korttids-utsänd arbetskraft.

För
i Sverige bosatta arbetstagare som är anställda för arbete i annat nordiskt
land innebär konvenUonen att de skaU betala där förekommande löntagaravgifter
till socialförsäkringarna, om de inte särbehandlas pä grund av att de är
utsända. Mot bakgrund av att det i Sverige inte längre förekommer löntagaravgifter
annat än till den frivilliga arbetslöshetsförsäkringen sägs avgiftema utgöra
ett argument mot att ta arbete i annat nordiskt land. Tyngden av argumentet är
självfallet avhängig bl, a, avgiftens storlek. En genomgång av förekommande
avgifter sker i avsnitt 4,2,

Det
förtjänar att anmärkas att konventionen inte reglerar betalningar lill socialförsäkringarna
i form av skall och patientavgifter.

2.4 Beskattningsregler

2.4.1
Skattskyldighet enligt intern svensk rätt

Huvudregeln
rörande skallskyldighet i Sverige (53 § KL) innebär att en

person för lid under vilken han är bosall här är skaltskyldig för all inkomst

oavsett varifrån den kommer. Som bosatt i Sverige räknas den som har sitt

egentliga bo och hemvist här. Med i Sverige bosatt skattskyldig likstäUs

den som, utan att vara bosatt här, stadigvarande vistas här. Vissa komplet

terande regler fmns i punkt 1 av anvisningarna tUl 53 § KL och i 68 § KL.

Ett undantag från huvudregeln utgör den s.k. ettårsregeln, 54 § första

stycket h) KL, Regeln innebär att en i Sverige bosatt person, som under

vistelse utomlands åtnjutit lön eller annan därmed jämförlig förmän pä

gmnd av anställning där, är frikallad frän skattskyldighet för inkomst av

anställningen om denna och vistelsen i utlandet varat eller kan antas vara

minst ett år. Regeln gäker inte vid anställning hos svenska staten, svensk

kommun eller ombord på svenskt fartyg eller svenskt, danskt eller norskt

26 luftfartyg.

För att skattebefrielse
skall inträda enligt ettårsregeln krävs att det är Prop, 1985/86:12 fråga om
sammanhängande utlandsvistelse under minst ett år. Korta, tillfälliga besök i
Sverige medför dock inte att vistelsen skall anses avbruten.

Det
bör också nämnas att den som inte är bosatt här är skattskyldig för bl, a,
avlöning frän svenska staten och svensk kommun samt för all annan inkomst av
tjänst som uppburils härifrän och som förvärvats genom verksamhet här.

2.4.2 övriga
nordiska staters beskattningsregler

Det
sades inledningsvis att likheten i de nationella reglerna inom Norden underlättat
ingåendet av mellanstatliga överenskommelser. Detta gäUer även beträffande
beskattningsreglerna. De nordiska staternas skattelagstiftningar bygger i
huvudsak på samma principer. Det är här tillräckligt att framhålla att
skatteplikts- och skaitskyldighetsreglerna för inkomst av tjänst är i stora
drag lika för alla de nordiska staterna. Delta förhällande har dock inte
hindrat att man valt delvis olika utformningar av reglerna rörande personer
med hemvist i annan stat.

2.4.3 Det
nordiska dubbelbeskattningsavtalet

2.4.3.1
Inledning

Sverige
har sedan länge haft bilaterala dubbelbeskattningsavtal med alla de övriga
nordiska länderna. Betydelsen av detta för arbetskraftens rörlighet mellan
Sverige och de övriga länderna kan knappast överskattas. De förhandlingar som
sedan flera år pågätt mellan de nordiska länderna om ett multilateralt
dubbelbeskattningsavtal har lett fram Ull ett avtal av är 1982 som börjat
tillämpas den I januari 1984.

Avtalet
är konstruerat sä, att länderna sig emellan delat upp beskattningsrätten
beträffande olika typer av inkomst. Dubbelbeskattning av inkomst för en person
med hemvist i Sverige undviks i de flesta faU genom att Sverige, med vissa
begränsningar, medger avräkning av den utländska skatten från den svenska
skatten på samma inkomst, I andra fall tas inkomsten till beskattning i endast
ett land. Avtalet medför inte någon utvidgning av den skatteplikt eller
skattskyldighet som följer av intema regler.

De
från arbetsmarknadssynpunkt viktigaste avlalsreglema är självfallet de som
berör beskattningen av inkomst av tjänst. Endast dessa kommer att behandlas
här.

De
inkomster som en person med hemvist i Sverige uppbär för arbete i annat
nordiskt land kan med utgångspunkt i avtalsreglerna således hänföras till
någon av de tre kategorier som tas upp nedan (2,4,3,2-2,4,3.4). Indelningen
sker utan krav på fullsländighet och under antagande att den som är bosatt här
enligt interna regler också har hemvist här enligt avtalsreglerna,

27

Prop.
1985/86:12 2.4.3.2 Inkomsterför vilka dubbelbeskattning undviks genom
avräkning av skatt

För
all inkomst av arbete i enskild tjänst som inte hänförs till någon av kategorierna
under 2.4,3.3 eller 2.4,3,4 gäller huvudregeln, ett dubbelbeskattning
undanröjs genom att den svenska skatten sätts ned genom avräkning av den uUändska
skatten, Samma regel gäller för alla styrelsearvoden och liknande ersättningar
från bolag med hemvist i annat nordiskt land och för inkomster som förvärvas av
artister och idrottsmän. När gränsgängar-regeln med Danmark upphör att gälla
(jfr 2,4,3.3) kommer de inkomster som nu omfattas av den att omfattas av
huvudregeln.

2.4.3.3
Inkomster som beskattas endast i Sverige

All
inkomst av svensk offentlig tjänst samt pension och andra utbetalningar enligt
svensk sociallagstiftning beskattas endast i Sverige. Detsamma gäller vissa
inkomster som uppbärs av s. k. gränsgängare, I förhällande till Finland resp.
Norge är den som bor i en svensk kommun som ligger utmed landgränsen mot resp.
land och som arbetar i en motsvarande kommun på andra sidan gränsen att anse
som gränsgängare om han regelmässigt (minst en gäng i veckan) uppehåller sig i
sin fasta bostad i Sverige. För den som arbetar i Finland gäller gränsgångartegeln
endast för inkomst av enskild tjänst medan för den som arbetar i Norge både
inkomst av enskild och offentlig tjänst omfattas, I förhållande till Island och
Danmark innehåller avtalet inga gränsgångarregler. Dock föreskrivs att den gränsgängarregel
som gällde enligt det föregående dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och
Danmark fortfarande skall tiUämpas på inkomst som förvärvas före den 1 januari
1987, Enligt denna regel anses den som gränsgängare, som regelmässigt
uppehåller sig i sin fasta bostad i Sverige och som normall utför sitt arbete i
Danmark, Regeln gäller endast inkomster av enskild tjänst.

Den
som inle är gränsgängare beskattas enligl avtalet endast i Sverige för inkomst
av enskild tjänst om han har vistats i arbetslandet högst 183 dagar under
kalenderåret och ersättningen betalats av arbetsgivare som inte har hemvist i arbetslandet
samt ersättningen inte belastar fast driftställe eller stadigvarande anordning
som arbetsgivaren har i arbetslandet.

Vidare
beskattas inkomst av arbete ombord pä svenskt skepp endast i Sverige, Detsamma
gäller inkomst av arbete ombord på luftfartyg i internationeU trafik och
ombord pä fiske-, sälfängst- och valfängstfarlyg. Inkomst av arbete "off-shore"
beskattas i allmänhet endast i Sverige under förutsättning att arbetet har pågått
under högst 30 dagar under en tolvmånaders-period.

2.4.3.4
Inkomster som inte beskattas i Sverige

Pensioner
och andra utbetalningar enligt dansk, finsk, isländsk eller norsk

sociallagstiftning
beskattas inte i Sverige annat än i vissa undantagssilua-

lioner.
Detsamma gäller inkomster av offentlig tjänst i annat nordiskt land 28

dock - vad gäller Norge -
med undantag för inkomst som uppbärs av Prop, 1985/86:12 gränsgängare (jfr
2.4,3,3),

Likaså
är inkomst av arbete ombord på danskt, finskt, isländskt eller norskt skepp
undantagen från beskattning i Sverige,

3 Underskott i förvärvskälla vid internationell beskattning

3.1 Inledning

Underskott
i förvärvskälla som problem vid internationell beskattning av arbetsinkomster
har uppmärksammats främst dä i Sverige bosatta löntagare som är villaägare har
arbetat i Danmark, Finland eller Norge under sådana omständigheter att de
blivit taxerade i både Sverige och arbetsstaten för arbetsinkomsten. Enligt
såväl de tidigare gällande bUaterala dubbelbeskattningsavtalen mellan Sverige
och dessa stater som det nu gällande multilaterala nordiska avtalet skall
Sverige i en sådan situation medge avräkning av den utländska skatten på
inkomsten frän den svenska skatten pä samma inkomst. När den svenska skatten
beräknats efter avdrag för villaunderskott kan den utländska skatten visa sig
ibland vara för hög för att kunna räknas av i sin helhet,

1
de angivna fallen bUr beskattningsresukatet för den skattskyldige, vad skattens
storlek beträffar, detsamma som om han inle medgetts fullt avdrag för
underskottet vid taxeringen i Sverige, Det är givetvis inte endast villaunderskotl
(förvärvskälla annan fastighet) som pä angivet sätt kan bli obeaktat vid
beskattningen, utan varje underskott (eUer annat aUmänt avdrag) som minskar
endast den svenska skatten. Att detta kan innebära en högst avsevärd
kostnadsökning och en allvarlig ekonomisk påfrestning för den skattskyldige är
uppenbart.

Underskott i förvärvskälla
är emellerUd inte ett problem endast när

dubbelbeskattning avses bli undanröjd genom skatteavräkning. Också då

en i Sverige bosatt löntagare med uUandsarbete skaU beskattas för sin

arbetsinkomst endast i arbetsstaten kan problem uppstå om han har ett

underskott i Sverige. Delta beror pä att man i arbetsstaten i regel inte

medger avdrag för de utgifter som lett till underskottet. Om skatten i

arbetsstaten blir väsentligt högre än den svenska skatten, beräknad med

hänsyn till underskottet, skulle ha blivit om inkomsten beskattats här, kan

han råka i ekonomiska svårigheter. Dessa svårigheter kan dock i många

fall genom förlustutjämning reduceras tkl ett likviditetsproblem. Enligt

lagen (1960:63) om förlustavdrag kan den skattskyldige, om han vid taxe

ring i Sverige ett visst år har underskott i förvärvskälla och andra allmänna

avdrag som tiksammans beloppsmässigt överstiger summan av inkomster

na från övriga förvärvskällor under vissa förhållanden avräkna den sålunda

uppkomna förlusten frän inkomster för vilka han laxeras under de närmast

efterföljande sex åren. Härigenom blir hans skatt under dessa år lägre.

Problemet för den skattskyldige som kan erhåUa förlustavdrag är närmast

hur han skall finansiera det uppskov med skatlenedsättningen som kan bli 29

Prop.
1985/86: 12 följden. Del bör emellertid också framhållas att möjligheten Ull
förlustavdrag inte föreligger i samtliga fall. En förutsättning är att den
skattskyldige under förluståret haft bruttointäkter av en eller flera
förvärvskällor som sammanlagt uppgår till minsl 6000 kr. Den skatlskyldige, som
utöver sin från beskattning undantagna arbetsinkomst, haft inkomst endast av en
schablontaxerad fastighet (villa) kan alltså inte utnyttja möjligheten till föriustavdrag
om inte villans taxeringsvärde uppgår till minst 300000 kr,

I
det följande skall kommittén peka på några olika möjligheter att genom ändringar
i beskattningsreglerna förbättra situationen för skattskyldiga som drabbas av
berörda problem. Först kommer kommittén att överväga möjligheterna till
ändringar i skatteavräkningsreglerna och därefter möjligheterna till ändringar
i inkomstberäkningsreglema. En sammanfattande bedömning avslutar avsnittet,

3.2 Ändringar av avräkningsreglerna *)

1
det nordiska dubbelbeskattningsavtalet har Sverige i vissa fall utfäst sig att
från svensk skatt pä en utländsk inkomst medge avräkning av utländsk skatt pä
samma inkomst. Som framgått tidigare är detta avräkningsutrym-me i vissa
situationer otillräckligt. Genom de interna svenska avräkningsreglerna (24-26 §§
SIL) vidgas avräkningsmöjligheterna. Reglerna föreskriver bl. a. ett samtidigt
hänsynstagande tik alla utländska inkomster vid bestämmande av det högsta
belopp svensk skatt frän vilket avräkning fär ske (den s. k.
overall-principen). Detta medför emellertid sällan någon förbättring för
löntagare med arbete utomlands eftersom de i allmänhet har inkomst frän endast
ett främmande land.

En
utvidgning av avräkningsmöjligheterna kan ske genom att avräk-ningsrättens
bundenhet till taxeringsåret slopas. Den åsyftade ändringen skulle innebära att
utländsk skatt som inte kan avräknas ett visst år skulle få avräknas från
svensk skatt (på utländska inkomster) hänförlig till ett annat år. Metoden att
medge avräkning frän skatt hänförlig Ull ett tidigare år (carry-back)
förekommer i vissa andra länder Hksom metoden att medge avräkning frän skatt hänförlig
till ett senare år (carry-forward). Metoderna bidrar till att eliminera
dubbelbeskattning i ett längre perspektiv.

En
annan väg att vidga avräkningsmöjligheterna är att modifiera spärregeln. Den
del av den svenska skatten som skall anses hänföra sig Ull den utländska
inkomsten kan t. ex. relateras till den beskattningsbara inkomsten i stället
för som för närvarande till sammanlagd inkomst. Spärrbeloppet kan då motsvara
den skattenedsättning som enligt nu gällande regler skall göras vid tillämpning
av exemptmetoden. En modifiering av spärregeln fär i de flesta fall en mycket
begränsad effekt och bör inte aktualiseras i detta sammanhang. Man kan även
medge s. k. full credit, dvs. skatten på svensk inkomst fär tas i anspråk för
avräkning av utländsk skatt så långt den svenska skatten förslår. Ett sådant
förfarande gär emellertid utöver vad som kan beskrivas som undvikande av
dubbelbeskattning och tillämpas

30 *) För en redogörelse för avräkningsreglerna se Ds B 1982:5.

såvitt kommittén funnit
inte någonstans för att ge avräkning för utländsk Prop. 1985/86:12 skatt på
arbetsinkomster.

Flertalet
skattskyldiga som drabbas av det inledningsvis berörda avräk-ningsproblemet
torde inte arbeta i annat nordiskt land under längre tid än något år. Del torde
också vara ovanligt alt de ifrågavarande personernas avdragsgilla underskott
varierar i storlek i någon högre grad från år till år. Sammanlaget innebär
detta att ett införande av carry-back eller carry-forward skulle fä endast
marginell betydelse för de avsedda löntagarna.

Med
beaktande av innehållet i dubbelbeskattningsavtalets beskattningsregler finner
kommittén det rimligt att anta att de löntagare som drabbas av det här aktuella
problemet ytterst sällan samtidigt, dvs, under samma beskattningsår, har några
inkomster av betydelse i Sverige. En ändring av beräkningen av spärrbeloppet på
ovan skisserat sätt torde därför inte heller ha någon nämnvärd positiv effekt.

För
att genom ändrade avräkningsregler komma till rätta med berört problem skulle
det enligt kommitténs mening vara nödvändigt att samUdigt införa en rätt till carry-back
eller carry-forward och rätt till full credit.

Om
detta kan följande sägas. Kommittén har Udigare förordat ett införande av carry-forward
i svenska beskattningsregler (Ds B 1982:5, Avräkning av utländsk skatt, s. 75
O- Införandet av carry-back ansåg kommittén däremot borde anstå till dess
erfarenhet vunnits av carry-forward. Skälen för dessa ståndpunkter är alltjämt
lika starka. För det föreliggande problemets lösning skulle dock carry-back
vara att föredra framför carry-forward. Endast en avdragsrätt mot tidigare års
skatter skulle kunna dämpa de finansieringssvårigheler som berörda
skattskyldiga drabbas av. Som nämnts torde emellertid ingen av metoderna fä
någon större betydelse i detta sammanhang utan att rätt Ull avräkning mot skatt
pä svenska inkomster samUdigt införs. Införandet av sistnämnda avräkningsrätt
skulle innebära ett markant avsteg frän hittills tUlämpade principer och
skulle gä utöver vad som kan anses hänförligt till undvikande av
dubbelbeskattning. Kommitténs uppfattning är att det föreliggande problemet
inte motiverar en så långtgående reform. Tanken på att lösa problemet genom
ändrade avräkningsregler avvisas mot bakgrund av det anförda.

3.3 Ändringar av inkomstberäkningsreglerna

Fömtsättningarna
för att det problem som här kallas beskattning utan hänsynslagande till
underskott i förvärvskälla skall uppkomma är att den skattskyldige har rätt till
avräkning av utländsk skatt på inkomst, att den svenska skatt mot vilken
avräkning fär ske är lägre än den i princip avräkningsbara utländska skatten
och att detta beror på att den svenska skatten, till skiUnad frän den
utländska, har beräknats med hänsyn tagen Ull underskott i förvärvskälla eller
annat allmänt avdrag.

Vid
behandlingen av möjligheterna alt lösa problemet genom ändringar i

avräkningsreglerna (3.2) konstaterades alt endast ett införande av s. k.

carry-back skulle fä effekt även på det delproblem som beslår i där berörda

finansierings- eller Hkviditetssvärigheter för den skattskyldige. Tanken pä

ändrade avräkningsregler som lösning på huvudproblemet har dock avvi- 31

Prop.
1985/86: 12 sats av kommittén och därmed även möjligheten att genom ändrade intema
beskattningsregler komma lill rätta med det nämnda delproblemet. Mot denna
bakgrund kan den i inledningen (3,1) beskrivna beskattningssituationen för de
skattskyldiga vars inkomst i uUandet är undantagen från beskattning i Sverige
framstå som innehållande en anvisning om ett möjligt sätt att komma till rätta
med huvudproblemet. Om man från svensk sida i StäUet för att medge avräkning av
utländsk skatt undantar utlandsinkom-stema från beskattning så försvinner ju en
förutsättning för detta. På sätt som tidigare angetts skulle de skattskyldiga
då kunna utnyttja sina allmänna avdrag vid senare taxeringar inom ramen för
förlustavdragslagstiftningen. För att säkerställa möjligheten till
förlustavdrag erfordras dock en justering av den spärt som ligger i kravet på
viss inkomst under förluståret (förlustavdragslagen 2 § andra stycket).

En
övergång från tillämpning av credit-of-tax-metoden UU exempt-meto-den skulle
emellertid, även om ändringen endast skuUe gälla i förhällande Ull övriga
nordiska länder, föra med sig vissa inte avsedda skatteförmåner. Detta beror pä
att inkomstskatten alltjämt är lägre i våra grannländer. Personer utan störte aUmänna
avdrag skuUe genast fä en lindrad beskattning. Personer i målgruppen skuke
sannolikt i flertalet fak - jämfört med om beskattningen i sin helhet skedde
endast i Sverige — bli överkompenserade genom att dels under inkomståret
betala skatt endast i käkstalen och dels senare fä skattelindring i Sverige p,
g, a, de förskjutna allmänna avdragen. Någon säker förutsägelse om utfallet för
de skattskyldiga i målgruppen kan emellertid inte göras p.g.a. de
marginaleffekter som skulle uppkomma. Klart är emeUertid att samma regler för
undvikande av dubbelbeskattning måste tillämpas för båda gmpperna av
skattskyldiga och att en tiUämpning av exempt-metoden skulle föra längre än
avsett. Till det sagda kommer att ett införande av exempt-metoden här skulle
utgöra ett avsteg från hittiUs tUlämpade principer. Sammantaget medför detta
alt kommittén inte anser denna i och för sig möjliga och okomplicerade metod vara
lämplig.

Med
utgångspunkten att den utländska skattens storlek är given återstår möjligheten
att lösa huvudproblemet genom alt beräkna den i Sverige beskattningsbara
inkomsten på sådant sätt att den svenska skatt mot vilken avräkning får ske
blir minst Hka stor som den avräkningsbara utländska skallen.

Den
skattskyldige kan i och för sig redan med nuvarande regler åstad

komma detta genom att underlåta att yrka avdrag för den del av sina

kostnader som sänker den svenska skatten under den utländska skattens

nivå. Men eftersom avdragsrätten är knuten till utgiftsäret och gär förlorad

om den inte utnyttjas vid taxering för det året, medför ett sådant förfarande

inte någon fördel för honom. Vidare kan den högre svenska taxering som

skulle bli följden försämra den skattskyldiges skualion genom att minska

hans möjligheter till ekonomiskt stöd från samhället och medföra att han

får vidkännas ökade kostnader för viss offentlig service. Om avdragsrätten

däremot inte gick förlorad skulle del sannoHkt, trots de antydda nackde

lama, för flertalet berörda skattskyldiga framstå som en möjlighet till en

32 förbättrad ekonomisk situation att begränsa
avdragsyrkandena det år då de

inte
leder tkl sänkt total skall.

Regler
som innebär avsteg frän principen om beskattningsårets slutenhet Prop. 1985/86:
12 förekommer för andra beskattningssituationer och anledning saknas enligt kommitténs
mening att av principiella skäl avvisa en sädan lösning pä det aktuella
problemet. Det ligger emellertid en praktisk svårighet i att avgöra hur stor
del av ett kostnadsavdrag som i det enskilda fallet bör yrkas resp, förskjutas lill
senare taxering. Ur snäv avräkningssynpunkt blir det för den skattskyldige
fördelaktigast om det balansläge uppnås där den svenska och den utländska
skatten pä en inkomst uppgår till lika stora belopp. Redan att beräkna det
avdragsbelopp vid vilket denna balans inträder kan dock erbjuda betydande
svårigheter. Det är också beroende av utfallet av såväl en uUändsk som den
svenska taxeringen i övrigt. Mot bakgmnd av att varje ändring av den utländska
skatten och sä gott som vaije ändring i den svenska taxeringen i övrigt skulle
kräva en omräkning av balansavdraget kan det enligt kommitténs mening inte
komma ifråga att införa en rätt för den skattskyldige att blott yrka att bli
taxerad sä att den åsyftade balansen uppstår. Mot en sådan rätt för den
skattskyldige skulle komma att svara en skyldighet för
beskattningsmyndigheterna att utföra de ifrågavarande beräkningarna. En sådan
skyldighet skulle kunna bli orimligt betungande för myndigheterna i förhållande
till vinsten för den enskilde.

Som
antytts ovan skulle även andra omständigheter än snäva avräk-ningshänsyn behöva
beaktas vid avgörandet av hur ett kostnadsavdrag skulle disponeras. Bland dessa
finns faktorer som endast den skattskyldige själv kan ha en uppfattning om. En sädan
omständighet är vilken betydelse de ovan antydda nackdelarna skulle ha för
honom. En annan omständighet är vilken inkomstutveckling i vid bemärkelse som
han emotser. Med hänsyn härtill och Ull vad som anförts i närmast föregående
stycke förefaller det vara nödvändigt att lägga på den skattskyldige själv att
avgöra om och i vilken utsträckning han är betjänt av att förskjuta ett
omkostnadsavdrag. Av flera skäl kan man utgå ifrån alt den skattskyldige inte
skulle önska förskjuta större del av ett avdrag än som var nödvändigt för att uppnå
den tidigare beskrivna balansen. En valfrihet för den skattskyldige synes
därför inte rymma något incitament lill missbmk. Inte heller finns det
anledning att befara att längre tids förskjutning än nödvändigt skulle komma
att eftersträvas. Med hänsyn lill de antaganden kommittén tidigare gjort om
arbetsförhållanden för de löntagare som ingår i målgmppen torde det vara fullt tikräckligt
och väl avvägt om den Ud inom vilken ett avdrag måste utnyttjas, i
överensstämmelse med vad som redan gäller i liknande situationer, bestämdes så,
att avdrag skulle utnyttjas senast vid taxering sjätte året efter det alt
avdraget först kunnat komma ifråga.

Det
har ovan fömtskickals att det kan erbjuda betydande svårigheter att

beräkna hur ett avdrag skall disponeras optimak. Det måste därför anses

vara en allvariig brist hos den skisserade metoden att den förutsätter att

den skattskyldige själv gör denna beräkning. Risken för att den skattskyl

diges beräkningar och därpå gmndade avdragsyrkande ger ett annat resul

tat än han tänkt sig måste anses vara överhängande. När delta blev fallet,

skulle den skattskyldige med nuvarande besvärsregler kunna framställa

yrkande hos länsrätt om avdrag med annat belopp än det deklarerade.

Också vid avvikelse frän andra av den skattskyldige i självdeklaration 33

3
Riksdagen 1985/86. 1 saml. Nr 12

Prop.
1985/86: 12 lämnade uppgifter skulle ändrade avdragsyrkanden kunna framställas
kvittningsvis. Sådana kvitlningsyrkanden skulle inte kunna framställas endast i
första instans. Om tvist uppkom rörande taxeringen ett visst år skulle detta få
återverkningar på taxeringarna för ett eller flera efterföljande är. Inför
detta perspektiv känner kommittén sig förhindrad alt förorda en lösning av
skisserat slag. Inte heller finner kommittén sig vilja föreslå att förfarande-
och besvärsregler anpassas för en sä speciell beskattnings-fråga som den nu behandlade,

3.4 Sammanfattande bedömning

I
de närmast föregående två avsnitten har kommittén presenterat olika ansatser
till teoretiskt möjliga lösningar på det föreliggande problemet. Gemensamt för
lösningarna är att de bygger på fömtsättningen att den uUändska skattens
storlek är given och tanken att den skatlskyldige på något sätt borde, inom
ramen för det svenska skattesystemet, kompenseras för att man inte i utlandet
vid beskattningen tar hänsyn lill vissa kostnader som han haft i Sverige,

Problemet
har, som tidigare angetts, fått särskild aktualitet genom att vissa i Sverige
bosatta löntagare som är villaägare har haft arbete i Norge och vid
beskattningen där inte fått avdrag för villaunderskott. Av de i bilagan (s.
131) intagna exemplen framgår att löntagare som typiskt sett löper störst risk
att drabbas av det här behandlade problemet (gifta med makar utan inkomst) kan
ha avsevärda underskott innan den norska skatten blir större än den svenska
skatten, I exemplen har beaktats den av kommittén förordade avdragsrätten för
den norska trygdeavgiften. Beräkningen är gjord för 1984, Med den skatt som
kan beräknas utgå i Sverige 1985 torde resultatet i huvudsak bli detsamma.
Exemplen antyder enligt kommitténs mening all situationen för dem som arbetar i
Norge inte är särskilt alarmerande. Av olika skäl torde detsamma kunna sägas om
situaUonen för dem som arbetar i övriga nordiska länder, I förhällandet tUl
Danmark har problemets omfattning hittills begränsats starkt av den gränsgängarregel
som finns i dubbelbeskattningsavtalet, I och med att denna regel upphör att
gälla fr, o, m, beskattningsåret 1987 kan man dock befara att antalet fall, där
det behandlade problemet aktualiseras, kommer att öka väsentligt. Även om en
viss anpassning kan väntas ske tUl den minskade betydelse som
underskottsavdragen får genom skattereformen torde det vara nödvändigt att på
sikt finna en lösning på problemet.

De
lösningar som skisserats i del föregående är enligt kommitténs mening samtliga
behäftade med så allvarliga brister att kommittén inte vill förorda införandet
av någon av dem. Detta gäller redan utan att kommittén gått in på frågor om
vilka underskott som skulle omfattas av ändrade regler och hur avgränsningen
skulle göras mot övriga. En väsentlig brist hos alla lösningar — utom om rätt
till carry-back införs — är också att de lämnar den skattskyldiges likvidiletsproblem
olöst.

Att inga godtagbara
lösningar kunnat anvisas medför att utgångspunk

ten, att den uUändska skatten är given, måste revideras. Genomgången

34 visar enligt kommittén att problem av förevarande
slag endast kan lösas

tillfredsställande genom
överenskommelse mellan berörda stater eller ge- Prop. 1985/86:12

nom harmonisering av
lagstiftningarna. Det har också varit möjligt att lösa

förevarande problem på
sjömansbeskattningens område. När det gäller

beräkningen av skatt
enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt medges

således
avdrag för vissa underskott som dansk, finsk och norsk sjöman har

i sitt hemland.
Motsvarande system tillämpas av dessa länder.

En
internordisk arbetsgmpp bestående av tjänstemän frän finansdepartementet och
dess motsvarigheter i Danmark, Finland och Norge har sedan en tid tillbaka arbetat
pä alt finna en lösning som baseras pä en överenskommelse mellan ländema eller
en harmonisering av ländernas lagstiftningar. Enligt kommitténs mening bör
frågan lösas på detta sätt.

4 Socialförsäkringsavgifter för löntagare

4.1 Inledning

Enligt
förordningen (1981:1284) om tillämpning av en konvention den 5 mars 1981 mellan
Sverige, Danmark, Finland, Island och Norge om social trygghet gäller
konventionen här i riket fr, o, m, den 1 januari 1982, Den gäller frän samma
dag i övriga konventionsländer. Konventionen innehåller Ull skillnad frän den
tidigare gällande en uttrycklig reglering av avgtfts-skyldigheten. För denna
har redogjorts under 2,3, Avgifter för löntagare för de socialförsäkringar som
omfattas av konventionen förekommer i samUiga nordiska länder. Avgifternas
ändamål, storlek och skaltemässiga behandling skiftar dock mellan länderna. Med
något undantag är de kontantförmåner som erhåUs frän försäkringarna
skattepliktiga inkomster för mottagaren i det land där de utbetalas. Konventionens
reglering av avgiftsskyldigheten har bidragit till alt behandlingen av
avgifterna vid beskattningen i Sverige har ifrågasatts. Utgångspunkten för
detta har varit alt utomlands betalda avgifter inte beaktas vid beskattningen
här. Efter en genomgång av de olika nationella socialförsäkringssystemens
avgifter för löntagare redogör kommittén nedan för sina överväganden i frågan.

4.2 Löntagaravgifter m. m. inom konventionsländernas socialförsäkringssystem

4.2.1
Danmark

1
Danmark är löntagare skyldiga att betala avgift till tilläggspensioneringen.
Avgifter utgår med ett fast belopp per månad. Detta är ca 40 kr. för en heltidsarbelande.
Avgiften är inte avdragsgik vid taxeringen, varken direkt eller genom något
schablonavdrag. Tilläggspensionen är skattepliktig när den faller ut.

Avgifter till
arbetslöshetsförsäkring förekommer också. Arbetslöshets

understödet administreras av erkända arbetslöshetskassor. Medlemskap i

arbetslöshetskassa är i princip frivilligt. Medlemsavgifterna varierar men

uppgår till högst omkring 160 kr. per månad. Avgifterna är avdragsgiUa vid 35

Prop.
1985/86: 12 taxeringen. Om avdrag inte yrkas också för andra kostnader i
samma storieksordning, täcks avgifterna dock av ett schablonavdrag för löntagare.
Arbetslöshetsersättningen — dagpenningen - är skattepliktig inkomst. De
socialförsäkringsavgifter som löntagare i Danmark betalar uppgår således
maximalt till omkring 2400 kr, per år.

4.2.2
Finland

Avgifter
för löntagare förekommer i Finland till folkpensionering, sjukförsäkring och
arbetslöshetsunderstöd. Sjömän skall också betala avgift till sjömanspensioneringen.

Avgiftema
till folkpensioneringen och sjukförsäkringen fastställs pä grundval av den till
kommunal inkomstskatt beskattningsbara inkomsten. De aktuella avgifterna uppgår
till 1,75 resp, 1 penni per skatteöre. Tillsammans uppgår de således till 2,75%
av den beskattningsbara inkomsten. Avgifterna är inte avdragsgilla vid
taxeringen. Utfallande belopp är i huvudsak skattepliktig inkomst. Det
arbetslöshetsunderstöd som administreras av arbetslöshetskassor finansieras
till en del av arbetstagarna. Avgifterna är avsedda att täcka 7% av
understöden. Avgifterna varierar upp tiU omkring 350 kr.* per år. De är avdragsgiUa
vid taxeringen. Mottaget understöd är inte skattepliktig inkomst.

Sjömännens
bidrag till sjömanspensioneringen uppgår till 7 % av lönen. Avgiften beaktas
vid beskattningen på olika sätt beroende på sjöanställningstidens längd. Förenklat
uttryckt kan den sägas vara avdragsgill vid beskattningen. Uppburen pension är
skattepliktig inkomst.

4.2.3
Island

Avgift
för löntagare förekommer endast till tilläggspensioneringen. Avgiften uppgår i
allmänhet till 4 % av bruttolönen. Den är avdragsgill vid taxeringen men läcks
i flertalet fall av ett schablonavdrag som uppgår till 10% av bmttolönen.
Utfallande belopp är skatteplikUg inkomst.

4.2.4
Norge

Sjukförsäkring,
gmnd- och tUläggspensioneringsförsäkring, yrkesskadeförsäkring och
arbetslöshetsförsäkring ingår i Norge i "folketrygden". Folketrygden
är obligatorisk och s. k, medlemsavgift betalas av i stort sett alla löntagare.
Medlemsavgiften består av en pensionsdel och en sjukdel. Ytterligare särskiljning
av avgifterna kan inte göras. Pensionsdelen av avgiften uppgår tkl 5,9% av bmttolönen.
Sjukdelen uppgår tik 4,3% av nettointäkten vid laxeringen till statlig
inkomstskatt sedan denna minskals med det "klasse"-avdrag som den
skattskyldige har rätt till vid taxeringen Ull kommunal inkomstskatt. Avgiften
till folketrygden är inte avdragsgill vid taxeringen. Den täcks inte heller av
något schablonavdrag. Utfallande ersättningar avsedda att täcka inkomstbortfaU
är i huvudsak skattepliktiga.

36 * Uppgiften från 1982,

Avgifter
förekommer dessutom till speciella pensionssystem för sjömän, Prop. 1985/86: 12
fiskare och skogsarbetare. Avgiften för sjömän varierar från ungefär 900 till
3000 kr, per är. För fiskare är ca 400 kr. obligatorisk avgift. Frivillig avgift
uppgår till ungefär samma belopp. För skogsarbetare är den obligatoriska
avgiften ca 200 kr. per år och den frivilliga ca 450 kr. per år. Avgiftema till
dessa pensionsordningar är avdragsgilla vid taxeringen.

4.2.5
Sverige

Några
obligatoriska socialförsäkringsavgifter för löntagare förekommer inte i
Sverige. Den som är ansluten till den frivilliga statsunderstödda arbetslöshetsförsäkringen,
som administreras av erkända arbetslöshetskassor, är emellertid
avgiftsskyldig. Medlemsavgifterna är olika mellan kassorna. Ett genomsnitt för
årsavgiften har beräknats till 180 kr. Avgiften är vid inkomsttaxeringen
avdragsgill i förvärvskälla (punkt 6 av anvisningarna tiU 33 § KL). Dagpenning
frän erkänd arbetslöshetskassa räknas som skattepliktig intäkt av tjänst (punkt
12 fjärde stycket av anvisningarna till 32§KL).

4.3 Överväganden

Socialförsäkringarna
i de nordiska länderna ger de försäkrade i stort sett likvärdiga förmåner. De
finansieras med bidrag från det allmänna och med avgifter som betalas av
arbetsgivare och arbetstagare. Arbetstagarnas direkta bidrag Ull finansieringen
varierar betydligt mellan länderna.

De
svenska socialförsäkringar som omfattas av den nordiska konventionen om social
trygghet finansieras numera nästan uteslutande med arbetsgivaravgifter,
företagares egenavgifter och statsbidrag. Arbetstagarna bidrar med avgifter -
och dä frivilligt - endast Ull finansieringen av arbetslöshetsförsäkringen. I
de övriga nordiska länderna förekommer ar-betstagaravgifter i störte omfattning
än i Sverige (4,2.1-4,2,4),

Avgiftsreglerna
i konventionen gäller både arbetsgivares och arbetstagares avgifter. Reglerna
innebär att socialförsäkringsavgifter för anställda i flertalet fall skall
betalas i det land där arbetet utförs. Ett undantag gäller för arbetstagare som
är utsända från ett land till ett annat för att utföra arbete där. Om arbetet
beräknas pågå högst ett år skall avgifterna betalas i utsändningslandet.

Resultatet
av de berörda reglerna är att en i Sverige bosalt arbetstagare som utför arbete
i ett annat nordiskt land - annat än som utsänd - får betala
socialförsäkringsavgifter som han inte behövt betala om han arbetat i Sverige.
Den ökade avgiftsbelastningen för den enskilde medför inte någon förändring av
socialförsäkringsförmåner som är anknutna lill hans bosättning i Sverige.

Avgiften
till arbetslöshetsförsäkringen i Sverige är avdragsgill för arbets

tagare vid inkomsttaxeringen här. Avdraget medges i förvärvskällan. Ut

gångspunkten för de yrkanden om förändringar som framställts är att de

avgifter, som den som arbetat i annat nordiskt land har betalt där, däremot

inte beaktas vid beskattningen i Sverige. Denna utgångspunkt torde vara 37

4
Riksdagen 1985/86. 1 saml. Nr 12

Prop.
1985/86: 12 riklig. En sådan åtskillnad i avdragsrält görs inte med avseende pä
arbetsgivarnas avgifter för anställda. Arbetsgivares avgifter till svenska
socialförsäkringar är avdragsgilla vid inkomsttaxering av rörelsen. Detsamma
är fallet med avgifter som svenska arbetsgivare varit skyldiga att betala till
annat nordiskt land, I fullständighetens intresse bör nämnas att avgifter lill
annat nordiskt lands socialförsäkringssystem i princip inte skall förekomma
för i Sverige bosatta företagare (egenavgifter). Enligt konventionen skall de
omfattas endast av bosättningslandets socialförsäkringssystem.

Av
det anförda framgår att det endast är vid löntagarbeskatiningen som det görs skillnad
mellan svenska socialförsäkringsavgifier och avgifter till andra nordiska
länder. Denna åtskillnad kan åberopas som argument för åtgärder mot den ökade
avgiftsbelastning som blir följden för den enskilde som tar arbete i annat
nordiskt land. Betydelsen för den enskUde arbetstagaren av den ökade avgifisbelastningen
är självfallet beroende av del sammanlagda avgifts- och skatteuttaget pä
inkomsten.

Som
framgått av redogörelsen under 2,4 är de i Sverige bosatta arbetstagare som
får betala socialförsäkringsavgifter i annat nordiskt land i aUmänhet
skattskyldiga här för den avgifisgrundande inkomsten. Detta innebär att skatt
på inkomsten utgår med minst ett belopp som motsvarar den skatt som påförs
enligt svenska regler. Något minskat skatteuttag som kompenserar den ökade
avgiftsbelastningen förekommer alltså inte i dessa fall. De situationer då de avgifisgrundande
inkomsterna är undantagna från beskattning i Sverige är av begränsad
betydelse. Del framkommer då den s, k, ettårsregeln är tUlämplig och i de fall
dä Sverige i dubbelbeskattningsavtal har avstått frän beskattningsrätt (jfr
2,4,3.4),

När
den avgiftsgmndande inkomsten tas Ull beskattning i Sverige blir de utländska
socialförsäkringsavgifterna i sin helhet kostnadsökningar för den enskilde, I
vissa fall, t, ex, vid arbete i Danmark, blir kostnadsökningen inte särskilt
betungande, men i andra fall, t. ex. vid arbete i Norge, blir den avsevärd. Den
uppgår, som framgått ovan, i Norge tkl minst 10% av beskattningsunderlaget,

De
höga avgifter som kan förekomma gör det enligt kommkténs mening angeläget att
anpassa de svenska beskattningsreglerna till avgiftsreglema i den nordiska
konventionen om social trygghet. En självklar förutsättning för att en avgiftsbelalning
skall kunna beaktas vid beskattningen här är att den som betalat är
skattskyldig här. Med hänsyn till det starka sambandet mellan
socialförsäkringsavgiften och anställningsinkomsten bör krävas att den som
betalat avgiften är skattskyldig för denna inkomst.

Den
lösning av problemet med socialförsäkringsavgiften som ligger när

mast UU hands borde vara en anpassning av avgiftsreglerna i socialkonven-

Uonen till beskattningsreglerna. Kommittén finner det därför lämpligt att

denna fråga tas upp Ull överläggning mellan de parter som närmast berörs.

Skulle en sådan översyn av socialkonventionsreglerna resultera i att olä

genheter alltjämt kvarstår för de i Sverige bosatia, som arbetar i exempel

vis Norge, bör problemet lösas inom ramen för dubbelbeskatlningsbestäm-

melserna mellan Sverige och i detta fall Norge, Därvid borde kunna över

vägas att avgiften Hkställs med en inkomstskatt. Med hänsyn till att en

38 ändring av de mellanstalliga bestämmelserna är
relativt tidsödande och att

problemet
är mycket besvärande för de i Sverige bosatta som är berörda Prop. 1985/86: 12 skulle
kunna övervägas en ensidig åtgärd från svensk sida, som innebär en lindring
eller undanröjande av den dubbelbeskattning, som kan anses uppkomma. Kommittén
finner det emellertid inte rimligt att t, ex. den norska trygdeavgiften utan
vidare likställs med svensk inkomstskatt oaktat vissa likheter föreligger i
utformningen. Däremot bör den uppkommande dubbelbeskattningen kunna lindras
genom att man ger avdrag för avgiften såsom omkostnad.

Kommittén
förordar sålunda att det införs en uttrycklig rätt till avdrag vid
inkomsttaxeringen för obligatoriska avgifter som i överensstämmelse med
konventionen utgår i annat nordiskt land. Avdragsrätten bör gälla endast i
Sverige bosatta personer. Avdraget bör därför medges som s,k, allmänt avdrag.
Oavsett om utfallande förmåner blir beskattade i Sverige eller ej anser
kommittén att avdragsrätt för nordiska socialavgifter bör införas. En
avdragsregel kan med fördel inarbetas i 46§ 2 mom, KL, Om bosättningskravet
upprätthälls behövs ingen ändring i lagen (1958: 295) om sjömansskatt. Enligt
den nordiska konventionen om social trygghet skall nämligen en i Sverige bosatt
person som betalar svensk sjömansskatt inte erlägga sädana avgifter för vilka
avdragsrätt föreslås införd. På gmnd av det nära sambandet mellan avgiften och
den avgiftsgmndande intäkten bör för avdragsrätt krävas att intäkten beskattas
i Sverige,

Betalningen
av avgifterna sker i allmänhet fortlöpande under inkomståret. Bl, a, av detta
skäl finner kommittén det lämpligt att kontantprincipen Ullämpas och att avdrag
medges för erlagda avgifter även om dessa tik någon del skulle vara
preliminära. En mot avdragsrätten svarande skatteplikt för resUtuerade
avgifter bör införas. Med anslutning till vedertagen systematik finner
kommittén att denna regel bör inarbetas i 35 § 1 mom, KL, En komplettering av
skattskyldighetsregeln i 53 § 1 mom, a) bör också genomföras. Genom
hänvisningar i 2, 4 och 6§§ SIL blir de föreslagna ändringarna tillämpliga även
vid taxering till statlig inkomstskatt. Med hänsyn till att avgiftsreglerna i
Sverige blev tUlämpliga den 1 januari 1982 förordar kommittén att avdragsrätten
skall gälla fr, o, m, 1983 års taxering. Detta motiverar en regel om rätt att
anföra besvär i särskild ordning avseende 1983 års taxering. Regeln bör ingå i
ikraftträdandebestämmelsen.

Någon
officiell statisUk rörande i vilken omfattning personer som är bosatta i
Sverige arbetar i övriga nordiska länder finns inte. Kommittén har inte heller
funnit det motiverat alt låla sammanställa en sådan. Mot denna bakgrund kan
kostnaderna för reformen i form av minskade skatteintäkter till stat och
kommuner inte beräknas. Det torde dock vara fråga om mycket begränsade belopp.
Kostnaderna för ökad administration torde vara försumbara.

39

Prop, 1985/86: 12 Bilaga 2

REMISS

FINANSDEPARTEMENTET

Datum

Ärendebeleckning

Rättsenhet IV

1985-02-04

273/85

40

Underskott vid joint venture- och annan verksamhet i
utlandet, m. m.

DsFi 1984:25

Remissvaren
skall såvitt avser frågan om avdragsrätt för nordiska socialavgifter (avsnitt II) vara inkomna till finansdepartementet senast den 22 mars 1985 och
såvitt avser betänkandet i övrigt den 14 juni 1985. Remisssvaren önskas i fyra
exemplar.

Anmodas
avge yttrande:

1, Riksförsäkringsverket

2,
Riksskatteverket

3,
Allmänna ombudet för mellankommunala
mål

4,
Kammarrätten i Stockholm

5,
Kammarrätten i Jönköping

6,
Länsstyrelsen i Stockholms län

7,
Länsstyrelsen i Kristianstads
län

8,
Länsstyrelsen i Malmöhus län

9,
Länsstyrelsen i Göteborgs och
Bohus län

10, Länsstyrelsen
i Örebro län

11, Länsstyrelsen
i Gävleborgs län

Bereds
tUlfälle avge yttrande:

12,
Centralorganisationen SACO/SR

13,
Föreningen auktoriserade
revisorer (FAR)

14,
Landsorganisationen i Sverige
(LO)

15,
Landstingsförbundet

16,
Lantbrukarnas riksförbund (LRF)

17,
Riksbanken

18,
Svenska arbetsgivareföreningen
(SAF)

19,
Svenska
byggnadsentreprenörföreningen

20,
Svenska företagares riksförbund

21,
Svenska handelskammareförbundet

22,
Svenska kommunförbundet

23,
Svenska maskinbefälsförbundet

24,
Svenska revisorsamfundet (SRS)

25,
Svenska sjöfolksförbundet

26,
Sveriges advokatsamfund

27, Sveriges
fartygsbefälsförening

28,
Sveriges hantverks- och
industriorganisation - Familjeföretagen Prop. 1985/86: 12 (SHIO-Familjeföretagen)

29,
Sveriges industriförbund

30,
Sveriges köpmannaförbund

31,
Sveriges redareförening

32,
Taxeringsnämndsordförandenas
riksförbund

33,
Tjänstemännens
centralorganisation (TCO)

34,
AB Volvo

35,
KemaNobelAB

36,
Oljekonsumenternas förbund (OK)

37,
Swedish Match AB

Yngve
Hallin

Föreskrifter
om avfattandet av remissyttranden finns i förordningen (1977:951) om de
statliga myndigheternas skrivelser och remisser.

Ev.
ytterligare ex. beställs hos Departementens SOU-förråd, 103 33 Stockholm, tel.
08-7632320.

Norstedts Tryckeri, Stockholm 1985 41