Prop. 2003/04:21

Regeringens proposition

2003/04:21

Förmån av tandvård och övertagande av pensionsutfästelser, m.m.

Prop.

2003/04:21

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.

Stockholm den 16 oktober 2003

Margareta Winberg

Bosse Ringholm

(Finansdepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås att skattefriheten för förmån av inte offentligt

finansierad tandvård i Sverige och av tandvård utomlands slopas. Som en

konsekvens av detta föreslås även att avdragsförbudet slopas för sådana utgifter

i arbetsgivarens verksamhet.

Vidare föreslås att avdragsrätten begränsas för ersättning som lämnas vid

övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser. Ersättning skall dras av om

övertagandet sker när en näringsverksamhet övergår till en ny arbetsgivare som

också övertar ansvaret för pensionsutfästelserna. I det sammanhanget föreslås

också en utvidgning av skattskyldigheten till avkastningsskatt till att omfatta

panthavare i vissa fall.

Dessutom föreslås att skattefriheten för belöningar vid avslöjande eller

gripande av brottslingar utvidgas till att omfatta ersättning till den som har

bidragit till att förebygga brott eller att tillgångar tas i beslag.

I propositionen föreslås också en begränsning av skattefriheten för förmån av

lånedator, vilken aviserats i budgetpropositionen för 2004. Som en förutsättning

för skattefriheten för förmånen bör gälla att den inte byts ut mot kontant lön

med mer än 10 000 kronor under beskattningsåret.

Propositionen innehåller slutligen förslag till vissa justeringar i

fordonsskattelagen och i lagen om allmän löneavgift.

De nya bestämmelserna föreslås, med visst undantag, träda i kraft den 1 januari

2004.

Innehållsförteckning

1 Förslag till riksdagsbeslut 4

2 Lagtext 5

2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 5

2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel 8

2.3 Förslag till lag om ändring i fordonsskattelagen

(1988:327) 9

2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1920)

om allmän löneavgift 10

3 Ärendet och dess beredning 11

4 Förmån av tandvård 12

4.1 Gällande rätt 12

4.2 Ändrade skatteregler för förmån av tandvård 13

5 Skatteregler vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser, m.m.

17

5.1 Gällande rätt 17

5.1.1 Tryggande av pensionsutfästelser 17

5.1.2 Avdrag för tryggande av pensionsutfästelser 18

5.1.3 Beskattning av pensionsborgenären 19

5.1.4 Övertagande av pensionsutfästelser 20

5.2 Ändrade skatteregler vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser

21

5.2.1 Avdragsrätt för lämnad ersättning 21

5.2.2 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser 25

5.3 Utvidgad skyldighet att betala avkastningsskatt 25

6 Beskattning av ersättningar till uppgiftslämnare 27

6.1 Ersättning som hänför sig till uppdrag 27

6.2 Ersättning vid förebyggande av brott, vid beslag och

vid uteblivet resultat 29

7 Förmån av datorutrustning som tillhandahålls av arbetsgivaren 30

7.1 Bakgrund och gällande rätt 30

7.2 Begränsning av skattefriheten för lånedator 31

8 Fordonsskattelagen 33

8.1 Återbetalning av fordonsskatt 33

8.2 Justering i fråga om skattetillägg 34

9 Justering i lagen om allmän löneavgift 34

10 Effekter för offentliga finanser, m.m. 35

11 Författningskommentarer 36

11.1 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 36

11.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel 38

11.3 Förslaget till lag om ändring i fordonsskattelagen (1988:327) 39

11.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift

39

Bilaga 1 Sammanfattning av promemorian Förmån av tandvård 40

Bilaga 2 Lagförslag i promemorian Förmån av tandvård 41

Bilaga 3 Förteckning över remissinstanser till promemorian Förmån av

tandvård 42

Bilaga 4 Sammanfattning av promemorian Skatteregler vid övertagande av

ansvaret för pensionsutfästelser 43

Bilaga 5 Lagförslag i promemorian Skatteregler vid övertagande av

ansvaret för pensionsutfästelser 44

Bilaga 6 Förteckning över remissinstanser till promemorian Skatteregler

vid övertagande av ansvaret för pensions- utfästelser 45

Bilaga 7 Sammanfattning av promemorian Skatt på ersättning till

uppgiftslämnare och informatörer i polisarbetet 46

Bilaga 8 Lagtext i promemorian Skatt på ersättning till uppgiftslämnare

och informatörer i polisarbetet 47

Bilaga 9 Lagrådsremissens förslag till lagtext 48

Bilaga 10 Lagrådets yttrande 51

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 16 oktober 2003 53

1

Förslag till riksdagsbeslut

Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till

1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),

2. lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel,

3. lag om ändring i fordonsskattelagen (1988:372),

4. lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift.

2

Lagtext

Regeringen har följande förslag till lagtext.

2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 30 §, 11 kap. 7 och 18 §§, 16 kap. 22 § samt 28

kap. 26 § inkomstskattelagen (1999:1229) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

30 §

Följande ersättningar är skattefria:

- hittelön,

- ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara, och

- ersättning till den som har bidragit till att personer som har begått brott

avslöjas eller grips.

Följande ersättningar är skattefria om de inte hänför sig till anställning eller

uppdrag:

1. hittelön,

2. ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara, och

3. ersättning till den som har bidragit till eller avsett att bidra till

- att förebygga brott,

- att personer som har begått brott avslöjas eller grips, eller

- att föremål tas i beslag.

11 kap.

7§

Förmån av att för privat bruk använda en datorutrustning som arbetsgivaren

tillhandahåller skall inte tas upp. Detta gäller dock bara om förmånen

väsentligen riktar sig till hela den stadigvarande personalen på arbetsplatsen.

Förmån av att för privat bruk använda en datorutrustning som arbetsgivaren

tillhandahåller skall inte tas upp. Detta gäller dock bara om

- förmånen väsentligen riktar sig till hela den stadigvarande personalen på

arbetsplatsen, och

- den anställde för att få förmånen inte byter ut denna mot kontant ersättning

med belopp som överstiger 10 000 kronor under beskattningsåret.

18 §

Förmån av hälso- och sjukvård eller tandvård skall inte tas upp om förmånen

avser

- vård i Sverige som inte är offentligt finansierad, och

- vård utomlands.

Förmån av hälso- och sjukvård skall inte tas upp om förmånen avser

- vård i Sverige som inte är offentligt finansierad, eller

- vård utomlands.

Följande förmåner skall inte heller tas upp

- läkemedel vid vård utomlands,

- företagshälsovård, förebyggande behandling eller rehabilitering,

- vaccination som betingas av tjänsten, och

- tandbehandling som har bedömts som nödvändig med hänsyn till tjänstens krav

för Försvarsmaktens submarina eller flygande personal och för andra med i

huvudsak liknande arbetsförhållanden.

16 kap.

22 §

Utgifter för sådan hälso- och sjukvård eller tandvård i Sverige som inte är

offentligt finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de

avser en anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt

handelsbolag som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt

lagen (1962:381) om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.

Utgifter för hälso- och sjukvård, tandvård och läkemedel utomlands skall dras av

om de uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.

Utgifter för sådan hälso- och sjukvård i Sverige som inte är offentligt

finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de avser en

anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt handelsbolag

som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.

Utgifter för hälso- och sjukvård och läkemedel utomlands skall dras av om de

uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.

28 kap.

26 §

Ersättning som lämnas till den som tar över ansvaret för pensionsutfästelser

skall dras av.

Ersättning som lämnas vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser skall

dras av om övertagandet

1. avser överföring av rätt till tjänstepension till Europeiska gemenskaperna,

eller

2. sker när en näringsverksamhet övergår till en ny arbetsgivare som också

övertar ansvaret för pensionsutfästelserna.

Ersättning som en skattskyldig får för att ta över ansvaret för

pensionsutfästelser skall tas upp.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången vid

2005 års taxering, om inte annat anges i 2 eller 3.

2. Äldre bestämmelser i 11 kap. 7 § tillämpas i fråga om datorutrustning som

tillhandahålls den anställde före utgången av juni månad 2004 enligt avtal

mellan arbetsgivaren och den anställde som ingåtts före den 1 januari 2004.

3. De nya bestämmelserna i 28 kap. 26 § tillämpas på avtal om övertagande av

ansvaret för pensionsutfästelser som ingåtts efter den 25 september 2003.

2.2

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel

Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 §1

Skattskyldiga till avkastningsskatt är

1. svenska livförsäkringsföretag,

2. utländska livförsäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse från fast

driftställe i Sverige,

3. understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verksamhet,

4. pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse

m.m.,

5. arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar pensionsutfästelse under

rubriken Avsatt till pensioner enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse

m.m. eller i sådan delpost som avses i 8 a § samma lag,

6. obegränsat skattskyldiga som innehar pensionssparkonto,

7. obegränsat skattskyldiga som innehar

a) kapitalförsäkring som är meddelad i försäkringsrörelse som inte bedrivs från

fast driftställe i Sverige, eller

b) försäkring som anses som pensionsförsäkring enligt 58 kap. 5 §

inkomstskattelagen (1999:1229).

Om en sådan försäkring som avses i första stycket 7 a inte innehas av någon som

är obegränsat skattskyldig, skall den som har panträtt i försäkringen anses

inneha den.

Bestämmelserna i första stycket 7 omfattar inte försäkring som enbart avser

olycks- eller sjukdomsfall eller dödsfall senast vid 70 års ålder och som inte

är återköpsbar.

Denna lag träder i kraft den 31 december 2003 och tillämpas första gången vid

2005 års taxering. Äldre bestämmelser tillämpas dock för beskattningsår som

påbörjats före ikraftträdandet.

2.3

Förslag till lag om ändring i fordonsskattelagen (1988:327)

Härigenom föreskrivs i fråga om fordonsskattelagen (1988:327)1

dels att 69, 70 och 74 §§ skall upphöra att gälla,

dels att 47 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

47 §2

I fråga om skattetillägg skall 15 kap. 7, 10, 12 och 13 §§ samt 21 kap. 7 §

skattebetalningslagen (1997:483) tillämpas.

I fråga om skattetillägg skall 15 kap. 7, 10, 12, 13 och 15 §§ samt 21 kap. 7 §

skattebetalningslagen (1997:483) tillämpas.

Beslutas om ändring av tidigare beslut om skatt, skall även därav föranledd

nedsättning i beslut om skattetillägg vidtas.

Vid handläggningen i länsrätt och kammarrätt av mål om skattetillägg skall

muntlig förhandling hållas, om den skattskyldige begär det. Muntlig förhandling

behövs dock inte, om det finns anledning att anta att tillägget inte kommer att

tas ut.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004.

De upphävda paragraferna skall fortfarande tillämpas i fråga om förhållanden som

hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

Äldre bestämmelser i 47 § gäller fortfarande för skatteår och skatteperioder som

påbörjats före utgången av år 2003.

2.4

Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift

Härigenom föreskrivs att 1 och 2 §§ lagen (1994:1920) om allmän löneavgift skall

ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §1

Den som enligt 2 kap. socialavgiftslagen (2000:980) skall betala

arbetsgivaravgifter skall för varje år betala allmän löneavgift. Löneavgiften

beräknas på det underlag som gäller för arbetsgivaravgifter enligt

socialavgiftslagen (2000:980).

Den som enligt 2 kap. socialavgiftslagen (2000:980) skall betala

arbetsgivaravgifter skall för varje år betala allmän löneavgift. Löneavgiften

beräknas på det underlag som gäller för arbetsgivaravgifter enligt

socialavgiftslagen.

I underlaget enligt första stycket skall dock inte ingå ersättning till sådana

personer som avses i 2 kap. 27 § socialavgiftslagen.

2 §2

Den som enligt 3 kap. socialavgiftslagen (2000:980) skall betala egenavgifter

skall för varje år betala allmän löneavgift. Löneavgiften beräknas på det

underlag som gäller för egenavgift till efterlevandepensioneringen enligt nämnda

lag.

Den som enligt 3 kap. socialavgiftslagen (2000:980) skall betala egenavgifter

skall för varje år betala allmän löneavgift. Löneavgiften beräknas på det

underlag som gäller för egenavgifter enligt socialavgiftslagen.

Första stycket gäller inte den som bara skall betala ålderspensionsavgift enligt

3 kap. 15 eller 16 § socialavgiftslagen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004.

3

Ärendet och dess beredning

I en promemoria som utarbetats inom Finansdepartementet under våren 2003

föreslås att skattefriheten för förmån av inte offentligt finansierad tandvård i

Sverige, och förmån av tandvård utomlands slopas. Som en konsekvens av detta

föreslås i promemorian även att avdragsförbudet tas bort för sådana utgifter i

inkomstslaget näringsverksamhet.

En sammanfattning av promemorian finns i bilaga 1 och promemorians lagförslag

finns i bilaga 2. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över

remissinstanserna finns i bilaga 3. En remissammanställning finns tillgänglig i

Finansdepartementet (dnr Fi2003/2981).

I en annan promemoria som utarbetats inom Finansdepartementet under våren 2003

föreslås att avdragsrätten för ersättning som lämnas vid övertagande av ansvar

för pensionsutfästelser begränsas till att avse ersättning för utfästelser som

har tryggats med avdragsrätt. Det föreslås också i promemorian att en

motsvarande begränsning i beskattningen av ersättningen hos mottagaren införs.

En sammanfattning av promemorian finns i bilaga 4 och promemorians lagförslag

finns i bilaga 5. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över

remissinstanserna finns i bilaga 6. En remissammanställning finns tillgänglig i

Finansdepartementet (dnr Fi2003/3542).

Regeringen har i anslutning till remissbehandlingen av promemorian i en

skrivelse till riksdagen aviserat ett kommande förslag om begränsningar i nämnda

avdragsrätt (skr. 2002/03:145). I anslutning till lagrådsremissen har

regeringen lämnat ytterligare en skrivelse till riksdagen (skr. 2003/04:14). I

den senare skrivelsen aviseras det förslag som nu läggs fram i propositionen.

Det förslag till förändring som föreslås i propositionen avseende

pensionsutfästelser inklusive förslaget om ändring i lagen (1990:661) om

avkastningsskatt på pensionsmedel har beretts under hand med Riksskatteverket,

Sveriges Försäkringsförbund och Länsförsäkringsbolagens förening. I den mån

synpunkterna under beredningen inte har beaktats framgår detta särskilt under

respektive avsnitt.

Rikspolisstyrelsen har i en framställan till regeringen (dnr Fi1995/5661)

hemställt om förtydliganden och ändringar av gällande rätt avseende skatt på

tipspengar och ersättning till utomstående provokatör. Framställningen grundar

sig på vad som anförts i rapporten Återköp och betalning för information (RPS

rapport 1994:9).

Inom Finansdepartementet har under våren 2003 utarbetats en promemoria som

behandlar Rikspolisstyrelsens framställan. En sammanfattning av promemorian

finns i bilaga 7 och promemorians lagförslag finns i bilaga 8. Promemorian har

remitterats till Rikspolisstyrelsen, Riksskatteverket och Sveriges

Försäkringsförbund. En remissammanställning finns tillgänglig i

Finansdepartementet (dnr Fi1995/5661).

I propositionen tas förslagen i promemoriorna upp till behandling.

I budgetpropositionen för 2004 (prop. 2003/04:1, volym 1, avsnitt 8.2.4)

förordar regeringen att reglerna i inkomstskattelagen (1999:1229) om

skattefrihet för förmån av s.k. lånedator skärps. I propositionen tas nu frågan

upp om lagstiftning med anledning av regeringens bedömning i

budgetpropositionen. Synpunkter på förslaget har inhämtats under hand från

Riksskatteverket som också inkommit med en framställan i frågan (dnr

Fi2002/1441).

Propositionen innehåller dessutom förslag till ändringar i fordonsskattelagen

(1988:327) och i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift. Förslagen har beretts

under hand med Riksskatteverket.

Lagrådet

Regeringen beslutade den 25 september 2003 att inhämta Lagrådets yttrande över

de lagförslag som finns i bilaga 9.

Lagrådets yttrande finns i bilaga 10. Regeringens lagförslag har utformats i

enlighet med vad Lagrådet förordat. Lagrådets granskning har också lett till

redaktionella och språkliga förändringar i lagtexten.

Förslagen till ändringar i 11 kap. 7 § inkomstskattelagen (avsnitt 7), i

fordonsskattelagen (avsnitt 8) samt i lagen om allmän löneavgift (avsnitt 9) har

inte granskats av Lagrådet. Ändringen i inkomstskattelagen innebär att det för

skattefriheten för datorutrustning som tillhandahålls av arbetsgivaren införs en

beloppsgräns för storleken på s.k. bruttolöneavdrag. I fråga om

fordonsskattelagen rättas en hänvisning till och tre paragrafer upphävs.

Beträffande den allmänna löneavgiften görs ett förtydligande så att det klarare

framgår att sådan avgift inte skall betalas på ersättningar eller inkomster för

vilka endast ålderspensionsavgiften i socialavgifterna skall betalas. Enligt

regeringens mening är dessa ändringar är av sådan beskaffenhet att Lagrådets

hörande skulle sakna betydelse.

4 Förmån av tandvård

4.1 Gällande rätt

Löner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls på grund av tjänst skall

enligt 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229) tas upp till beskattning. I 11

kap. 18 § inkomstskattelagen föreskrivs att förmån av hälso- och sjukvård eller

tandvård inte skall tas upp om förmånen avser vård i Sverige, som inte är

offentligt finansierad, eller avser vård utomlands. Från beskattning undantas

även sådan tandbehandling som har bedömts som nödvändig med hänsyn till

tjänstens krav för Försvarsmaktens submarina eller flygande personal och för

andra med i huvudsak liknande arbetsförhållanden. Regeln fick sitt nuvarande

innehåll år 1995 (prop. 1994/95:182, bet. 1994/95:SkU25, rskr. 1994/95:371).

Till arbetstagaren utbetald ersättning för inte offentligt finansierad vård får

enligt 16 kap. 22 § inkomstskattelagen inte dras av i arbetsgivarens verksamhet.

Enligt samma bestämmelse skall utgifter för vård utomlands dras av om de

uppkommit vid insjuknande under tjänstgöring utomlands.

Med tandvård avses åtgärder för att förebygga, utreda och behandla sjukdomar och

skador i munhålan (1 § tandvårdslagen [1985:125]).

Sedan prisregleringen på vuxentandvård och specialisttandvård avskaffades den 1

januari 1999 bestäms i förordningen (1998:1337) om tandvårdstaxa numera i

huvudsak endast vilken tandvård som berättigar till ersättning och storleken på

den ersättning som lämnas från försäkringskassan för olika vårdåtgärder.

I lagen (1962:381) om allmän försäkring regleras vilka vårdgivare som är

berättigade till ersättning för tandvård. Sådan vård som ges vid en

folktandvårdsklinik eller vid en tandläkarhögskola som uppfyller vissa kriterier

eller annars ges genom det allmännas försorg berättigar till ersättning från

den allmänna försäkringen. Ersättning lämnas också om vården ges hos en enskild

näringsidkare, ett bolag eller en annan juridisk person, under förutsättning att

vårdgivaren är uppförd på en förteckning som upprättats av den allmänna

försäkringskassan.

En vårdgivare som finns uppförd på en sådan förteckning hos försäkringskassan

kan genom anmälan till kassan begära att bli avförd från förteckningen.

I skattelagstiftningen finns inte närmare angivet vad som avses med offentligt

finansierad vård. Utgångspunkten för regleringen är att den offentligt

finansierade vården bekostas av det allmänna genom bl.a. den allmänna

försäkringen och andra offentliga finansieringssystem. Den inte offentligt

finansierade vården ligger alltså utanför det offentliga finansieringssystemet

och bekostas ofta genom privata sjukförsäkringar. Vid införandet av

skattefriheten för inte offentligt finansierad tandvård ansågs denna vara av

begränsad omfattning.

Enligt praxis betraktas tandvård som inte offentligt finansierad om en

tandläkare, som är anknuten till försäkringskassan, i det enskilda fallet avstår

från ersättning från försäkringskassan (RÅ 2002 ref. 2). I det aktuella fallet

hade tandläkaren kommit överens med patientens arbetsgivare om att avstå från

ersättning från försäkringskassan. Patientens arbetsgivare skulle stå för hela

vårdkostnaden och kompensera sig med ett s.k. bruttolöneavdrag. Eftersom

tandvården ansågs vara inte offentligt finansierad beskattades inte den

anställde för förmånen.

4.2 Ändrade skatteregler för förmån av tandvård

Regeringens förslag: Skattefriheten för förmån av inte offentligt finansierad

tandvård i Sverige och av tandvård utomlands slopas. Som en följd av detta

slopas även avdragsförbudet för sådana utgifter i inkomstslaget

näringsverksamhet.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Flertalet myndigheter, såsom Riksförsäkringsverket,

Socialstyrelsen och Riksskatteverket tillstyrker förslagen. Svenska

Kommunförbundet, Landstingsförbundet och Landsorganisationen i Sverige

tillstyrker också förslagen. Svenskt Näringsliv och branschorganisationer,

däribland Sveriges Privattandläkarförening och Tjänstetandläkarföreningen

avstyrker förslagen. Svenskt Näringsliv anser att förändringar i nuvarande

regler bör ske utifrån ett principiellt resonemang avseende hela hälso- och

sjukvårdens område. Flera av de övriga remissinstanser som avstyrker förslagen

anför även att skattefriheten bidrar till att förbättra tandvårdsförsäkringen

och att skattefri tandvård bör vara lika angeläget som andra skattefria

förmåner. Även Näringslivets nämnd för regelgranskning avstyrker förslagen och

anför att promemorian saknar en beskrivning av storleken på "problemet" och

effekter på statens finanser. Liknande synpunkter framförs av Konkurrensverket.

Arbetsgivarverket anser att förmån av akut tandvård vid utrikes tjänsteresa och

utlandsstationering skall vara skattefri.

Skälen för regeringens förslag: Grundprincipen för inkomstbeskattningen är att

lön, förmån och annan ersättning som erhålls på grund av tjänst skall tas upp

som intäkt. Om ersättningen för tjänsten betalas ut i en näringsverksamhet skall

kostnaden för denna dras av. Om en arbetsgivare betalar tandvård för en

anställd skall alltså värdet av tandvården beskattas hos den anställde medan

arbetsgivaren får göra avdrag med motsvarande belopp. Förmånen skall värderas

till marknadsvärdet. Beskattningen av förmån av tandvård är emellertid begränsad

till att avse tandvård i Sverige som är offentligt finansierad. Förmån av annan

tandvård beskattas alltså inte. Eftersom den tandvård som utförts under de

senaste årtiondena väsentligen varit offentligt finansierad har i princip alla

förmåner av tandvård beskattats.

De principiella förändringarna i tandvårdsersättningen som genomfördes år 1999

lämnar ett utrymme att i det enskilda fallet välja om tandvården skall vara

offentligt finansierad eller inte. Skattefriheten för inte offentligt

finansierad tandvård medför att det är förmånligt att byta ut en del av lönen

mot en sådan förmån. På grund av marginaleffekten blir ett sådant byte mest

förmånligt för personer vars inkomst ligger över skiktgränsen för statlig

inkomstskatt. Ett skifte från skattepliktig lön till skattefri förmån lönar sig

även för arbetsgivaren genom lägre arbetsgivaravgifter. Dessa konsekvenser var

inte avsedda när reglerna infördes.

Skattefriheten för förmån av inte offentligt finansierad tandvård berör numera

inte ett fåtal. Samtliga arbetstagare kan med nuvarande utformning av reglerna

erbjudas möjligheten att utnyttja skattefriheten för inte offentligt finansierad

tandvård. Ett motiv för skattefrihet har varit svårigheterna att värdera en

tandvårdsförmån. Genom de principiella förändringarna i tandvårdsersättningen

finns inte längre några egentliga värderingsproblem. I den inom

Finansdepartementet upprättade promemorian föreslås därför att skattefriheten

för inte offentligt finansierad tandvård slopas.

Några remissinstanser anser att förmån av tandvård skattemässigt skall behandlas

på samma sätt som förmån av hälso- och sjukvård. Den offentliga finansieringen

av tandvården är emellertid annorlunda utformad än den av hälso- och sjukvården.

Inom hälso- och sjukvården är de enhetliga patientavgifterna oberoende av de

faktiska kostnaderna för sjukvården. Det görs därtill i bl.a. den allmänna

försäkringen en klar distinktion mellan tandvård respektive hälso- och sjukvård.

Det finns enligt regeringens bedömning därför inte någon egentlig risk att

skillnader i den skattemässiga behandlingen skulle medföra några

gränsdragningsproblem mellan tandvård respektive hälso- och sjukvård, vilket

framförs som ett skäl för likabehandling. Regeringen anser inte heller att det

är nödvändigt att genomföra en generell översyn av reglerna om beskattning av

förmån av hälso- och sjukvård och tandvård med anledning av de förändringar som

nu föreslås.

Ytterligare en invändning som framförs är att skattefriheten bidrar till att

förbättra tandvårdsförsäkringen för personer mellan 20 och 65 år med

anställning, som i dag är den grupp som inte har ett bra skydd mot höga

tandvårdskostnader. Mot detta kan anföras att personer mellan 20 och 65 år utan

anställning inte får del av den billigare skattefria tandvården, samtidigt som

det skattebortfall som blir en följd av skattefriheten också drabbar bland annat

denna grupp. Socialstyrelsens bedömning är också att nuvarande skattefrihet

generellt inte torde medföra någon tandhälsovinst. Det saknas därför enligt

regeringens mening anledning att med hänsyn till den allmänna tandhälsan behålla

skattefriheten för inte offentligt finansierad tandvård.

Flera remissinstanser pekar på att det finns andra förmåner som är skattefria,

t.ex. motionskort och hemdator som betalas av arbetsgivaren, och att det är

svårt att förstå att dessa skulle vara mer angelägna än tandvård. Regeringen

vill härvid framhålla att motiven för att vissa förmåner inte beskattas är olika

men har sin grund i att det finns ett visst samband med arbetsgivarens

verksamhet. Ett sådant samband gäller endast i rena undantagsfall för tandvård,

t.ex. den särskilt reglerade skattefriheten för submarin personal.

Konkurrensverket efterlyser beräkningar av nettoeffekten av förslagen i

kvantitativa termer och en jämförelse med utgifterna för den ersättning som

skulle ha betalats ut vid offentlig finansiering av tandvården. Inom

Finansdepartementet har beräkningar genomförts som grundar sig på fem olika

behandlingspaket. Dessa paket har hämtats från en av Riksförsäkringsverket

utförd enkätundersökning avseende priser för tolv olika behandlingspaket inom

allmäntandvård. Beräkningarna visar att de förväntade inkomstminskningarna i den

offentliga sektorn när skattefriheten utnyttjas genom bruttolöneavdrag,

beroende på behandlingspaket, uppgår till mellan två och åtta gånger storleken

av statens inbesparade utgifter i form av att tandvårdsersättning inte behöver

betalas ut.

Regeringen anser mot denna bakgrund att utgångspunkten således bör vara att den

offentliga finansieringen av tandvården skall ske i huvudsak inom ramen för den

allmänna försäkringen och inte genom skattesystemet. Såsom Socialstyrelsen och

Riksförsäkringsverket understryker har en sammanhållen allmän

tandvårdsförsäkring också den fördelen att samhällets aktörer får viktig

information som kan ligga till grund för prioriteringar och beslut rörande

svensk tandvård. Regeringen föreslår därför att skattefriheten för inte

offentligt finansierad svensk tandvård slopas.

För beskattning av tandvårdsförmåner bör gängse regler för värdering tillämpas,

dvs. dessa förmåner skall värderas till marknadsvärdet. Med detta avses det pris

den skattskyldige hade fått betala på orten om han eller hon själv hade skaffat

sig motsvarande tandvård. I de fall tandvården berättigar till

tandvårdsersättning minskar det alltså värdet av den beskattningsbara förmånen.

En särskild fråga gäller förmån av tandvård utomlands. Enligt nu gällande regler

är också en sådan förmån skattefri. Skattefriheten avser all tandvård oavsett

hur den är finansierad. För att arbetsgivaren skall ha rätt till avdrag för

utgifter för sådan tandvård krävs dock att utgiften uppkommit vid insjuknande

under tjänstgöring utomlands.

Enligt gällande regler kan en arbetsgivare alltså tillhandahålla en skattefri

förmån av tandvård utomlands. Det finns emellertid skäl som talar mot ett

bibehållande av skattefriheten för tandvård utomlands.

Skattefriheten för förmån av utländsk vård motiverades med att skillnaderna när

det gällde ersättning från den allmänna försäkringen för vård utomlands inte

borde få styra skattereglerna. Om utländsk vård berättigade till ersättning från

den allmänna försäkringen skulle den nämligen kunna klassificeras som

offentligt finansierad, varför förmån av sådan vård skulle vara skattepliktig.

Annan utländsk vård, som inte berättigade till ersättning från den allmänna

försäkringen, skulle däremot kunna klassificeras som inte offentligt

finansierad, varför förmån av sådan vård skulle vara skattefri. Av

förenklingsskäl undantogs därför förmån av vård utomlands från beskattning

(prop. 1994/95:182 s. 24).

Om det i skattehänseende inte längre görs någon skillnad mellan olika former av

finansiering av tandvård har det motivet för en skattefrihet för förmån av

tandvård utomlands förlorat sin betydelse. Regeringen anser att övervägande skäl

talar för att skattefriheten för förmån av tandvård utomlands bör slopas.

Förmån av sådan tandvård skall värderas till marknadsvärdet, i likhet med vad

som gäller för förmån av svensk tandvård. I de fall den utländska tandvården

erhållits till reducerat pris, dvs. ett lägre pris än den verkliga kostnaden,

minskar alltså värdet av den beskattningsbara förmånen.

Arbetsgivarverket påpekar att det för utlandsstationerade personer och personer

på tjänsteresa utomlands kan uppstå behov av akut tandvård, där behovet måste

tillgodoses utomlands. Enligt verket är tandvården därmed ibland nödvändig för

att utlandstjänstgöringen skall kunna fullföljas. Enligt regeringens mening

medför inte detta att det finns skäl att ha speciella skatteregler för förmån av

akut tandvård utomlands. Även en person som erhållit en förmån av akut tandvård

utomlands har fått en inbesparad levnadskostnad, varför förmånen principiellt

skall beskattas. Det finns även anledning att framhålla att tandvård också kan

erhållas till reducerat pris inom EU enligt gemenskapsrätten, eller enligt avtal

om social trygghet med andra länder.

Riksskatteverket pekar på att ett slopande av skattefriheten kan medföra att

arbetsgivare och arbetstagare väljer försäkringslösningar för tandvården i högre

utsträckning än i dag och att det är oklart hur värdet av en förmån av en sådan

försäkring skall beräknas. De problem som Riksskatteverket pekar på gäller

också om de nu föreslagna förändringarna inte genomförs, även om de kan komma

att accentueras. Om det visar sig att förändringarna medför värderingsproblem i

ökad omfattning kan det finnas anledning att återkomma i frågan.

Som en konsekvens av den slopade skattefriheten för förmån av inte offentligt

finansierad tandvård i Sverige och av tandvård utomlands skall arbetsgivaren ha

rätt att dra av sådana utgifter i näringsverksamheten.

Förslagen föranleder ändringar i 11 kap. 18 § och 16 kap. 22 §

inkomstskattelagen.

5 Skatteregler vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser, m.m.

5.1 Gällande rätt

5.1.1 Tryggande av pensionsutfästelser

Arbetsgivarens utfästelse om pension är en del av den ersättning som avtalas för

ett förvärvsarbete. Utfästelsen är ett bindande avtal om framtida

pensionsutbetalningar.

En utfästelse om framtida tjänstepension innebär att den anställde fortlöpande

tjänar in en fordran på pension. Den anställde är pensionsborgenär, dvs. den som

innehar en fordran på pension. Till tryggande av pensionsutfästelsen vidtar

arbetsgivaren åtgärder för att utfästelsen skall kunna infrias den dag pensionen

skall betalas ut.

De tre särskilt reglerade sätten att trygga en pensionsutfästelse är enligt

inkomstskattelagen (1999:1229)

- överföring till pensionsstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av

pensionsutfästelse m.m. (tryggandelagen),

- avsättning enligt samma lag i balansräkning i förening med t.ex.

kreditförsäkring, eller

- betalning av premie för pensionsförsäkring.

En pensionsstiftelse inrättas av arbetsgivaren med enda syfte att fungera som

säkerhet för arbetsgivarens pensionsutfästelser. Till stiftelsen gör

arbetsgivaren överföringar av medel för de framtida pensionsutbetalningarna.

Arbetsgivaren har hela tiden kvar ansvaret för infriandet av

pensionsutfästelserna. Det är också arbetsgivaren som normalt betalar ut

pensionen. Efter en sådan utbetalning har arbetsgivaren under vissa

förutsättningar rätt till ersättning - gottgörelse - ur pensionsstiftelsen.

Särskild redovisning av pensionsavsättning i balansräkning innebär att

arbetsgivaren gör en avsättning på balansräkningens skuldsida. Det avsatta

beloppet bör normalt överensstämma med det upplupna kapitalvärdet av

pensionsutfästelserna, dvs. pensionsreserven. Avsättningen skall vara förenad

med t.ex. en kreditförsäkring.

Pensionsförsäkring innebär att arbetsgivaren betalar premien under hela

försäkringsavtalstiden för en tjänstepensionsförsäkring och att arbetsgivaren

därigenom överlåter fullgörandet av utfästelsen på ett försäkringsföretag.

Arbetsgivarens civilrättsliga ansvar för pensionsutfästelserna kvarstår dock

gentemot arbetstagaren. Pensionsförsäkringspremierna beräknas så att de räcker

för att försäkringsgivaren skall kunna fullgöra utfästelserna och få täckning

för sina omkostnader.

De tre särskilt reglerade tryggandeformerna innebär alltså att avsättningar sker

i förväg för framtida pensionsutbetalningar och kan liknas vid en avsättning

för uppskjuten lön för förvärvsarbete.

Till skillnad från tryggande med pensionsförsäkring innebär de båda

tryggandeformerna särskild redovisning av avsättning i balansräkning och

överföring till pensionsstiftelse, att pensionering sker i företagets egen regi.

Bestämmelser som reglerar dessa båda tryggandeformer civilrättsligt finns i

tryggandelagen.

Vid sidan av de tre nämnda tryggandeformerna kan en pensionsutfästelse

säkerställas på något annat sätt, t.ex. genom tecknande av en kapitalförsäkring.

5.1.2 Avdrag för tryggande av pensionsutfästelser

Tjänstepension utgör en uppskjuten del av inkomsten från det tidigare

förvärvsarbetet. Arbetsgivarens kostnader för pensionen skall därför dras av på

samma sätt som andra personalkostnader. Det finns inga särskilda bestämmelser i

inkomstskattelagen om avdrag för pension som arbetsgivaren betalar ut.

I vissa fall skall avdrag göras av arbetsgivaren för avsättningar för framtida

pensionsutbetalningar (tryggande). Bestämmelser om detta finns i 28 kap.

inkomstskattelagen. Avdrag ges för de tre särskilt reglerade formerna av

tryggande (28 kap. 3 § inkomstskattelagen):

- överföring till pensionsstiftelse,

- avsättning i balansräkning i förening med t.ex. kreditförsäkring, eller

- betalning av premie för pensionsförsäkring.

En avsättning som säkerställs genom tecknande av en kapitalförsäkring omfattas

alltså inte av arbetsgivarens avdragsrätt för tryggande av pension.

En annan förutsättning för att avdrag skall få göras för avsättningar för

framtida pensionskostnader är att dessa har ett egentligt pensioneringssyfte.

Det finns därför en rad kvalitativa och kvantitativa regler som skall vara

uppfyllda för att kostnaderna för tryggandet skall få dras av.

De kvalitativa reglerna anger vilka villkor som skall gälla för

pensionsutfästelsen för att avdrag för tryggande av den skall få göras, t.ex.

att utfästelsen är oantastbar, vid vilken ålder som pensionen tidigast får

betalas ut och under hur lång tid den minst måste betalas ut.

De kvantitativa reglerna anger beloppsramarna för avdraget. Beloppsramarna

återges i två avdragsregler: en huvudregel (schablonregel) och en

kompletteringsregel. Enligt huvudregeln får avdrag göras per arbetstagare med

maximalt 35 procent av lönen eller motsvarande tio prisbasbelopp.

Enligt kompletteringsregeln får avdrag göras för upplupen del av utfästa

pensionsförmåner. Pensionsförmånerna skall därvid hålla sig inom vissa närmare

angivna ramar. Avdragsramen enligt kompletteringsregeln bestäms genom att värdet

av maximala pensionsförmåner för den anställde beräknas med avräkning för de

vid beräkningstillfället intjänade och redan tryggade pensionsrättigheterna.

Det finns även regler om begränsningar i avdragsrätten för tryggandeformerna

pensionsstiftelse och avsättning i balansräkningen (28 kap. 13 och 14 §§

inkomstskattelagen). Vid tryggande genom pensionsförsäkring får företaget göra

avdrag för försäkringspremien, så länge den håller sig inom de avdragsramar som

ställs upp av huvud- och kompletteringsreglerna.

Sammanfattningsvis skall avdrag för tryggande av pensionsutfästelser således

göras om

- tryggandet sker genom de tre särskilt reglerade tryggandeformerna,

- pensionsutfästelserna har ett visst innehåll, och

- avdraget ryms inom beloppsramarna.

5.1.3 Beskattning av pensionsborgenären

En pensionsborgenär är den som innehar en pensionsfordring. Förmån av pension är

i princip att hänföra till inkomstslaget tjänst och skall därför beskattas.

Från den generella skatteplikten finns dock undantag för intjänande av

tjänstepension. Arbetsgivarens utgifter enligt 28 kap. 3 § inkomstskattelagen

för att trygga pension skall inte tas upp hos arbetstagaren (11 kap. 6 § samma

lag). Det innebär alltså att den framtida rätt till tjänstepension som ett

arbete ger upphov till är undantagen från beskattning, såvida arbetsgivarens

utgifter för pensionen avser sådant tryggande som skall dras av enligt 28 kap. 3

§ inkomstskattelagen. Arbetstagaren beskattas då i stället för pensionen när

den betalas ut till denne. Skattereglerna beträffande pensioner syftar alltså

till att upprätthålla en symmetri genom att avdragsrätten för pensionskostnader

skall vara kombinerad med en beskattning av utfallande pensioner.

Om arbetsgivarens utgifter för pension är av annat slag än tryggande som skall

dras av enligt 28 kap. 3 § inkomstskattelagen, skall arbetstagaren i princip ta

upp denna förmån till beskattning. En förutsättning för beskattning i

inkomstslaget tjänst är dock att inkomsten kan disponeras av den skattskyldige

eller på annat sätt kommer denne till del.

I rättspraxis har förmån av pension som säkerställts genom panträtt i en av

arbetsgivaren ägd kapitalförsäkring utan förmånstagarförordnande inte ansetts

kommit arbetstagaren till del på ett sådant sätt att denne skall beskattas redan

vid arbetsgivarens betalning av premien utan först när beloppet blir

disponibelt för arbetstagaren (RÅ 2000 ref. 4).

I ett annat fall från Regeringsrätten har förmånen av en ny pensionsordning i

princip hänförts till inkomstslaget tjänst. Arbetsgivarens överföring av medel i

samband med överflyttning av ansvaret för pensionsutfästelsen enligt

pensionsordningen till en "trust" i utlandet medförde omedelbart avdrag för

arbetsgivaren, men arbetstagaren beskattades inte i och med överföringen.

Motiveringen var att arbetstagaren vid överföringen saknade möjlighet att

förfoga över medlen (RÅ 2000 ref. 28, det s.k. trustmålet).

Arbetstagaren kan få del av pensionsinkomsten på olika sätt och vid skiftande

tidpunkter. Pensionsinkomsten kan betalas ut direkt av arbetsgivaren. Om

pensionen är säkerställd genom en kapitalförsäkring kan arbetsgivaren i stället

låta försäkringsföretaget betala ut beloppet direkt till arbetstagaren, s.k.

förmedlingspension. Beskattning sker i dessa fall i och med utbetalningen.

Om arbetstagaren i stället sätts in som oåterkallelig förmånstagare till

kapitalförsäkringen beskattas normalt arbetstagaren redan när denne genom

förmånstagarförordnandet får rätt till försäkringen. Utbetalningar från

försäkringen kan då omfattas av skattefriheten för ersättningar som betalas ut

på grund av en sådan försäkring enligt 8 kap. 14 § inkomstskattelagen (jfr RÅ

2000 ref. 28).

5.1.4 Övertagande av pensionsutfästelser

En överflyttning eller ett övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser kan

bli aktuellt vid t.ex. byte av anställning eller i samband med överflyttning av

näringsverksamhet. Den överflyttningssituation som regleras i 23 §

tryggandelagen avser byte av arbetsgivare i samband med överföring av

näringsverksamhet. Ett sådant byte är tillåtet om pensionsborgenären samtyckt

till överföringen eller tillsynsmyndigheten har lämnat tillstånd. Om ansvaret

för pensionsutfästelsen tagits över, anses utfästelsen ha samma rättsverkningar

som om pensionsborgenären varit anställd hos efterträdaren från dagen för

anställningen hos företrädaren. Efter övertagandet är företrädaren fri från

ansvar för utfästelsen.

Dessa principer har även ansetts tillämpliga vid överflyttning av ansvaret för

en pensionsutfästelse utan samband med att en näringsverksamhet övergår. I ett

sådant fall är dock inte tillsynsmyndigheten behörig att lämna tillstånd till

överflyttningen (se RÅ 1997 ref. 30 II, jfr prop. 1967:83 s. 271).

Skattekonsekvenserna av att ersättning lämnas i samband med att någon annan tar

över ansvaret för pensionsutfästelser regleras i 28 kap. 26 §

inkomstskattelagen. Av första stycket framgår att lämnad ersättning skall dras

av. Bestämmelsen infördes i dåvarande kommunalskattelagen (1928:370) år 1998

(prop. 1997/98:146, bet. 1997/98:SkU27, rskr. 1997/98:265). I propositionen (s.

78) uttalades att bestämmelsen torde motsvara den praxis som utbildats med stöd

av uttalanden i prop. 1967:84.

I praxis har bestämmelsen om avdragsrätt tillämpats enligt sin ordalydelse,

vilket innebär att en överflyttning av ansvaret för pensionsutfästelser kan ske

med avdragsrätt vid inkomsttaxeringen även till en utländsk juridisk person och

oavsett om pensionsansvaret tidigare medfört avdragsrätt eller om övertagandet

skett utan samband med att pensionsborgenären byter anställning (RÅ 2000 ref.

28).

I rättsfallet hade en arbetsgivare fört över medel till en på Guernsey bildad

"pension trust" varvid ansvaret för arbetsgivarens pensionsutfästelse till en

anställd förts över till trusten. Trusten ansvarade för att de överförda medlen

liksom avkastningen på dessa skulle tas i anspråk för att förvärva en försäkring

med den anställde som oåterkallelig förmånstagare. Pensionsrätten hade hos

arbetsgivaren redovisats under kontot Avsatt till pensioner. Tryggandet hade

emellertid inte skett på ett sådant sätt att arbetsgivaren haft rätt till avdrag

vid inkomsttaxeringen. Regeringsrätten fann att arbetsgivaren hade rätt till

avdrag för de till trusten överförda medlen eftersom trusten tog över ansvaret

för pensionsutfästelsen.

Av 28 kap. 26 § andra stycket inkomstskattelagen framgår att ersättning som en

skattskyldig får för att ta över ansvaret för pensionsutfästelser skall tas upp

till beskattning. En motsvarande bestämmelse infördes redan år 1967, men gällde

då bara övertagande av pensionsutfästelser i samband med att en

näringsverksamhet övertogs. Detta sambandskrav avskaffades år 1998 genom nämnda

lagändring med hänvisning till gällande praxis.

Den arbetsgivare som tar över ansvaret för pensionsutfästelser har rätt till

avdrag för kostnaden för att trygga pensionsutfästelserna under förutsättning

att dessa tidigare tryggats av en annan arbetsgivare med avdragsrätt (28 kap. 18

§ inkomstskattelagen). En övertagen utfästelse som avser det löpande

räkenskapsåret kan dras av enligt huvud- eller kompletteringsregeln. Enligt

kompletteringsregeln får avdrag för tryggande av pensionsutfästelser göras bl.a.

i den mån de inte är tillräcklig tryggade.

Om en arbetsgivare upphör med sin näringsverksamhet utan att ansvaret för en

pensionsutfästelse överflyttas till någon annan, skall arbetsgivaren trygga den

upplupna delen av pensionsutfästelsen genom att köpa en pensionsförsäkring (25 §

tryggandelagen). Detta gäller dock inte om utfästelsen är kreditförsäkrad eller

tillsynsmyndigheten medger undantag. Om pensionsutfästelsen tryggats genom en

pensionsstiftelse, skall stiftelsen likvideras och stiftelsen köpa

pensionsförsäkringar motsvarande utfästelsen, så långt stiftelsens förmögenhet

medger detta (19-21 §§ tryggandelagen). För den del av utfästelsen, som

stiftelsens förmögenhet inte förslår till, är arbetsgivaren skyldig att köpa en

pensionsförsäkring enligt 25 § tryggandelagen.

5.2 Ändrade skatteregler vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser

5.2.1 Avdragsrätt för lämnad ersättning

Regeringens förslag: Avdragsrätten för ersättning som lämnas vid övertagande av

pensionsutfästelser begränsas. Ersättning skall bara dras av om övertagandet

sker när en näringsverksamhet övergår till en ny arbetsgivare som också övertar

ansvaret för pensionsutfästelserna.

Promemorians förslag: Överensstämmer delvis med regeringens. I promemorian

föreslås att avdragsrätten begränsas till att avse ersättning för sådana

pensionsutfästelser som tryggats med avdragsrätt. I promemorian föreslås också

en begränsning i skattskyldigheten för mottagen ersättning.

Remissinstanserna: Statens Pensionsverk, Riksskatteverket, Länsstyrelsen i

Stockholms län och Sveriges Akademikers centralorganisation tillstyrker

förslagen. Branschorganisationerna Sveriges Försäkringsförbund och

Länsförsäkringsbolagens förening avstyrker förslagens tekniska utformning, men

anser att en förändrad lagstiftning är såväl önskvärd som nödvändig. Liknande

synpunkter framförs av Kommunförbundet och Föreningen Auktoriserade Revisorer.

De flesta av de remissinstanser som avstyrker förslagen är kritiska till den

föreslagna begränsningen då den får ett antal oönskade effekter. Kritiken avser

främst att fullt legitima överlåtelser av pensionsutfästelser till följd av

omstruktureringar eller förändrade anställningsförhållanden kommer att

förhindras utan att begränsningen i tillräcklig utsträckning stävjar

skatteundandragande överlåtelser. Länsförsäkringsbolagens förening menar

dessutom att förslaget skapar incitament till en skatteplanerande marknad för

tryggande av pensionsutfästelser i egen regi.

Några remissinstanser påpekar också att promemorians förslag är oklart på vissa

punkter.

Skälen för regeringens förslag: Den civilrättsliga lagstiftningen styr

tjänstepensioneringen bara genom reglerna för försäkringsverksamhet och

tryggande av pensionsutfästelse.

Den skatterättsliga lagstiftningen har stor betydelse för pensionsavtalens

ramar. Den anger nämligen utrymmet för arbetsgivares avdragsrätt för tryggande

av framtida pensionsutbetalning. Avdragsutrymmet avgränsar därmed området för

vad som kan anses vara skattemässigt gynnat. Skattelättnaderna motiveras av det

allmänna intresset av ett långsiktigt pensionssparande och består i en lägre

beskattning av avkastningen kombinerad med en uppskjuten beskattning av

arbetstagaren.

Tjänstepension betraktas som en uppskjuten utbetalning av ersättning för

förvärvsarbete. Den huvudsakliga grunden för avdragsrätten för pensionssparande

är att underlätta en sådan utjämning av lön till tid efter den yrkesverksamma

perioden. Skattelagstiftningen syftar till att upprätthålla en symmetri genom en

avdragsrätt för arbetsgivarens pensionskostnader och beskattning hos

arbetstagaren av utfallande pensionsbelopp.

Det skattemässigt gynnande området bör bara omfatta dispositioner som

arbetsgivaren gör i pensioneringssyfte. Reglerna om arbetsgivarens avdragsrätt

för tryggande av pensionsutfästelser har alltså utformats för att tillgodose

detta syfte.

Ett annat syfte med reglerna om avdragsrätten är att säkerställa att

pensionsborgenärens krav på framtida pension inte äventyras. Detta syfte

tillgodoses genom att avsättning skall ske i vissa särskilt reglerade former.

Samma syfte kommer även till uttryck i tryggandelagens regler om hur

pensionsborgenärens rätt skall tryggas när en arbetsgivare upphör med sin

näringsverksamhet utan att ansvaret för en pensionsutfästelse överflyttas till

någon annan. Arbetsgivaren är då skyldig att köpa en pensionsförsäkring för att

trygga den upplupna delen av pensionsutfästelsen.

Det är mot denna bakgrund som behovet av en förändring av reglerna om avdrag för

ersättning vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser bör bedömas.

Det kan finnas anledning att överflytta ansvaret för en pensionsutfästelse t.ex.

när pensionsborgenären byter anställning i samband med att verksamheten övertas

av ett annat företag. Det som föranlett det förslag om avdragsbegränsning som

återfinns i den promemoria som utarbetats inom Finansdepartementet har dock

varit andra former av övertaganden.

Gällande bestämmelser i 28 kap. 26 § inkomstskattelagen om avdrag för ersättning

vid övertagande av ansvar för pensionsutfästelser tillämpas så att avdrag kan

ges utöver de gällande avdragsbegränsningarna för tryggandekostnader. Denna

avdragsmöjlighet utnyttjas genom att bolag mot ersättning övertar

pensionsutfästelser från arbetsgivare, medan berörda anställda har kvar sina

tjänster hos samma arbetsgivare. Bolagen som övertar utfästelser är etablerade i

eller utanför Sverige och kallas i det följande för pensionsbolag.

Promemorians förslag innebär att avdragsrätten för en ersättning beloppsmässigt

begränsas till vad som får dras av som tryggande i godkända former, oavsett

anledningen till att utfästelserna överflyttas. Syftet med förslaget är att

komma till rätta med det fortgående skattebortfall som nuvarande regler ger

upphov till.

Flera av de remissinstanser som avstyrker förslaget anser att en avdragsrätt är

motiverad endast i de fall överflyttningen av ansvaret för utfästelsen beror på

att en näringsverksamhet överförs mellan arbetsgivare eller en anställd byter

arbetsgivare och att avdragsrätten då bör vara obegränsad. I annat fall berövas

enligt remissinstanserna den ursprunglige arbetsgivaren sitt rättmätiga avdrag

för en personalkostnad och rationella förändringar i företagen förhindras. Även

Riksskatteverket framför att något generösare regler bör gälla i samband med

byte av arbetsgivare.

En del av kritiken mot promemorians förslag består i att det öppnar för

överflyttning av pensionsutfästelser till både utlandet och oberoende

pensionsbolag. Det är svårt att i nuläget överblicka konsekvenserna av

promemorians förslag. Om förslaget, som en remissinstans anser och andra

antyder, riskerar att leda till att i princip en marknad för handel med

pensionsutfästelser uppstår, är det en effekt som står i konflikt med syftet med

förslaget. Regeringen anser därför, i likhet med flera remissinstanser, att

avdragsreglerna för ersättning vid övertagande av pensionsutfästelser bör

utformas på ett annat sätt än vad som föreslås i promemorian. En annan lösning,

som kan hindra fortsatt skattebortfall, bör alltså övervägas.

Flera remissinstanser pekar på att det egentligen bara finns behov av en

avdragsrätt vid övertaganden av pensionsutfästelser som beror på att

näringsverksamhet överförs mellan arbetsgivare eller att en anställd byter

arbetsgivare. Det innebär att utgångspunkten för en reglering bör vara i vilka

situationer som avdrag får göras för lämnad ersättning i stället för att, som

föreslås i promemorian, knyta avdragsrätten till de kvantitativa och kvalitativa

reglerna för avdrag vid tryggande av pensionsutfästelser.

Den lösning som framstår som mest naturlig i det läget är att anknyta till

tryggandelagens regler om överflyttning av ansvar för pensionsutfästelser. Det

skulle innebära att avdrag för lämnad ersättning ges om en näringsverksamhet

övergår till en ny arbetsgivare som också tar över ansvaret för

pensionsutfästelserna. Om en arbetsgivare i andra fall har behov av att med

avdragsrätt frånhända sig ansvaret för pensionsutfästelserna, kan arbetsgivaren,

precis som när näringsverksamheten upphör utan att ansvaret för

pensionsutfästelserna överflyttas, köpa pensionsförsäkringar motsvarande

pensionsutfästelsernas upplupna värde. Regeringen bedömer att det är lämpligast

att i nuläget föreslå en sådan koppling till tryggandelagen. Detta torde

effektivt hindra fortsatt skattebortfall utan att samtidigt motverka

möjligheterna till rationella förändringar i näringslivet.

Kravet på att det både skall vara en övergång av en näringsverksamhet och att

övergången av en näringsverksamheten sker mellan arbetsgivare har också andra

fördelar. Om avdragsrätten görs beroende av att överflyttningen av ansvaret för

pensionsutfästelserna sker i samband med byte av arbetsgivare, utan att det

samtidigt krävs en övergång av näringsverksamhet, finns i nuläget en risk för

att reglerna kringgås genom konstruerade anställningar. Om avdragsrätten skulle

gälla vid övergång av näringsverksamhet utan krav på ett arbetsgivarbyte, kan

det befaras att det blir möjligt att genom bolagskonstruktioner skapa

pensionsbolag till vilka ansvaret för pensionsutfästelser överflyttas.

Regeringens förslag innebär en något mer omfattande begränsning i avdragsrätten

vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser än vad som förespråkas av

flertalet av de remissinstanser som avstyrker promemorians förslag. Mot detta

bör emellertid vägas risken för kringgåenden av reglerna, om avdragsrätten

skulle få tillämpas generellt vid byte av anställning utan ett samtidigt krav på

att anställningsbytet skett i samband med övergång av näringsverksamhet.

Regeringen föreslår sammanfattningsvis att avdrag för ersättning som lämnas vid

övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser endast får göras om övertagande

sker när en näringsverksamhet övergår till en ny arbetsgivare som också övertar

ansvaret för utfästelserna. Det innebär en tydligare skattemässig reglering i

det fall en pensionsutfästelse övertas och försvårar enligt regeringens

bedömning inte omstruktureringar som innefattar personalövergångar. En sådan

reglering överensstämmer också väl med ändamålet med det pensioneringssyfte som

utgör grunden för rätten till avdrag för tryggande av pensionsutfästelser.

Förslaget innebär inte någon inskränkning av möjligheterna att med avdragsrätt

föra över pensionsrättigheter till Europeiska unionens institutioner.

Med den lösning som regeringen nu föreslår saknas anledning att göra några

sådana inskränkningar i skatteplikten för mottagaren av ersättningen, som

föreslås i promemorian. Mottagaren av ersättningen bör således liksom tidigare

beskattas för ersättningen i sin helhet. Mottagaren tar i detta fall över en

skuld och får en ersättning för detta. Ersättningen är avsedd att täcka

mottagarens kostnad för att fullgöra de övertagna pensionsutfästelserna.

Mottagaren kan sedan ha rätt till avdrag när de övertagna pensionsutfästelserna

tryggas eller infrias.

Vid remissbehandlingen har det framkommit ett flertal olika frågeställningar som

inte har omedelbart samband med det remitterade förslaget, utan berör

oklarheter i nuvarande reglering av arbetsgivares avdragsrätt för

pensionskostnader.

Regeringen vill poängtera att stora förändringar pågår på pensionsområdet. Inom

EU har under en längre tid pågått ett omfattande förändringsarbete. Redan när de

nya enklare reglerna för avdrag för arbetsgivares pensionskostnader infördes

1998, lyftes behovet av en mer genomgripande översyn av reglerna för

tjänstepensioner fram och då särskilt samspelet mellan beskattningen och den

civilrättsliga regleringen. Mot denna bakgrund avser regeringen att tillsätta en

utredning för att göra en större översyn av utformningen av bl.a. den

skattemässiga regleringen på tjänstepensionsområdet. I det sammanhanget bör även

kunna utredas hur livförsäkringsbolagen och pensionerna bör beskattas i en

alltmer avreglerad och öppen europeisk försäkringsmarknad.

Förslaget föranleder ändringar i 28 kap. 26 § inkomstskattelagen.

5.2.2 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Regeringens förslag: De nya bestämmelserna skall träda i kraft den 1 januari

2004 och tillämpas på avtal om övertagande av pensionsutfästelser som ingåtts

efter den 25 september 2003, dvs. dagen efter överlämnandet av regeringens

skrivelse till riksdagen där förslaget om en begränsning i avdragsrätten vid

övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser aviserades.

Promemorians förslag: Överensstämmer inte med regeringens.

Remissinstanserna: Flertalet av remissinstanserna har inte yttrat sig särskilt i

frågan. Länsstyrelsen i Västernorrlands län tillstyrker förslaget. Företagarnas

Riksorganisation anser att retroaktiv lagstiftning inte är motiverad då något

allvarligt hot mot statsfinanserna inte visats.

Skälen för regeringens förslag: Det har framkommit att det finns en uppenbar

risk för att den nuvarande bestämmelsen om avdrag för ersättning som lämnas när

ansvaret för pensionsutfästelser övertas kommer att utnyttjas på ett inte avsett

sätt och i en alltmer tilltagande omfattning, vilket resulterar i omotiverade

skattefördelar. På grund härav och då detta skulle medföra ett avsevärt

skattebortfall, föreligger särskilda skäl för att med stöd av 2 kap. 10 § andra

stycket regeringsformen tillämpa den föreslagna regeln på avtal om övertagande

av pensionsutfästelser som ingåtts från och med dagen efter överlämnandet av en

skrivelse till riksdagen.

Regeringen har i en skrivelse till riksdagen aviserat ett kommande förslag om

ändringar i skatteregler vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser

(skr. 2002/03:145). Enligt förslaget skulle avdragsbegränsningen tillämpas på

avtal om övertagande av pensionsutfästelser som ingåtts efter den 18 juni 2003.

Regeringen lägger dock inte fram det förslag som aviserades i nämnda skrivelse.

Regeringen har i stället den 25 september 2003 till riksdagen överlämnat

skrivelsen Meddelande om kommande förslag om ändringar i skatteregler vid

övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser (skr. 2003/04:14), i vilken den

nu föreslagna begränsningen aviserats. Det innebär att den nya föreslagna regeln

om avdrag för ersättning vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser

bör tillämpas på avtal om övertaganden av pensionsutfästelser som ingåtts efter

den 25 september 2003.

5.3 Utvidgad skyldighet att betala avkastningsskatt

Regeringens förslag: Den som har panträtt i en kapitalförsäkring, som inte är

meddelad i en försäkringsrörelse som bedrivs från ett fast driftställe i

Sverige, skall i vissa fall likställas med innehavare av försäkringen och därmed

vara skyldig att betala avkastningsskatt.

Promemorian innehöll inget förslag i denna del.

Remissinstanserna: Flera remissinstanser har påpekat att om promemorians förslag

som behandlas i avsnitt 5.2.1. genomförs finns det en risk att ett förfarande

legitimeras som innebär ett kringgående av skyldigheten att betala

avkastningskatt för utländska kapitalförsäkringar.

Skälen för regeringens förslag: Avkastningsskatten avser att beskatta den årliga

avkastningen på pensionsmedel och sparande i försäkringar. Avkastningsskatten

regleras i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

Skatteunderlaget beräknas i två steg. Först beräknas ett kapitalunderlag.

Därefter beräknas en schablonmässig avkastning på detta kapital genom att

underlaget multipliceras med den genomsnittliga statslåneräntan för kalenderåret

närmast före beskattningsåret.

Avkastningsskatten är 15 procent av det skatteunderlag som avser pensionsmedel

och 30 procent av nio tiondelar - motsvarande 27 procent - av det skatteunderlag

som avser kapitalförsäkringar.

Skattskyldiga till avkastningsskatt är bl.a. svenska livförsäkringsföretag och

utländska livförsäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse från fast

driftställe i Sverige. Andra skattskyldiga är pensionsstiftelser och

arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar pensionsutfästelse under rubriken

Avsatt till pensioner enligt tryggandelagen.

I fråga om en kapitalförsäkring som är meddelad i en försäkringsrörelse som inte

bedrivs från fast driftställe i Sverige är det obegränsat skattskyldiga som

innehar försäkringen, och inte försäkringsföretaget, som är skattskyldiga för

avkastningen på försäkringen. Vilka som är obegränsat skattskyldiga regleras i 3

och 6 kap. inkomstskattelagen, dvs. i princip fysiska personer bosatta i

Sverige och svenska juridiska personer.

Det förekommer i pensionssammanhang att kapitalförsäkringar används för att

garantera pensionsutfästelser. Det kan ske genom att pensionsborgenären har

panträtt i försäkringen. Om försäkringen i sådant fall är meddelad i en

försäkringsverksamhet utomlands och innehavaren av försäkringen inte är bosatt i

Sverige saknas en skattskyldig person till avkastningsskatten. Det kan

konstateras att detta gäller oberoende av om promemorians förslag genomförs

eller inte.

Det är enligt regeringens mening oacceptabelt att det med ett enkelt formellt

juridiskt förfarande går att undvika att betala avkastningsskatt, utan att det i

realiteten innebär någon inskränkning i rätten till den avkastning som

avkastningsskatten avser att träffa. Lagen (1995:575) mot skatteflykt kan inte

tillämpas på detta skatteundandragande.

I den beskrivna situationen svarar panträtten i försäkringen som säkerhet för

den fordran på pension eller uppskjuten lön som panthavaren har på innehavaren

av försäkringen. Avkastningen på försäkringen kommer alltså panthavaren till del

vid utbetalningen. Panthavaren bör därför betala avkastningsskatt på värdet av

säkerheten för beloppet, dvs. panträtten i försäkringen. Regeringen föreslår att

skattskyldigheten för kapitalförsäkringar meddelade i en försäkringsrörelse som

inte bedrivs från ett fast driftställe i Sverige utvidgas till att också

omfatta den som har panträtt i försäkringen, naturligtvis förutsatt att det inte

finns någon annan som är skyldig att betala avkastningsskatten på försäkringen.

Panthavare bör i sådant fall i avkastningsskattesammanhang jämställas med

innehavare av försäkringen och behandlas på samma sätt som innehavare.

Under beredningen av ärendet har det framförts invändningar mot förslaget om en

utvidgad skyldighet att betala avkastningsskatt. Invändningarna tar sikte på att

panthavaren saknar möjlighet att förfoga över försäkringen, att det är

omotiverat att den utvidgade skattskyldigheten endast gäller i fråga om panträtt

i kapitalförsäkringar och inte panträtt i andra slag av egendomar och att

förslaget kan vara tveksamt från EG-rättslig synpunkt.

Det är i och för sig riktigt att en panthavare i en försäkring normalt saknar

möjlighet att förfoga över panten. Detta utgör emellertid inget hinder mot att

panthavaren i vissa fall kan vara skattskyldig. Motsvarande inskränkning i

förfoganderätten gäller ju för innehavaren, om denne pantförskrivit

försäkringen.

Avkastningsskatt betalas för pensionssparande och sparande i

kapitalförsäkringar. Det är därför inte för handen att för annan egendom än i

fråga om aktuellt slag av kapitalförsäkringar utvidga skattskyldigheten till

avkastningsskatt. Den utvidgade skattskyldigheten till avkastningsskatt ansluter

till ett redan existerade regelverk som utformats mot bakgrund av EG-rättens

likabehandlingsprinciper.

Regeringen anser sammanfattningsvis att fördelarna med en förändring överväger

de skäl som förts fram mot förslaget.

Några särskilda värderingsregler är inte nödvändiga med anledning av förslaget.

De regler som gäller i detta sammanhang för innehavaren bör också gälla för

panthavaren.

Bestämmelserna i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter

om innehållet i självdeklarationen och kontrolluppgiftsskyldigheten som är

tillämpliga avseende innehavaren, blir också tillämpliga avseende panthavaren i

de fall han eller hon är skattskyldig för försäkringen.

De regler om uppgiftsskyldighet i deklarationssammanhang som gäller för

innehavaren blir också tillämpliga i det fall panthavaren är den skattskyldige

för försäkringen.

Förslaget föranleder ändringar i 2 § lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel.

6 Beskattning av ersättningar till uppgiftslämnare

6.1 Ersättning som hänför sig till uppdrag

Regeringens förslag: Ett förtydligande införs i 8 kap. 30 § inkomstskattelagen

om att skattefriheten endast gäller om den handling som ligger till grund för

ersättningen inte hänför sig till anställning eller uppdrag.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks av Riksskatteverket och Sveriges

Försäkringsförbund. Rikspolisstyrelsen anser att skattefriheten även bör gälla i

uppdragssituationer då begreppet "uppdrag" är oklart, men också då det finns en

beaktansvärd risk för att en uppgiftslämnare kan komma att bli avslöjad om

denne måste betala skatt på denna typ av ersättning.

Skälen för regeringens förslag: Löner, arvoden och alla andra inkomster som

erhålls på grund av tjänst skall tas upp som intäkt, om inte något annat anges i

8 eller 11 kap. inkomstskattelagen (1999:1229). Med tjänst avses anställning

liksom uppdrag och annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfällig

natur.

Enligt 8 kap. 30 § inkomstskattelagen undantas från inkomstbeskattningen

hittelön, ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara

och ersättning till den som har bidragit till att personer som har begått brott

avslöjas eller grips. Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform (prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, rskr. 1989/90:356). Belöning för medverkan till

gripande av brottsling var vid införandet även enligt praxis skattefri (RÅ 1951

ref. 9). Av rättsfallet följer att skattefriheten även kan omfatta ersättning

som en myndighet förmedlar från utomstående personer.

Skattefriheten i 8 kap. 30 § inkomstskattelagen är således ett undantag från den

grundläggande principen att alla inkomster från inkomstgivande verksamhet skall

tas upp till beskattning. När bestämmelsen infördes uttalades dock att

ersättning som betalas ut till en uppgiftslämnare skall tas upp till beskattning

om den handling som ligger till grund för belöningen har skett i tjänsten eller

i ett uppdrag eller haft samband med tjänst eller uppdrag (a. prop. del 1, s.

648). Ersättning i dessa fall har därvid inte ansetts vara av så speciell

karaktär att de skulle omfattas av skattefriheten. Detta kom dock inte till

uttryck i lagtexten.

Regeringen är alltjämt av den uppfattningen att all ersättning som erhålls på

grund av anställning eller uppdrag m.m. i princip skall tas upp till beskattning

och att undantag från denna princip endast skall göras när starka skäl talar

för det. Frågan är om detta kan anses gälla när ersättning betalas ut till

uppdragstagare som bistått en brottsbekämpande myndighet i dess verksamhet. Ett

skäl som anförts mot att uppdragstagare skall beskattas för erhållen ersättning

är att dessa annars löper stor risk att bli identifierade.

I denna del vill regeringen framhålla följande.

I prop. 1993/94:151 behandlade regeringen frågan om en särskild skatt skulle

införas på arvoden för meddelare som åtnjuter anonymitetsskydd enligt

tryckfrihetsförordningen eller yttrandefrihetsgrundlagen. Regeringen, som inte

fann skäl att införa en sådan skatt, uttalade (s. 149 f.) följande:

Konflikt mellan anonymitetsskydd och kontroll vid inkomstbeskattningen kan

uppkomma främst vid avgivandet av kontrolluppgift och vid revision. En

kontrolluppgift om att arvode betalats ut innehåller inga uppgifter om

motprestationen för arvodet. Risken för att någon hos skattemyndigheten kan dra

slutsatsen att vederbörande är meddelare och vidare kan koppla arvodet till

visst meddelande framstår som i det närmaste obefintlig, särskilt med hänsyn

till att kontrolluppgifter inte längre granskas manuellt. Kvar står möjligheten

att en revisor under pågående revision får tillgång till sådan information att

någon kan identifieras såsom den som har lämnat ett visst meddelande. Ordnas

bokföringen på ett sådant sätt, att detta inte framgår av räkenskaperna, är även

denna risk minimal. En revision avser kontroll av att företaget fullgör sina

skyldigheter enligt skatteförfattningarna. En revisor har inte något intresse av

att kontrollera vad ett utbetalt arvode hos t.ex. ett tidningsföretag avser.

Till detta kommer den absoluta sekretess som gäller på skatteområdet.

Den begränsade risken för ett avslöjande som redovisats för meddelare bör enligt

regeringens mening även gälla uppgiftslämnare. Av denna anledning finns således

inte tillräckliga skäl att utvidga skattefriheten till att omfatta

uppdragstagare. Inte heller anser regeringen att det finns skäl att utvidga

skattefriheten till att omfatta uppdragssituationer av den anledningen att det

är oklart vilka situationer som omfattas. Regeringen anser alltså att

ersättningar till uppdragstagare inte bör undantas från beskattning.

Om ersättningar i dessa fall skall beskattas anges i rapporten Återköp och

betalning för information (RPS rapport 1994:9) att en särskild skatt i så fall

bör övervägas.

Regeringen anser att en sådan lösning inte är ändamålsenlig. Tvärtom skulle en

särskild skatt snarare öka riskerna för en identifiering av uppgiftslämnaren.

Även en särskild skatt måste vara föremål för kontroll av framför allt

skattemyndigheterna och uttag genom en särskild skatt skulle direkt utvisa vilka

som fått ersättning för att ha bistått myndigheter i deras brottsbekämpande

verksamhet. En särskild skatt framstår därför inte som ett gångbart alternativ

till de vanliga inkomstskattebestämmelserna (jfr prop. 1993/94:151 s. 150).

Som redogjorts för ovan har det vid bestämmelsens tillkomst ansetts utgöra en

grundläggande förutsättning för skattefrihet att den handling som ligger till

grund för belöningen inte har skett i tjänsten eller i ett uppdrag eller haft

samband med tjänst eller uppdrag. Regeringen anser att detta i fortsättningen

uttryckligen bör framgå av lagtexten och föreslår därför en ändring med nämnda

innehåll.

Förslaget föranleder ändringar i 8 kap. 30 § inkomstskattelagen.

6.2 Ersättning vid förebyggande av brott, vid beslag och vid uteblivet resultat

Regeringens förslag: Skattefriheten i 8 kap. 30 § inkomstskattelagen utvidgas

till att omfatta ersättning till den som har bidragit till att förebygga brott

eller att tillgångar tas i beslag.

Skattefriheten utvidgas även till att omfatta fall då uppgiftslämnarens insats

inte har lett till avsett resultat.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser tillstyrker förslaget.

Skälen för regeringens förslag: Som framgår av avsnitt 6.1 är i dag ersättning

för information som avser ett redan begånget brott skattefri. Information som en

brottsbekämpande myndighet erhåller i syfte att förebygga brott omfattas dock

inte av skattefriheten. Enligt regeringens mening bör beskattningskonsekvenserna

inte vara olika för ersättning för information som har bidragit till att

förebygga ett brott jämfört med ersättning för information som bidragit till att

lösa ett brott. Om det har bedömts skäligt av den brottsbekämpande myndigheten

att ersättning skall betalas ut med anledning av att ett brott förebyggts, får

det anses motiverat att även denna ersättning är skattefri. Bestämmelsen bör

därför utvidgas till att också omfatta ersättning till den som har bidragit till

att förebygga brott.

Beslag av föremål kan göras med stöd av ett antal olika författningar, däribland

rättegångsbalken. Enligt 27 kap. 1 § nämnda balk får föremål tas i beslag om

föremålet skäligen kan antas ha betydelse för utredning om brott eller skäligen

kan antas vara fråntaget någon genom brott eller förverkat på grund av brott.

Nuvarande skatteregler kan i vissa fall innebära att ersättning till den som

t.ex. lämnat sådan information som lett till att föremål tas i beslag, inte

omfattas av skattefriheten. Det är enligt regeringens mening svårt att se några

bärande skäl som motiverar att ersättning för sådan information skall behandlas

skattemässigt annorlunda än ersättning som ges ut för information som bidragit

till att en brottsling kunnat avslöjas eller gripas. Det kan inte heller anses

lämpligt att ersättningen skall behöva delas upp i en del som avser gripandet av

gärningsmannen och en del som avser beslaget i de fall såväl ett gripande som

ett beslag kunnat ske på grundval av informationen. Ersättning som betalas ut

till den som bidragit till att föremål tas i beslag bör därför också vara

undantagen från beskattning.

Ersättning som betalas ut vid uteblivet resultat omfattas inte heller av

skattefriheten. Det kan emellertid inte anses tillfredsställande att

ersättningar riskerar att behandlas olika beroende på om det avsedda resultatet

har uppnåtts eller inte. Enligt regeringens mening bör ersättningen därför

omfattas av skattefriheten oavsett om uppgiftslämnarens insats har lett till

resultat eller inte. Detta bör lämpligast komma till uttryck genom att i

lagtexten anknyta skattefriheten till det förhållandet att uppgiftslämnaren

avsett att bidra till att förebygga brott, att brott klaras upp eller att

föremål tas i beslag.

Förslaget föranleder ändringar i 8 kap. 30 § inkomstskattelagen.

7 Förmån av datorutrustning som tillhandahålls av arbetsgivaren

7.1 Bakgrund och gällande rätt

Regeringen antog i prop. 1995/96:125 målen för en nationell IT-strategi.

Strategin tar sikte på att övergången till informations- och kunskapssamhället

skall omfatta nationen i sin helhet och att alla medborgare skall kunna dra

nytta av informationsteknikens möjligheter. Regeringen menade att det faktum att

så många som möjligt får god kunskap om IT och att tillgången på information

och kunskap ökar, befrämjar kreativitet, tillväxt och sysselsättning. Särskild

uppmärksamhet borde riktas mot de grupper av arbetstagare som inte så ofta

kommer i kontakt med datorer. Ett sätt att nå dessa grupper och motivera dem för

utbildningsinsatser kunde enligt regeringen vara att ge dem möjlighet till

distansutbildning.

Regeringen konstaterade därefter i prop. 1996/97:173 att det rådde viss

osäkerhet om i vilka situationer de dåvarande skattereglerna ledde till att den

anställde skulle förmånsbeskattas med anledning av datautbildning som skedde i

hemmet på fritiden. Regeringen ansåg att det var viktigt att osäkerhet om

skattereglerna inte hindrade nödvändiga förändringar och utbildningsinsatser i

arbetslivet. Det kunde försvåra att målen för den nationella IT-strategin

uppnåddes (a. prop. s. 50).

Av dessa skäl infördes fr.o.m. år 1998 en skattefrihet för förmån av

datorutrustning som tillhandahålls av arbetsgivaren för privat bruk.

Bestämmelsen finns numera i 11 kap. 7 § inkomstskattelagen (1999:1229). En

förutsättning för skattefrihet är dock att förmånen väsentligen riktar sig till

hela den stadigvarande personalen på arbetsplatsen. Nämnda regel är ett undantag

från den grundläggande principen att alla inkomster, ersättningar och förmåner

som åtnjuts i tjänsten skall beskattas.

Möjligheten att utan beskattningskonsekvenser nyttja en dator som tillhandahålls

av arbetsgivaren för privat bruk har kommit en stor del av befolkningen till

godo. Sedan år 1998 har uppskattningsvis 850 000 lånedatorpaket distribuerats

till anställda över hela landet (se IT-kommissionens rapport den 26 juni 2002

Personaldatorer - en utvärdering av arbetsmarknadseffekter).

7.2 Begränsning av skattefriheten för lånedator

Regeringens förslag: Reglerna om skattefrihet för förmån av s.k. lånedator

skärps. För att förmånen skall vara skattefri krävs i fortsättningen att

förmånen inte byts ut mot kontant ersättning med mer än 10 000 kronor under ett

år.

De nya reglerna omfattar inte datorutrustning vilken tillhandahållits den

anställde före utgången av juni månad 2004 enligt avtal som ingåtts före den 1

januari 2004.

Skälen för regeringens förslag: Den tekniska utvecklingen har de senaste åren

medfört att datorutrustningarna blivit allt mer avancerade. I dag finns

datorutrustningar vilka i princip kan ersätta en stor del av den

teknikutrustning som finns i många hem för privat bruk. I praktiken kan den

enskilde därmed ha en enda anläggning som innehåller samtliga funktioner som det

tidigare krävts ett antal anläggningar till. Som skattefriheten för lånedatorer

är utformad kan dyrbar datorutrustning lämnas till anställda som skattefri

lånedator även om denna i väsentlig grad också tjänar som t.ex. bild- och

musikanläggning. Detta förhållande har bl.a. uppmärksammats av Riksskatteverket

som hemställt om en lagändring för att begränsa skattefriheten (dnr

Fi2002/1441).

Ett vanligt sätt för arbetsgivare att finansiera ett tillhandahållande av förmån

av s.k. lånedator är att arbetsgivaren och den anställde kommer överens om att

den anställde under nyttjandetiden minskar sin lön genom ett s.k.

bruttolöneavdrag, dvs. den anställde byter ut kontant skattepliktig lön mot en

skattefri förmån. Detta bruttolöneavdrag görs vanligtvis varje månad under den

tid den anställde nyttjar datorutrustningen, men det kan även förekomma att

avdrag görs vid ett enda löneutbetalningstillfälle. Ofta ingås avtal om att den

anställde skall få nyttja utrustningen under en viss längre tid. Tre år är en

inte ovanlig nyttjandetid. I och med att förmånen är skattefri sänks på detta

sätt arbetsgivarens kostnader för arbetsgivaravgifter och förmånen ligger inte

heller till grund för socialförsäkringsrättsliga förmåner. Något övre "värdetak"

på skattefriheten finns inte i dag.

Ett av syftena bakom skattefriheten är att stärka den allmänna datakompetensen.

Detta syfte kan enligt regeringens uppfattning förfelas om skattefriheten också

omfattar utrustning som i väsentlig grad skiljer sig från vad som normalt

används på en arbetsplats. En lånedator som i hög utsträckning består i annan

utrustning än traditionell datorutrustning bör inte heller subventioneras genom

skattesystemet. Det finns därför enligt regeringens uppfattning anledning att

begränsa skattefriheten för lånedator.

Regeringens utgångspunkt i denna del är att anställda som endast nyttjar

datorutrustning av mer ordinär standard - vilket torde vara merparten av de

lånedatorer som distribuerats - även tills vidare bör ha möjlighet att utan

beskattningskonsekvenser kunna ta del av sådana erbjudanden från arbetsgivaren.

Däremot bör förmån av dator av mer dyrbar karaktär inte längre undantas från

beskattning.

Detta kan lösas på olika sätt. Riksskatteverket har i sin hemställan ansett att

reglerna bör kompletteras med en värdegräns för datorutrustningen om exempelvis

ett prisbasbelopp eller i form av ett bestämt belopp, exempelvis 30 000 kronor.

Regeringen är inte övertygad om att detta är en helt problemfri lösning. Snarare

kan en sådan lösning bidra till problem vid värderingen av den skattepliktiga

delen av förmånen. Förmåner skall normalt värderas till marknadsvärdet, dvs. det

pris den skattskyldige själv skulle få betala på orten för motsvarande förmån.

En sådan lösning som Riksskatteverket förespråkar skulle delvis kunna innebära

att de värderingsproblem som fanns på området före skattefriheten år 1998 skulle

återuppstå, vilket inte är att eftersträva.

Regeringen anser i stället att en skärpning av reglerna lämpligen bör komma till

stånd genom att det för skattefrihet krävs att förmånen inte byts ut mot

kontant ersättning, vilket bedöms vara en något mer flexibel lösning än en

uttrycklig värdegräns. En liknande begränsning finns i dag i reglerna om

personalvårdsförmåner (11 kap. 11 och 12 §§ inkomstskattelagen).

I fråga om datorutrustning bör dock, till skillnad mot vad som gäller för

personalvårdsförmåner, ett utbyte av förmånen mot kontant ersättning kunna göras

upp till ett visst belopp utan beskattningskonsekvenser. Ett rimligt antagande

är att datorutrustningar av mer ordinär standard motsvaras av ett

bruttolöneavdrag om högst 10 000 kronor per år. Gränsen för skattefrihet bör

därför sättas vid nämnda belopp. Den föreslagna gränsen gäller inte bara avtal

om renodlade bruttolöneavdrag utan omfattar även fall där ett erbjudande om

datorutrustning görs beroende av att den som antar erbjudandet får en lägre lön

med mer än 10 000 kronor per år än denne skulle få om erbjudandet inte antogs.

I budgetpropositionen aviserades också att en översyn kommer att göras av den

nuvarande ordningen där det skall ingå att pröva behovet av att behålla

möjligheterna att kombinera förmånen av datorutrustning med individuella

bruttolöneavdrag. Resultatet av översynen får utvisa om det finns anledning för

regeringen att återkomma till riksdagen i denna fråga.

Förslaget föranleder ändringar i 11 kap. 7 § inkomstskattelagen.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

De skärpta reglerna för förmån av lånedator föreslås träda i kraft den 1 januari

2004. Regeringen anser dock att förmån av lånedator där datorn tillhandahållits

den anställde före utgången av juni månad 2004 inte skall omfattas av de nya

reglerna. En förutsättning för detta skall vara att avtalet mellan arbetsgivaren

och den anställde om tillhandahållande av datorutrustningen ingåtts före

ikraftträdandet, dvs. före den 1 januari 2004.

8 Fordonsskattelagen

8.1 Återbetalning av fordonsskatt

Regeringens förslag: Bestämmelserna om återbetalning av fordonsskatt för fordon

som använts utomlands skall upphöra att gälla.

Skälen för regeringens förslag: En rätt till återbetalning av fordonsskatt när

motsvarande skatt eller avgift påförts svenskregistrerade fordon i

internationell trafik infördes den 1 juli 1971 (prop. 1971:97, SkU 1971:38,

rskr. 1971:202). Syftet var att undanröja den dubbelbeskattning som uppkom när

en sådan skatt eller avgift påfördes utomlands.

Numera finns en ömsesidig befrielse från skatter eller avgifter på innehav av

fordon i de transportavtal som ingås med andra länder. Vad gäller

trafikrelaterade skatter och avgifter tas dessa oftast ut för användandet av

vägnätet i det aktuella landet. Dessa skatter eller avgifter motsvarar således

normalt inte den svenska fordonsskatten. Skattemyndigheten har inte heller haft

några ansökningar om återbetalning de senaste åren. Det behov som finns att

ersätta skatter och avgifter som påförts i utlandet är således marginellt.

Därutöver kan det ifrågasättas om en återbetalning av ett skatte- eller

avgiftsuttag som är relaterat till innehav av fordon är förenligt med EG:s

regler om statligt stöd. En sådan återbetalning överensstämmer inte heller med

svensk transportpolitik eller den gemensamma transportpolitiken i EU.

Lämpligheten av återbetalning kan även ifrågasättas ur ett miljöperspektiv.

Eftersom ingen hänsyn tas till att utländska skatter eller avgifter kan vara

differentierade i miljöhänseende vid en avräkning mot den svenska

fordonsskatten, förlorar de sin miljöstyrande effekt.

Mot denna bakgrund föreslås att bestämmelserna om återbetalning av fordonsskatt

för fordon som använts utomlands i 69, 70 och 74 §§ fordonsskattelagen

(1988:387) skall upphöra att gälla den 1 januari 2004.

8.2 Justering i fråga om skattetillägg

Regeringens förslag: När 15 kap. skattebetalningslagen ändrades fr.o.m. den 1

juli 2003, kom av förbiseende hänvisningen i 47 § fordonsskattelagen inte att

göras till den nya bestämmelsen i 15 kap. 15 § skattebetalningslagen om att

bl.a. skattetillägg inte skall tas ut bl.a. om den skattskyldige har avlidit.

Detta rättas nu till genom att en hänvisning till 15 kap. 15 §

skattebetalningslagen införs i 47 § fordonsskattelagen.

Skälen för regeringens förslag: Från och med den 1 juli 2003 gäller nya

bestämmelser för i vilka avseenden skattetillägg enligt 15 kap.

skattebetalningslagen (1997:483) skall tas ut. Bl.a. har bestämmelser som

innebär att möjligheten att göra nyanserade bedömningar av frågan om

skattetillägg i varje enskilt fall utökats och förbättrats. De tidigare

befrielsegrunderna har förtydligats och kompletterats med nya grunder för när

befrielse från skattetillägg skall ske.

Enligt tidigare hänvisning i 47 § fordonsskattelagen till den dåvarande lydelsen

av 15 kap. 4 § skattebetalningslagen, skulle skattetillägg inte tas ut om den

skattskyldige hade avlidit. När 15 kap. skattebetalningslagen ändrades fr.o.m.

den 1 juli 2003 (prop. 2002/03:106, bet. 2002/03:SkU16, rskr. 2002/03:167), kom

av förbiseende hänvisningen i 47 § fordonsskattelagen inte att göras till den

nya bestämmelsen i 15 kap. 15 § skattebetalningslagen om att skattetillägg inte

skall tas ut om den skattskyldige har avlidit. Detta rättas nu till.

9 Justering i lagen om allmän löneavgift

Regeringens förslag: Lagen om allmän löneavgift justeras så att det tydligare

framgår att allmän löneavgift inte skall betalas på sådana ersättningar för

vilka endast ålderspensionsavgift skall betalas enligt socialavgiftslagen.

Skälen för regeringens förslag: Arbetsgivaravgifterna och egenavgifterna enligt

socialavgiftslagen (2000:980) består av sex olika delavgifter. För personer som

vid årets ingång har fyllt 65 år skall arbetsgivaren bara betala

ålderspensionsavgift. För egenavgifterna gäller att den som vid ingången av året

före taxeringsåret har fyllt 65 år endast betalar ålderspensionsavgift. Förutom

ålderspensionsavgift skall i nu angivna fall även särskild löneskatt betalas

enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.

Däremot skall inte avgift enligt lagen (1994:1920) om allmän löneavgift betalas.

Det har uppmärksammats att nuvarande lydelse av lagen om allmän löneavgift

skulle kunna tolkas så att, utöver särskild löneskatt, även allmän löneavgift

skall betalas. Denna oklarhet bör åtgärdas genom att det av lagtexten tydligt

skall framgå att allmän löneavgift inte skall betalas i det fall endast

ålderspensionsavgift skall betalas enligt socialavgiftslagen.

Förslaget föranleder ändringar i 1 och 2 §§ lagen om allmän löneavgift.

10 Effekter för offentliga finanser, m.m.

Undantag från beskattning eller skattenedsättningar för vissa grupper

undergräver principen om breda skattebaser och låga marginalskatter som var

vägledande vid skattereformen. Ju mer omfattande undantagen blir desto mindre

blir skatteunderlaget, vilket medför att högre skattesatser krävs för att

finansiera den offentliga verksamheten och de generella välfärdssystemen. Det

finns inga taxeringsstatistiska uppgifter för att beräkna hur stort

skattebortfall som nuvarande obeskattade förmåner orsakar den offentliga

sektorn.

Ett slopande av skattefriheten för förmån av inte offentligt finansierad

tandvård medför att man förhindrar det förväntade skattebortfall som ett

utnyttjande av skattefriheten skulle innebära eller redan har inneburit. När

skattefriheten utnyttjas genom bruttolöneavdrag uppgår de förväntade

inkomstminskningarna i den offentliga sektorn, beroende på behandlingspaket,

till mellan två och åtta gånger storleken av statens inbesparade utgifter i form

av att tandvårdsersättning inte behöver betalas ut. Förekomsten av skattefria

tandvårdsförmåner är i dag inte större än att ett slopande av dem bedöms medföra

endast försumbara budgeteffekter.

Med dagens regler erhålls den skattefria tandvården i de flesta fall mot

bruttolöneavdrag. Arbetsgivaren måste alltså justera den anställdes lön med ett

belopp motsvarande tandvårdskostnaden. Arbetsgivaren måste även ha kontakt med

tandläkaren för att tillse att försäkringskassan inte debiteras

tandvårdsersättning. Ett slopande av skattefriheten för förmån av tandvård

innebär en regelförenkling för företagen på så sätt att en sådan förmån, precis

som de flesta andra förmåner, skall tas upp till beskattning hos den anställde.

Sedan år 2000 har stora belopp förts ut ur landet i och med att

pensionsutfästelser har övertagits av utländska bolag belägna i länder med

förmånliga skatteregler. Utförseln av pensionskapital skapar ett intäktsbortfall

för staten vad gäller bolagsskatt, avkastningsskatt och inkomstskatt. Den av

regeringen föreslagna åtgärden att begränsa avdragsrätten för lämnad ersättning

vid övertagande av pensionsutfästelser innebär inte någon omedelbar

inkomstförstärkning för staten. Däremot kan den nuvarande skattebasen

upprätthållas. Detsamma gäller förslaget om en utvidgad skyldighet att betala

avkastningsskatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

Förslaget att utvidga skattefriheten för belöningar vid avslöjande eller

gripande av brottslingar bedöms få försumbara budgetmässiga effekter.

De nu nämnda förslagen kommer att leda till en tydligare och mer transparent

lagstiftning och bör därför underlätta för myndigheterna vid rättstillämpningen.

Vad gäller den föreslagna skärpningen av reglerna om skattefrihet för

lånedatorer kommer detta att medföra en viss inkomstförstärkning för staten.

Några närmare beräkningar av hur stor denna inkomstförstärkning kan förväntas

bli går inte att göra eftersom nödvändiga statistiska uppgifter inte finns att

tillgå.

Övriga förslag i propositionen bedöms inte få några offentlig-finansiella

effekter.

Förslagen bedöms inte medföra några budgetkonsekvenser för berörda myndigheter.

11 Författningskommentarer

11.1 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

8 kap.

30 §

Paragrafens tre strecksatser har i förtydligande syfte ersatts av punkterna 1-3.

Ersättningar som faller in under paragrafens tillämpningsområde är skattefria.

Som ett uttryckligt villkor för skattefriheten anges att ersättningen inte får

hänföra sig till anställning eller uppdrag. Om så är fallet omfattas inte

ersättningen av paragrafens bestämmelser.

Skattefriheten i tredje punkten skall gälla även om t.ex. en uppgiftslämnares

insats inte har lett till något resultat. Detta har kommit till uttryck i

lagtexten genom tillägget avsett att bidra till. Ändringen innebär alltså att en

ersättning som betalas ut i sådana fall då resultatet uteblivit också omfattas

av skattefriheten. Den misstänkte kan t.ex. ha avlidit eller avvikit och kan

därför inte lagföras. Begreppet "grips" har i detta sammanhang inte samma

begränsande innebörd som följer av reglerna i rättegångsbalken, utan innefattar

även andra former av frihetsberövanden, t.ex. verkställande av anhållningsbeslut

och förpassande av någon som har avvikit från en kriminalvårdsanstalt till

sådan anstalt.

Paragrafens tredje punkt har slutligen kompletterats med att ersättning till den

som har bidragit till att förebygga brott eller att föremål tas i beslag också

omfattas av skattefriheten. På Lagrådets inrådan bör framhållas att

skattefriheten omfattar även beslag enligt annan lag än rättegångsbalken, t.ex.

beslag som beslutas enligt tryckfrihetsförordningen. Med föremål avses i detta

sammanhang även annat som tas i beslag, t.ex. skriftliga handlingar.

11 kap.

7 §

Ändringen innebär att förutsättningarna skärps för att en skattefri förmån av

lånedator skall anses föreligga. Liksom tidigare är en grundläggande

förutsättning för skattefrihet att erbjudandet väsentligen riktar sig till hela

den stadigvarande personalen. Är detta krav inte uppfyllt, är således förmånen

redan av denna anledning skattepliktig.

Ändringen består i att den skattskyldige kan byta ut kontant ersättning mot

förmån av lånedator med högst 10 000 kronor under beskattningsåret utan

beskattningskonsekvenser. Om ett sådant utbyte gjorts med högre belopp än 10 000

kronor under beskattningsåret, skall förmånen av lånedatorn inte undantas från

beskattning enligt förevarande paragraf.

En datorförmån skall värderas till marknadsvärdet enligt reglerna i 61 kap.

inkomstskattelagen. Ett eventuellt bruttolöneavdrag påverkar inte värderingen av

förmånen. Vad som avses med datorutrustning m.m. anges närmare i prop.

1996/97:173 s. 60.

18 §

Paragrafens första stycke ändras på så sätt att ordet tandvård utgår. Därmed

upphör skattefriheten för förmån av tandvård i Sverige som inte är offentligt

finansierad och för förmån av tandvård utomlands. Skattefriheten för förmån av

vård i Sverige gäller nu hälso- och sjukvård som inte är offentligt finansierad.

Skattefriheten för förmån av vård utomlands gäller hälso- och sjukvård.

Förmån av tandvård i Sverige skall värderas till marknadsvärdet enligt 61 kap. 2

§ andra stycket. Med marknadsvärdet avses enligt nämnda bestämmelse det pris

den skattskyldige hade fått betala på orten om denne själv skaffat sig

motsvarande tandvård. I de fall tandvården berättigar till tandvårdsersättning

som betalas ut av försäkringskassan enligt förordningen (1998:1337) om

tandvårdstaxa minskar det alltså värdet av den beskattningsbara förmånen.

Förmån av tandvård utomlands skall också värderas till marknadsvärdet, dvs. det

pris som arbetsgivaren betalar för tandvården i utlandet. Om priset är

reducerat, dvs. understiger den verkliga kostnaden, skall värdet av förmånen

motsvara det reducerade priset.

16 kap.

22 §

Ändringen består i att ordet tandvård utgår. Avdragsförbudet för utgifter för

vård i Sverige gäller nu, med vissa undantag, hälso- och sjukvård som inte är

offentligt finansierad. Avdragsbegränsningen för utgifter för vård utomlands

gäller endast hälso- och sjukvård. Arbetsgivarens utgifter för tandvård

betraktas som ordinära kostnader i verksamheten som i likhet med övriga

driftskostnader är avdragsgilla vid beskattningen.

Även enskilda näringsidkare får göra avdrag för tandvårdsutgifter. En enskild

näringsidkare som utnyttjar rätten till avdrag skall dock uttagsbeskattas för

samma belopp enligt bestämmelserna i 22 kap.

28 kap.

26 §

Ändringarna i första stycket innebär att avdragsrätten begränsas för ersättning

som lämnas i samband med att ansvaret för pensionsutfästelser övertas.

Begränsningen innebär att ersättningen endast får dras av i närmare angivna

situationer, vilka anges i punkterna 1 och 2.

Bestämmelsen i första punkten innebär att full avdragsrätt även fortsättningsvis

skall finnas då överflyttningen sker med anledning av en överföring av värdet

av en rätt till tjänstepension till Europeiska gemenskaperna. Rätten till sådana

överföringar regleras i de tjänsteföreskrifter som är fastställda genom rådets

förordning (EEG, Euratom, EKSG) nr 259/68 av den 29 februari 1968 och som

därefter har ändrats vid åtskilliga tillfällen. De nationella bestämmelser som

krävs för att möjliggöra sådana överföringar finns i lagen (2002:125) om

överföring av värdet av pensionsrättigheter till och från Europeiska

gemenskaperna.

Innebörden av bestämmelserna i andra punkten är att ersättning skall dras av

bara om övertagandet sker när en näringsverksamhet övergår till en ny

arbetsgivare som också övertar ansvaret för pensionsutfästelserna. Rätt till

avdrag finns alltså endast då övertagandet är tillåtet enligt bestämmelserna i

23 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Härmed avses

övertaganden som tillsynsmyndigheten kan lämna sitt samtycke till. Detta innebär

även normalt sett att tidigare anställda och personer som gått i pension

omfattas av övertagandet och därmed att avdragsrätten för ersättning inkluderar

även pensionsutfästelser som avser sådana personer.

Regleringen avser inte att inskränka de i 58 kap. 16 och 17 §§ angivna

möjligheterna att överlåta pensionsförsäkringar.

Lagförslaget innebär ingen förändring i beskattningen av mottagen ersättning.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Lagen föreslås träda i kraft den 1 januari 2004.

Av andra punkten framgår beträffande 11 kap. 7 § att äldre bestämmelser skall

tillämpas i fråga om datorutrustning som tillhandahållits den anställde före

utgången av juni månad 2004. Med detta avses att datorn levererats till den

anställde eller på annat sätt är tillgänglig för nyttjande av den anställde före

nämnda tidpunkt. För tillämpning av äldre bestämmelser krävs vidare att avtalet

om tillhandahållande av datorutrustningen skall ha ingåtts före den 1 januari

2004. Härmed avses det tillfälle då arbetstagaren och arbetsgivaren kommit

överens om att en lånedator skall tillhandahållas. När det gäller avtal om

bruttolöneavdrag finns normalt ett skriftligt avtal i form av en underskriven

bindande anmälan från arbetstagaren. I dessa fall torde det tämligen enkelt

kunna avgöras vilka regler som skall tillämpas.

I tredje punkten anges att den ändrade bestämmelsen i 28 kap. 26 § om

avdragsrätt för ersättning som lämnas vid övertagande av pensionsutfästelser

tillämpas på avtal om övertagande som ingåtts från och med den 26 september

2003. Det innebär att den nu föreslagna begränsningen i avdragsrätten för

ersättning vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser skall tillämpas

från och med dagen efter avlämnandet av den skrivelsen till riksdagen (skr.

2003/04:14) i vilken avdragsbegränsningen aviserats.

11.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel

2 §

I ett nytt andra stycke utökas kretsen av skattskyldiga till avkastningsskatt.

Innebörden är att i det fall ingen annan är skyldig att betala avkastningsskatt

för en kapitalförsäkring som är meddelad i en försäkringsrörelse som inte

bedrivs från ett fast driftställe i Sverige, skall den som har panträtt i en

sådan försäkring anses inneha försäkringen och därmed vara skattskyldig till

avkastningsskatt. Så kan t.ex. fallet vara när en pensionsutfästelse som

säkerställts med en utländsk kapitalförsäkring, i vilken pensionsborgenären har

panträtt som säkerhet för sin fordran, överlåts till ett utländskt

pensionsbolag.

Lagtexten har utformats i enlighet med vad Lagrådet förordat.

11.3 Förslaget till lag om ändring i fordonsskattelagen (1988:327)

47 §

Första stycket korrigeras genom att en hänvisning till 15 kap. 15 §

skattebetalningslagen (1997:483) införs. Ändringen föranleds av att ett nytt

kapitel 15 har införts i skattebetalningslagen (prop. 2002/03:106, bet.

2002/03:SkU16, rskr. 2002/03:167). Skattetillägg skall således inte - i enlighet

med vad som har gällt tidigare - tas ut om den skattskyldige har avlidit.

11.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift

1 §

Ändringen i första stycket är redaktionell.

I ett nytt andra stycke har ett förtydligande förts in att ersättning till den

som arbetsgivaren bara skall betala ålderspensionsavgift för enligt 2 kap. 27 §

socialavgiftslagen (2000:980), inte ingår i underlaget för allmän löneavgift.

Det bör i sammanhanget påpekas att ersättningar till personer som är födda år

1937 eller tidigare, genom en övergångsregel till nämnda lag, är helt undantagna

från arbetsgivaravgifter och således också undantagna från allmän löneavgift.

2 §

Ändringen i första stycket är redaktionell.

Av det införda andra stycket framgår att den som enligt 3 kap. 15 eller 16 §

socialavgiftslagen bara skall betala ålderspensionsavgift inte skall betala

allmän löneavgift. På motsvarande sätt som för arbetsgivaravgifter är inkomster

för personer födda år 1937 eller tidigare helt undantagna från egenavgifter och

således också undantagna från allmän löneavgift.

Sammanfattning av promemorian Förmån av tandvård

Utgångspunkten är att den offentliga finansieringen av tandvården skall ske i

huvudsak inom ramen för den allmänna försäkringen och inte genom skattesystemet.

Det förhållandet att vanlig svensk tandvård blivit skattefri är en inte avsedd

konsekvens av nuvarande lagstiftning.

I promemorian föreslås därför att skattefriheten slopas för förmån av inte

offentligt finansierad tandvård i Sverige. För att undvika ett kringgående

föreslås även att skattefriheten för förmån av tandvård utomlands avskaffas. Som

en konsekvens av ett slopande av skattefriheten för förmån av tandvård föreslås

dessutom att avdragsförbudet för tandvårdsutgifter i inkomstslaget

näringsverksamhet slopas.

Lagförslag i promemorian Förmån av tandvård

Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs att 11 kap. 18 § och 16 kap. 22 § inkomstskattelagen

(1999:1229) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

11 kap.

18 §

Förmån av hälso- och sjukvård eller tandvård skall inte tas upp om förmånen

avser

- vård i Sverige som inte är offentligt finansierad, och

- vård utomlands.

Förmån av hälso- och sjukvård skall inte tas upp om förmånen avser vård i

Sverige som inte är offentligt finansierad eller vård utomlands.

Följande förmåner skall inte heller tas upp

- läkemedel vid vård utomlands,

- företagshälsovård, förebyggande behandling eller rehabilitering,

- vaccination som betingas av tjänsten, och

- tandbehandling som har bedömts som nödvändig med hänsyn till tjänstens krav

för försvarsmaktens submarina eller flygandepersonal och för andra med i

huvudsak liknande arbetsförhållanden.

16 kap.

22 §

Utgifter för sådan hälso- och sjukvård eller tandvård i Sverige som inte är

offentligt finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de

avser en anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt

handelsbolag som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt

lagen (1962:381) om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.

Utgifter för hälso- och sjukvård, tandvård och läkemedel utomlands skall dras av

om de uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.

Utgifter för sådan hälso- och sjukvård i Sverige som inte är offentligt

finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de avser en

anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt handelsbolag

som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.

Utgifter för hälso- och sjukvård och läkemedel utomlands skall dras av om de

uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången vid 2005

års taxering.

Förteckning över remissinstanser till promemorian Förmån av tandvård

Efter remiss har yttranden över promemorian kommit in från

Riksförsäkringsverket, Socialstyrelsen, Riksskatteverket, Arbetsgivarverket,

Konkurrensverket, Svenska Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenskt

Näringsliv, Företagarnas Riksorganisation, Tjänstemännens Centralorganisation,

Landsorganisationen i Sverige, Näringslivets nämnd för regelgranskning, Sveriges

Privattandläkarförening och Sveriges Tandhygienistförening.

Tjänstetandläkarföreningen har yttrat sig i stället för Sveriges

Tandläkarförbund.

Sveriges Akademikers Centralorganisation har avstått från att yttra sig och har

hänvisat till yttrandena från Sveriges Privattandläkarförening,

Tjänstetandläkarföreningen och Sveriges Tandhygienistförening.

Utöver remissinstanserna har yttrande avgetts av Praktikertjänst,

Vårdföretagarna och Trossamfundet Jehovas Vittnen - Bibelsällskapet Vakttornet.

Sammanfattning av promemorian Skatteregler vid övertagande av ansvaret för

pensionsutfästelser

Enligt nuvarande bestämmelser skall en ersättning som lämnas vid övertagande av

ansvaret för pensionsutfästelser dras av hos den som lämnar ersättningen.

Ersättningen skall tas upp till beskattning hos mottagaren. Detta gäller oavsett

om pensionsutfästelserna har tryggats eller inte. Det finns inte några

beloppsmässiga begränsningar.

I promemorian föreslås att avdragsrätten för lämnad ersättning vid övertagande

av pensionsutfästelser begränsas till att avse ersättning för sådana

pensionsutfästelser som tryggats med avdragsrätt. Det innebär att avdrag bara

skall göras om och i den mån ersättningen avser pensionsutfästelser som redan

tryggats genom överföring till pensionsstiftelse, avsättning i balansräkning i

förening med t.ex. kreditförsäkring eller betalning av premie till

pensionsförsäkring. Det innebär vidare att det krävs att tryggandet av de

aktuella pensionsutfästelserna ryms inom de beloppsmässiga ramar som gäller för

avdrag för sådana kostnader.

Vidare föreslås en motsvarande begränsning i beskattningen av ersättningen hos

mottagaren. Ersättning vid övertagande av pensionsutfästelser skall tas upp till

beskattning hos mottagaren i samma utsträckning som ersättningen skall dras av

hos den som lämnar ersättningen.

Lagförslag i promemorian Skatteregler vid övertagande av ansvaret för

pensionsutfästelser

Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

28 kap.

26 §

Ersättning som lämnas till den som tar över ansvaret för pensionsutfästelser

skall dras av.

Ersättning som en skattskyldig får för att ta över ansvaret för

pensionsutfästelser skall tas upp.

Ersättningen skall bara dras av respektive tas upp, om och i den mån den avser

pensionsutfästelser som har tryggats på sådant sätt att tryggandet skall ha

dragits av som kostnad enligt bestämmelserna i 3 §.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas på avtal om

övertaganden av pensionsutfästelser som ingåtts efter den 18 juni 2003.

Förteckning över remissinstanser till promemorian Skatteregler vid övertagande

av ansvaret för pensionsutfästelser

Efter remiss har yttranden över promemorian kommit in från Statens Pensionsverk,

Finansinspektionen, Riksskatteverket, Arbetsgivarverket, Länsstyrelsen i

Stockholms län, Länsstyrelsen i Jönköpings län, Länsstyrelsen i Västra Götalands

län, Länsstyrelsen i Västernorrlands län, Svenska Kommunförbundet, Svenskt

Näringsliv, Företagarnas Riksorganisation, Föreningen Auktoriserade Revisorer,

Sveriges Akademikers Centralorganisation, Landsorganisationen i Sverige,

Sveriges Försäkringsförbund, Svenska Bankföreningen, Länsförsäkringsbolagens

förening, Kooperationens Pensionsanstalt och Aktuarienämnden.

Följande remissinstanser har inte svarat eller angett att de avstår från att

lämna några synpunkter: Tjänstemännens Centralorganisation, Landsorganisationen

i Sverige, Näringslivets nämnd för regelgranskning, Utländska försäkringsbolags

förening och Svenska Försäkringsmäklares förening.

Utöver remissinstanserna har yttranden inkommit från Försäkringsbolaget Folksam

och skattekonsulten Anders Palm.

Sammanfattning av promemorian Skatt på ersättning till uppgiftslämnare och

informatörer i polisarbetet

I promemorian föreslås vissa justeringar när det gäller beskattning av

ersättning som betalas till uppgiftslämnare som hjälpt polisen med information

m.m.

Nuvarande undantag från beskattning gäller ersättning till den som bidragit till

att personer som har begått brott avslöjas eller grips. Det föreslås att

undantaget också skall omfatta betalning för insatser som lett till att brott

har kunnat förhindras eller till att föremål har kunnat tas i beslag.

Undantaget bör inte bara gälla om uppgiftslämnarens insats lett till det avsedda

resultatet. Det bör också omfatta fall då insatsen inte lett till något

resultat, om detta beror på något uppgiftslämnaren inte rått över.

Det föreslås också att ett förtydligande införs om att skattefriheten endast

gäller om den handling som ligger till grund för ersättningen inte hänför sig

till en anställning eller ett uppdrag.

Lagtext i promemorian Skatt på ersättning till uppgiftslämnare och informatörer

i polisarbetet

Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 30 § inkomstskattelagen (1999:1229) skall ha

följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

30 §

Följande ersättningar är skattefria:

Följande ersättningar är skattefria om de inte hänför sig till anställning eller

uppdrag:

- hittelön,

- ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara, och

- ersättning till den som har bidragit till att personer som har begått brott

avslöjas eller grips.

- ersättning till den som bidragit till eller avsett att bidra till att

förhindra brott, att personer som har begått brott avslöjas eller grips, eller

att föremål tas i beslag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången vid 2005

års taxering.

Lagrådsremissens förslag till lagtext

1. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 30 §, 11 kap. 18 §, 16 kap. 22 § och 28 kap. 26

§ inkomstskattelagen (1999:1229) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

30 §

Följande ersättningar är skattefria:

- hittelön,

- ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara, och

- ersättning till den som har bidragit till att personer som har begått brott

avslöjas eller grips.

Följande ersättningar är skattefria om de inte hänför sig till anställning eller

uppdrag:

1. hittelön,

2. ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara, och

3. ersättning till den som har bidragit till eller avsett att bidra till

- att förebygga brott,

- att personer som har begått brott avslöjas eller grips, eller

- att föremål tas i beslag.

11 kap.

18 §

Förmån av hälso- och sjukvård eller tandvård skall inte tas upp om förmånen

avser

- vård i Sverige som inte är offentligt finansierad, och

- vård utomlands.

Förmån av hälso- och sjukvård skall inte tas upp om förmånen avser vård i

Sverige som inte är offentligt finansierad eller vård utomlands.

Följande förmåner skall inte heller tas upp

- läkemedel vid vård utomlands,

- företagshälsovård, förebyggande behandling eller rehabilitering,

- vaccination som betingas av tjänsten, och

- tandbehandling som har bedömts som nödvändig med hänsyn till tjänstens krav

för försvarsmaktens submarina eller flygande personal och för andra med i

huvudsak liknande arbetsförhållanden.

16 kap.

22 §

Utgifter för sådan hälso- och sjukvård eller tandvård i Sverige som inte är

offentligt finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de

avser en anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt

handelsbolag som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt

lagen (1962:381) om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.

Utgifter för hälso- och sjukvård, tandvård och läkemedel utomlands skall dras av

om de uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.

Utgifter för sådan hälso- och sjukvård i Sverige som inte är offentligt

finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de avser en

anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt handelsbolag

som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.

Utgifter för hälso- och sjukvård och läkemedel utomlands skall dras av om de

uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.

28 kap.

26 §

Ersättning som lämnas till den som tar över ansvaret för pensionsutfästelser

skall dras av.

Ersättning som lämnas vid övertagande av ansvaret för pensionsutfästelser skall

dras av om

1. övertagandet sker vid övergång av näringsverksamhet mellan arbetsgivare, och

2. den nya arbetsgivaren övertar ansvaret för pensionsutfästelserna.

Ersättning som en skattskyldig får för att ta över ansvaret för

pensionsutfästelser skall tas upp.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2004 och tillämpas första gången vid 2005

års taxering. De nya bestämmelserna i 28 kap. 26 § tillämpas dock på avtal om

övertaganden av pensionsutfästelser som ingåtts efter den 25 september 2003.

2. Förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel

Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 §1

Skattskyldiga till avkastningsskatt är

1. svenska livförsäkringsföretag,

2. utländska livförsäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse från fast

driftställe i Sverige,

3. understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verksamhet,

4. pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse

m.m.,

5. arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar pensionsutfästelse under

rubriken Avsatt till pensioner enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse

m.m. eller i sådan delpost som avses i 8 a § samma lag,

6. obegränsat skattskyldiga som innehar pensionssparkonto,

7. obegränsat skattskyldiga som innehar

a) kapitalförsäkring som är meddelad i försäkringsrörelse som inte bedrivs från

fast driftställe i Sverige, eller

b) försäkring som anses som pensionsförsäkring enligt 58 kap. 5 §

inkomstskattelagen (1999:1229).

Med innehavare av en sådan försäkring som avses i första stycket 7 a likställs

den som har panträtt i försäkringen, om ingen annan är skattskyldig för

försäkringen enligt denna lag.

Bestämmelserna i första stycket 7 omfattar inte försäkring som enbart avser

olycks- eller sjukdomsfall eller dödsfall senast vid 70 års ålder och som inte

är återköpsbar.

Denna lag träder i kraft den 31 december 2003 och tillämpas första gången vid

2005 års taxering.

Lagrådets yttrande

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2003-09-29

Närvarande: f.d. regeringsrådet Karl-Ingvar Rundqvist, justitierådet Nina Pripp,

regeringsrådet Göran Schäder.

Enligt en lagrådsremiss den 25 september 2003 (Finansdepartementet) har

regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till

1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),

2. lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

Förslagen har inför Lagrådet fördragits av kammarrättsassessorerna Lena Bartholf

Axelsson och Peter Ljungqvist.

Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:

Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen

8 kap. 30 §

I lagrådsremissen föreslås i en ny punkt 3 till paragrafen bl.a. att ersättning

till den som har bidragit till eller avsett att bidra till att föremål tas i

beslag också skall omfattas av skattefrihet. I författningskommentaren har

uttalats att förslaget gäller föremål som tas i beslag enligt rättegångsbalken.

Enligt den föreslagna lydelsen är bestämmelsen inte begränsad till sådana

beslag. Under föredragningen har upplysts att skattefriheten avses omfatta även

beslag beslutade enligt annan lag och att skattefriheten inte skall vara

begränsad till föremål utan gälla även annat som tagits i beslag (se t.ex. 27

kap. 1 § andra stycket rättegångsbalken gällande skriftlig handling). Lagrådet

utgår därför ifrån att författningskommentaren kommer att ses över så att den

svarar mot det avsedda innehållet.

Förslaget till lag om ändring i lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel

2 §

I det föreslagna nya andra stycket anges att med innehavare av en sådan

försäkring som avses i första stycket 7 a skall likställas den som har panträtt

i försäkringen, om ingen annan är skattskyldig för försäkringen enligt den

aktuella lagen. Den i förslaget angivna förutsättningen att ingen annan är

skattskyldig för försäkringen framstår för Lagrådet som alltför opreciserad.

Bestämmelsen skulle enligt Lagrådet vinna i tydlighet om den gavs exempelvis

följande lydelse:

"Om en sådan försäkring som avses i första stycket 7 a inte innehas av någon som

är obegränsat skattskyldig, skall den som har panträtt i försäkringen anses

inneha denna".

Finansdepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 16 oktober 2003

Närvarande: statsrådet Winberg, ordförande, och statsråden Sahlin, Pagrotsky,

Messing, Engqvist, Lövdén, Ringholm, Bodström, Sommestad, Karlsson, Lund,

Nykvist, Andnor, Nuder, Hallengren, Björklund, Holmberg, Jämtin

Föredragande: statsrådet Ringholm

Regeringen beslutar proposition 2003/04:21 Förmån av tandvård och övertagande av

pensionsutfästelser, m.m.

1 Senaste lydelse 1999:1264.

1 Senaste lydelse av

lagens rubrik 1992:1440

69 § 1992:1440

74 § 1992:1440.

2 Senaste lydelse 2003:215.

1 Senaste lydelse 2000:995.

2 Senaste lydelse 2000:995.

1 Senaste lydelse 1999:1264.

Prop. 2003/04:21

39

1

Prop. 2003/04:21

Bilaga 1

40

53

2003/04:21

Bilaga 2

41

53

2003/04:21

Bilaga 3

42

53

2003/04:21

Bilaga 4

43

53

2003/04:21

Bilaga 5

44

53

Prop. 2003/04:21

Bilaga 6

45

53

Prop. 2003/04:21

Bilaga 7

46

53

Prop. 2003/04:21

Bilaga 8

47

53

Prop. 2003/04:21

Bilaga 9

50

53

Prop. 2003/04:21

Bilaga 10

52

53

Prop. 2003/04:21

53

53